[요지] 청구법인이 쟁점건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것임
[요지] 청구법인이 쟁점건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것임
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 판례(대법원 2013.9.12. 선고 2012두12662 판결 등 참조)에서 납세의무자에게 불리하게 개정된 조세법령이 있는 경우 종전 규정을 계속 적용하기 위해서는 ① 납세의무 성립 전의 원인행위시에 유효하였던 종전 규정에서 이미 장래에 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있고, ② 부칙에 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 경과규정을 두고 있어야 한다고 해석하고 있다.
(2) 이 건에서는 ① 원인행위 시 종전 규정에 따른 과세요건이 충족되었고, ② 종전 규정을 적용하게 한 경과조치가 2015.12.29. 개정된 지방세특례제한법 부칙 제6조에 명시되어 있으므로, 쟁점건축물에 대하여 2020년까지는 종전규정에 따라 재산세가 전액 면제되어야 한다.
(3) 일반적 경과조치는 세법이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 구법을 적용하도록 하는 특별규정이라 할 것(대법원 1994.5.24. 선고 93누5666 판결 참조)이므로, 최소납부세제의 시행시기를 규정한 부칙이 일반적 경과규정보다 우선하여 적용하여야 한다는 처분청 의견은 법리를 잘못 이해한 데서 비롯된 것으로 보인다. 또한 처분청은 일반적 경과조치를 우선시하면 연도별 최소납부세제 시행시기를 규정하고 있는 개별적 적용시기 규정이 형해화된다는 의견이나, 개별적 적용시기 규정을 감면의 원인행위를 기산하는 시점으로 해석하면 그 규정이 형해화된다고 보기 어렵다.
(4) 2015년 12월 국토교통부에서 발간한 공공기관 지방이전 및 혁신도시 건설 백서 총괄편(2003～2015)에서 지원방안으로서 재산세 면제를 명시하고 있고, 그 정책을 믿고 2015년까지 쟁점건축물을 취득(원인행위)한 청구법인의 신뢰는 보호되어야 한다.
(1) 지방세특례제한법제177조의2에서 규정한 ‘최소납부제’는 정책적 목적에 따라 지방세 면제세액의 15%를 부담하게 하는 제도로, 2015.1.1.부터 시행되면서 납세자 신뢰보호를 위해 같은 법률의 개별 규정에서 명시한 일몰분부터 순차적으로 적용하도록 부칙 제12조에서 규정하였다. 또한 법률 제12955호에 따라 2015.1.1. 신설․시행된 지방세특례제한법제177조의2 제2호에서 쟁점건축물에 적용되는 같은 법 제81조를 적용제외 대상으로 열거하였다가 2015.12.29. 법률 개정시 적용제외 대상에서 삭제하고 같은 개정법률 부칙 제5조 제4호에서 그 적용시기를 2016.1.1.로 정하였다.
(3) 조세를 부과함에 있어 납세의무 성립 당시의 법률이 적용되고, 재산세는 매년 6.1.이 과세기준일이므로 이 건 재산세 과세기준일 현재의 법률에 따라 쟁점건축물의 재산세를 산정함에 있어 지방세특례제한법제177조의2를 적용하여 85%의 감면율을 적용한 것은 적법하다.
(4) 일반적 경과조치 규정은 당해 규정(지방세특례제한법제81조)을 신뢰한 납세의무자를 보호하기 위는 것이지, 최소납부제의 적용대상에서 제외하는 예외규정까지 계속 적용하여 보호하고자 하는 취지는 아니라고 보인다. 한편 2015.12.29. 개정된 지방세특례제한법부칙 제5조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례)는 같은 법 제81조의 적용시기를 2016.1.1.부터로 규정하고 있고, 이는 부칙 제6조의 일반적 경과조치보다 우선하여 적용되어야 하고, 그렇지 아니하면, 그 적용시기를 정한 규정이 형해화된다.
3. 심리 및 판단
(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 부과처분내역 및 경정청구서 등에 따르면, 쟁점건축물과 관련하여 부과된 세액은 2020년분 재산세 OOO원, 지역자원시설세 OOO원, 지방교육세 OOO원 합계 OOO원으로, 경정청구세액은 총 부과세액 중 지방세특례제한법 제177조의2가 적용됨에 따라 제한된 감면율 15%에 상당하는 세액은 재산세액과 지방교육세액의 합계액인 OOO원으로 나타난다. (나) 지방세특례제한법 개정연혁에 따르면, 2014.12.31. 법률 제12955호로 개정(2015.1.1. 시행)시 개별 특례규정에 따른 지방세 면제에도 불구하고 감면율 상한을 85%로 제한하는 지방세특례제한법 제177조의2(최소납부세제)가 신설되면서 제2호에서 같은 법 제81조는 적용대상의 예외로 열거되어 있다가 2015.12.29. 법률 제13637호로 개정(2016.1.1. 시행)되면서 같은 법 제177조의2의 적용제외 대상에서 제81조가 삭제되었고, 그 개정법률 부칙 제5조 제4호에서 적용시기를 2016.1.1.로 규정하였으며, 같은 부칙 제6조에서는 일반적 경과조치를 두었다. (다) 건축물대장에는 쟁점건축물의 사용승인일이 2015.7.10.로 기재되어 있고, 그 당시에는 쟁점건축물에 대하여 적용되는 지방세특례제한법제81조가 같은 법 제177조의2의 적용제외 대상으로 열거된 상태였다. (라) 최소납부세제가 도입된 2014.12.31. 법률 제12955호 개정문에는 그 도입취지에 대하여 “지방세법에 따라 납부하여야 하는 취득세가 OOO만원을 초과하거나 재산세가 OOO만원을 초과하는 등의 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세 면제 규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율을 적용함으로써 수익자가 최소한의 비용을 지불하는 조세부담의 형평성을 증진하려는 것임”으로 기재되어 있다. (마) 2015년 12월 국토교통부 발간 “공공기관 지방이전 및 혁신도시 건설 백서 총괄편(2003～2015)”에는 “지방이전 민간기업에 준하는 지방세 감면: 새로운 사옥 매입시 취득세․등록세 면제 및 재산세 감면(5년간 100%, 그 후 3년간 50%)”의 내용이 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 청구법인은 쟁점건축물 취득 당시에 지방세특례제한법제177조의2의 적용대상이 아니었고, 2015.12.29. 개정된 같은 법 부칙 제6조의 일반적 경과조치에 따라 쟁점건축물에 대한 재산세 부과에 종전 규정이 적용되어야 한다고 주장한다. (나) 아래의 내용을 종합하여 살피건대, 쟁점건축물의 2020년분 재산세 부과에 관하여 2015.12.29. 개정된 같은 지방세특례제한법 부칙 제6조의 일반적 경과조치가 적용되지 아니한다 할 것이므로, 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
1. 처분청이 쟁점건축물의 2020년분 재산세 부과에 적용한 규정은 2014.12.31. 개정된 지방세특례제한법 제81조 제1항과 2015.12.29. 개정된 지방세특례제한법 제177조의2인데, 청구법인의 주장처럼 이 건 귀속시기의 재산세가 면제되기 위하여는 2015.12.29. 개정되기 전지방세특례제한법제177조의2에 대한 신뢰(최소납부세제의 적용 제외에 대한 신뢰)가 보호할 만한 가치가 있는 것으로 인정되어야 할 것이다.
2. 조세법령이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 있어서 부칙조항을 근거로 하여 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 종전 규정을 적용할 경우가 있다고 하더라도, 납세의무가 성립하기 전의 원인행위시에 유효하였던 종전 규정에서 이미 장래의 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있는 경우에도 특별히 비과세 내지 면제한다거나 과세를 유예한다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지 않는 한 설사 납세의무자가 종전 규정에 의한 조세감면 등을 신뢰하였다 하더라도 이는 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것(대법원 2001.5.29. 선고 98두13713 판결 참조)이다.
3. 법률의 내용 및 개정연혁을 보면, 청구법인이 쟁점건축물을 취득할 당시(2015.7.10.)에 지방세특례제한법제81조 제1항에서 이전공공기관이 2015.12.31.까지 취득하는 부동산에 대하여 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년간 면제한다고 규정하고 있었고, 쟁점건축물의 취득 이전인 2015.1.1.부터 새로이 시행된 지방세특례제한법제177조의2에서 재산세의 면제규정에도 불구하고 85%의 감면율을 적용(최소납부세제)하도록 규정하되, 쟁점건축물에 대한 감면규정인 같은 법 제81조는 제2호에서 최소납부세제의 예외의 하나로 열거하면서 그 예외의 적용기한은 따로 명시하지 아니하였다. 한편 쟁점건축물의 취득 이후인 2015.12.29. 지방세특례제한법제177조의2가 개정되면서 같은 법 제177조의2의 적용제외 대상에서 제81조가 삭제되었고, 그 개정법률 부칙 제5조 제4호에서 적용시기를 2016.1.1.로 명시하였다.
4. 위 법리와 법률의 내용을 이 건에 적용하여 보면, 종전 규정에 해당하는 2015.12.29. 개정되기 전의 지방세특례제한법제177조의2에서는 장래의 일정한 기간 동안 최소납부세제의 적용을 제한하는 규정을 명시적으로 두지 아니하였으므로, 청구법인이 쟁점건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것이다.
5. 또한 2015.12.29. 개정되기 전의 지방세특례제한법제177조의2에서 최소납부세제 예외의 적용기한을 명시하지 아니한 관계로, 청구법인은 쟁점부동산 취득 이후에 그 법률의 개정에 따라 언제든지 최소납부세제의 적용대상이 되어 그 법률 개정 이후에 납세의무가 성립하는 재산세분부터 최소납부세제의 적용을 받을 수 있다는 사실을 예상할 수 있었다고 보인다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법률
(1) 지방세특례제한법 (가) 2014.12.31. 법률 제12955호로 일부개정된 것(시행 2015.1.1.) 제81조(이전공공기관 등 지방이전에 대한 감면) ① 공공기관 지방이전에 따른 혁신도시 건설 및 지원에 관한 특별법 제2조 제2호에 따른 이전공공기관(이하 이 조에서 "이전공공기관"이라 한다)이 같은 법 제4조에 따라 국토교통부장관의 지방이전계획 승인을 받아 이전할 목적으로 취득하는 부동산에 대하여는 2015년 12월 31일까지 취득세를 면제하고, 재산세의 경우 그 부동산에 대한 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년간 면제하고 그 다음 3년간 재산세의 100분의 50을 경감한다. 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(괄호 생략)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(괄호 생략)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 제7조부터 제9조까지, 제13조 제3항, 제14조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제2항, 제35조의2, 제37조, 제38조 제3항, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제43조, 제50조, 제55조, 제57조의2, 제62조, 제63조 제1항 단서, 같은 조 제3항, 제65조, 제66조, 제68조 제2항, 제73조, 제74조, 제76조제2항, 제77조 제2항, 제79조, 제80조, 제81조, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호, 제87조, 제88조 제1항 및 제92조에 따른 감면[본조 신설 2014. 12. 31.] 부칙 ＜제12955호, 2014.12.31.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2015년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략) 제3조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제12조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례) 제177조의2의 개정규정은 다음 각 호의 구분에 따른 시기부터 적용한다.
1. 제11조 제1항, 제13조 제2항 제1호ㆍ제2호ㆍ제3호ㆍ제5호, 제13조 제3항, 제18조, 제23조, 제26조, 제27조 제2항, 제30조 제1항ㆍ제3항, 제31조의3 제1항 제1호, 제33조 제2항, 제36조, 제40조, 제42조 제1항ㆍ제2항, 제44조, 제45조 제1항, 제52조 제1항, 제53조, 제54조 제5항 제1호, 제57조의3, 제64조 제1항, 제67조 제1항ㆍ제2항, 제68조 제1항, 제70조 제3항, 제75조, 제83조 제1항ㆍ제2항, 제85조 제1항 및 제86조: 2016년 1월 1일
2. 제15조 제2항, 제63조 제4항 및 제85조의2 제2항: 2017년 1월 1일
3. 제6조 제4항, 제16조 및 제82조: 2019년 1월 1일
4. 제22조 제1항ㆍ제2항, 제72조 제1항ㆍ제2항, 제89조 및 제90조: 2020년 1월 1일
5. 제1호부터 제4호까지에서 규정한 면제 외의 면제: 2015년 1월 1일 제14조(일반적 경과조치) 이 법 시행 전에 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다. (나) 2015.12.29. 법률 제13637호로 개정된 것(시행 2016.1.1.) 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감률이 지방세법에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(괄호 생략)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. ＜개정 2015.12.29.＞
2. 제7조부터 제9조까지, 제11조 제1항, 제13조 제3항, 제14조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제3항, 제33조 제2항, 제35조의2, 제36조, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제50조, 제55조, 제57조의2 제2항, 제57조의3 제1항, 제62조, 제63조 제1항 단서, 같은 조 제3항, 제66조, 제73조, 제76조 제2항, 제77조 제2항, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호, 제87조 및 제92조에 따른 감면 부칙＜제13637호, 2015.12.29.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2016년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략) 제2조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제5조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례) 제177조의2의 개정규정은 다음 각 호의 구분에 따른 시기부터 적용한다.
1. 제30조 제2항, 제37조, 제38조 제3항, 제40조의3 제1호, 제57조의2 제9항, 제64조의2, 제65조, 제68조 제2항 및 제88조 제1항: 2017년 1월 1일
2. 제22조의2, 제43조, 제54조 제6항, 제57조의2 제3항 제5호ㆍ제7호, 같은 조 제4항ㆍ제5항, 제60조 제3항 제1호의2, 제73조의2, 제74조 제3항 제4호ㆍ제5호, 제79조 및 제80조: 2019년 1월 1일
3. 제74조 제1항ㆍ제2항: 2020년 1월 1일
4. 제1호부터 제3호까지에서 규정한 면제 외의 면제: 2016년 1월 1일 제6조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.
(2) 지방세기본법 제34조(납세의무의 성립시기) ① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.
8. 재산세: 과세기준일
(2) 지방세법 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 제114조(과세기준일) 재산세의 과세기준일은 매년 6월 1일로 한다.