지목변경공사를 하면서 부담한 기반시설설치비용 및 기반시설부담금이 지목변경 취득세 과세표준에 포함되는 비용에 해당하는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인은 2014.12.29. OOO토지(이하 ”이 건 토지“라 한다)에 대한 지목변경 취득세 등 OOO원을 신고·납부하였고, 그 후 이 건 토지의 지목변경 취득세 중 과세물건을 이중으로 신고·납부한 OOO에 대하여 환급을 청구하여 처분청은 취득세 등 OOO원을 환급하였다.
• 나. 이후 청구법인은 2019.12.31. OOO토지(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 상·하수도, 가스, 전기, 통신공사 등 공사비 OOO원(이하 “쟁점공사비”라 한다)은 이 건 쟁점토지의 지목변경과 관련이 없는 공사비에 해당하므로, 지목변경에 대한 취득세 과세표준에서 제외되어야 하며, 대지차감률이 적용되지 아니한 부분은 반영하여야 하고, 서민주택면적을 재산정하여 이를 반영하여야 한다는 내용으로 경정청구를 하였으나, 처분청은 2020.3.2. 서민주택과 관련하여 일부 농어촌특별세를 환급하는 주장은 수용하고, 기반시설 공사비 등에 대한 경정청구는 이를 거부하는 처분을 하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.5.28. 이의신청을 거쳐, 2020.10. 20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 토지의 지목변경은 형질변경공사를 의미하므로 이와 별개인 기반시설 공사비 등은 토지의 지목변경 또는 토지 자체의 가치 증가와 관련이 없고, 또한 기반시설 설치공사로 인해 준공되는 시설물은 취득의 일반적인 요건인 물건 또는 권리에 대한 배타적 이용과 거리가 있는 점, 지방자치단체가 실질적인 소유 및 관리를 하게 되는 점 등을 고려할 때 취득세 과세대상에 해당하지 아니하므로 쟁점공사비는 지목변경 취득세 과세표준에서 제외되어야 할 것이다.
• 나. 처분청 의견 먼저 관련 법령을 살펴보면,지방세법제7조 제4항에 “토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다”고 규정하고 있고, 같은 법 제10조 제3항에 “토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다.”고 규정하면서 같은 법 시행령 제17조에 “법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.”라고 규정하고 있다. 위와 같은 지방세관계법령의 규정 내용을 종합해 보면, 토지의 지목변경으로 인해 취득세 과세표준이 되는 지목변경에 든 비용은 지목변경 또는 그로 인한 토지 자체의 가치 증가와 관련된 비용을 의미한다고 할 것입니다. 청구법인은 토지의 지목변경은 관련 법령에 의하면 형질변경공사를 의미하므로 이와 별개인 기반시설 공사비는 토지의 지목변경 또는 토지 자체의 가치 증가와 관련이 없고, 기반시설 설치공사로 인해 준공되는 시설물은 취득의 일반적인 요건인 물건 또는 권리에 대한 배타적 이용과 거리가 있으며, 지방자치단체에서 실질적인 소유 및 관리함을 고려할 때 취득세 과세대상에 해당하지 않기에 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장하나, 지방세법제7조 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경한다는 것은 토지의 주된 용도를 사실상 변경하는 것을 의미하고, 이때의 변경이 있는지 여부는 토지의 현황이 물리적으로 변경되었는지 여부뿐만 아니라 상하수도공사, 도시가스공사, 전기통신공사 유무를 비롯하여 여러 사정을 종합하여 객관적으로 판단하여야 하여야할 것이고, 대규모 택지개발사업의 경우 형질변경 공사 등으로 사업부지 자체의 현황이 물리적으로 변경되었다고 하더라도 사업지구 전반에 걸쳐 상하수도, 가스, 전기, 통신공사를 비롯하여 진입도로, 사업지구 내 도로 및 교통시설 등의 중요한 도시기반 공사를 시행하여야 비로소 택지로서의 효용을 갖추었다거나 그 주된 용도가 사실상 변경되었다고 볼 수 있다. 따라서, 기반시설 공사비는 택지개발촉진법에 따른 택지개발사업 시행에 따라 기반시설 공사를 포함한 택지조성공사가 완료됨으로써 사실상 지목이 변경된 토지가 대지로서 가지는 가치 증가에 직·간접적으로 기여한 비용으로 보아야 하므로, 쟁점토지의 기반시설 공사비를 지목변경 취득세 과세표준에서 제외되어야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다 하겠다. 한편,지방세법제9조 제2항에서 “국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납을 조건으로 취득하는 부동산 및사회기반시설에 대한 민간투자법제2조 제1호 각 목에 해당하는 사회기반시설에 대해서는 취득세를 부과하지 아니한다”고 규정하고 있으므로 조세법률주의 원칙상 취득세 비과세 대상은 기부채납 조건으로 취득하는 ‘부동산 및 사회기반시설’ 그 자체에 한정되는 것으로 해석되므로, 이 또한 지목변경 취득세 과세표준에서 제외되어야 한다는 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다 하겠다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 지목변경공사를 하면서 부담한 기반시설설치비용 및 기반시설부담금이 지목변경 취득세 과세표준에 포함되는 비용에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법률

(1) 지방세법(2014.5.20. 법률 제12602호로 일부개정된 것) 제7조(납세의무자 등) ④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다. 제9조(비과세) ② 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납(사회기반시설에 대한 민간투자법제4조 제3호에 따른 방식으로 귀속되는 경우를 포함한다)을 조건으로 취득하는 부동산 및사회기반시설에 대한 민간투자법제2조 제1호 각 목에 해당하는 사회기반시설에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다. 제10조(과세표준) ③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

(2) 지방세법 시행령(2014.8.12. 대통령령 제25545호로 일부개정 것) 제17조(토지의 지목변경에 대한 과세표준) 법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.

1. 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액(해당 토지에 대한 개별공시지가의 공시기준일이 지목변경으로 인한 취득일 전인 경우에는 인근 유사토지의 가액을 기준으로 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 시장ㆍ군수가 산정한 가액을 말한다)

2. 지목변경 전의 시가표준액(지목변경 공사착공일 현재 공시된 법 제4조 제1항에 따른 시가표준액을 말한다) 제18조(취득가격의 범위 등) ① 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.

1. 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용

2. 할부 또는 연부(年賦) 계약에 따른 이자 상당액 및 연체료. 다만, 법인이 아닌 자가 취득하는 경우는 취득가격에서 제외한다.

3. 농지법에 따른 농지보전부담금,산지관리법에 따른 대체산림자원조성비 등 관계 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용

4. 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비ㆍ수수료

5. 취득대금 외에 당사자의 약정에 따른 취득자 조건 부담액과 채무인수액

6. 부동산을 취득하는 경우주택법제68조에 따라 매입한 국민주택채권을 해당 부동산의 취득 이전에 양도함으로써 발생하는 매각차손. 이 경우 안전행정부령으로 정하는 금융회사 등(이하 이 조에서 “금융회사등”이라 한다) 외의 자에게 양도한 경우에는 동일한 날에 금융회사등에 양도하였을 경우 발생하는 매각차손을 한도로 한다.

7. 제1호부터 제6호까지의 비용에 준하는 비용

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 비용은 취득가격에 포함하지 아니한다.

1. 취득하는 물건의 판매를 위한 광고선전비 등의 판매비용과 그와 관련한 부대비용

2. 전기사업법,도시가스사업법,집단에너지사업법, 그 밖의 법률에 따라 전기ㆍ가스ㆍ열 등을 이용하는 자가 분담하는 비용

3. 이주비, 지장물 보상금 등 취득물건과는 별개의 권리에 관한 보상 성격으로 지급되는 비용

4. 부가가치세

5. 제1호부터 제4호까지의 비용에 준하는 비용

(3) 택지개발촉진법(2014.1.21. 법률 제12329호로 타법개정된 것) 제2조(용어의 정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “택지”란 이 법에서 정하는 바에 따라 개발ㆍ공급되는 주택건설용지 및 공공시설용지를 말한다.

4. “택지개발사업”은 일단(一團)의 토지를 활용하여 주택건설 및 주거생활이 가능한 택지를 조성하는 사업을 말한다. 제18조의2(택지조성원가의 공개) ① 제18조에 따라 택지를 공급하려는 자는 국토교통부령으로 정하는 기준에 따라 택지조성원가를 공시하여야 한다. 이 경우 택지조성원가는 다음 각 호의 항목으로 구성된다.

1. 용지비

2. 조성비

3. 직접인건비

4. 이주대책비

5. 판매비

6. 일반관리비

7. 그 밖에 국토교통부령으로 정하는 비용

② 제1항에 따른 택지조성원가의 산정방법과 그 밖에 필요한 사항은 국토교통부령으로 정한다.

(4) 택지개발촉진법 시행규칙 제11조(택지조성원가의 산정방법 등) ①법 제18조의2 제1항 제7호에서 “그 밖에 국토교통부령으로 정하는 비용”이란 다음 각 호의 비용을 말한다.

1. 용지부담금

2. 기반시설 설치비

3. 자본비용

4. 택지개발사업과 관련하여 발생하는 그 밖의 비용

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) 청구법인은 2014.11.3.〜2014.11.27. 이 건 토지를 사용 승낙을 받고 지목변경 공사를 시행한 후 2014.12.29. 사실상 지목변경이 이루어진 부분에 대한 취득세 등 OOO원을 신고·납부하였다. (나) 청구법인은 2019.12.29. 기반시설 공사비는 쟁점토지의 지목변경과 관련이 없으므로 취득세 과세표준에서 제외되어야 한다는 주장 등을 하면 경정청구를 하였으며, 경정청구 당시 제출한 공사내역을 보면 도로포장공사, 상․하수도 공사, 공동구 공사 등과 관련하여 지출한 비용 및 기반시설설치 부담금 등을 지목변경 취득세 과세표준에서 제외하여야 한다고 청구하였다. (다) 처분청은 2020.3.2. 청구법인의 경정청구 중 일부는 받아들여 2020.3.17. 취득세 등 OOO원 환급하였고, 기반시설 공사비 등과 관련된 경정청구에 대해서는 거부처분 하였습니다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법 시행령(2014.8.12. 대통령령 제25545호로 일부개정된 것) 제17조 본문 후단에서 지목변경에 따른 과세표준이 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제18조에서 취득가격에는 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 건설자금이자 등 간접비용의 합계액으로 하도록 규정하고 있다. 또한 택지개발촉진법 시행규칙 제11조 제1항 각 호에서는 택지조성원가에 포함되는 비용으로 용지부담금, 기반시설 설치비, 자본비용 등을 포함하도록 규정하고 있다. (나) 청구법인은 쟁점토지의 기반시설(상․하수도, 가스, 전기, 통신시설) 공사비를 쟁점토지의 지목변경과 관련이 없는 별개의 비용이므로 이를 취득세 과세표준에서 제외되어야 한다고 주장하나, 쟁점토지에 설치한 기반시설은 독립된 별개의 시설이 아니라 택지개발을 하면서 토지에 필수적으로 설치하어야 하는 시설로서 이는 토지에 부합된 시설물에 해당된다고 보는 것이 타당하고, 이와 같이 택지를 개발하면서 택지개발에 필수적으로 수반되는 시설로서 토지에 설치한 시설물은 토지와 별개의 지장물이나 건축물에 해당되지 아니하는 이상 토지를 택지로 변경하여 가치 상승을 일으키는 토지의 부합물이므로 토지의 지목변경과 관련하여 발생한 비용에 해당된다고 하겠다. (다) 따라서, 지목변경공사를 토지 형질변경공사로 한정하여 택지개발과 관련된 비용 중 오로지 토목공사비용만을 지목변경비용으로 보아야 한다는 청구주장은 인정하기 어렵다 하겠으므로, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 별다른 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.