청구인이 쟁점주식을 명의신탁 받은 것에 대하여 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁재산의 증여의제 규정에 따른 증여세를 부과한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 aaa 및 청구인 bbb(이하 “청구인들”이라 한다)는 2003.5.30. 설립되어 OOO에서 음반 및 기록물 등을 도매․제조하는 AAA 주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 임․직원이고, 2014.7.1. 그 대표이사 ccc(이하 “ccc”이라 한다)이 소유하고 있던 청구외법인의 비상장 발행주식(지분율 65%, 주식수 OOO주) 중에서 합계 OOO주(청구인 aaa OOO주 및 청구인 bbb OOO주, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 1주당 OOO원으로 평가하여 주주명부 및 법인등기사항전부증명서상 각각 취득하였다.
• 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.12.23.부터 2020. 1.25.까지 청구인들 등에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, ccc이 2014.7.1. 쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁(이하 “쟁점명의신탁”이라 한다)한 것으로 보아, 상속세 및 증여세법 시행령(이하 “상증법 시행령”이라 한다) 제49조의 보충적 평가방법에 따라 1주당 가액을 494,348원으로 평가하는 등으로 하여 관련 자료를 처분청에 각각 통보하였다.
• 다. 처분청(OOO서장)은 이에 따라 청구인들의 증여재 산가액을 OOO원 및 OOO원으로 각각 계산하여 2021.7.19. 및 2021.7.23. 청구인들에게 2014.7.1. 증여분 증여세 합계 OOO원(청구인 aaa OOO원, 청구인 bbb OOO원)을 각각 결정ㆍ고지하였다.
• 라. 청구인들은 이에 불복하여 2021.10.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 쟁점명의신탁함에 있어서 ccc이 어떠한 조세를 회피할 의도나 목적이 없었는바, 청구인들에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 취소되어야 한다. (1) ccc은 2003.5.30. 설립된 청구외법인의 사업을 성장시키는 과정에서, 오랜 지인관계이면서 청구외법인의 사내이사인 청구인 aaa에게 동 법인의 의사결정권자로서 위신을 세워주기 위하여, 또한 2013년 6월경 음반 디자인에 대한 감각이 탁월한 청구인 bbb를 직원으로 채용하면서 근무의욕을 고취시키기 위하여, 청구인들에게 쟁점명의신탁을 하였다. (2) ccc은 청구외법인 설립 당시부터 쟁점명의신탁 외에 수 차례의 명의신탁 및 환원을 반복하였고, 그러한 행위는 모두 조세를 회피하고자 하는 의도가 아니라, 위 (1)과 같이 단순히 업무 효율성의 향상 등을 위한 것이었다. (3) 청구외법인은 법인설립 이후 현재까지 배당을 실시하지 않았고, 업종 특성상 외상매출금의 채권회수율이 낮아 현금 유동성이 높지 않을 뿐만 아니라, 거래처의 무단폐업 및 부도 등으로 사실상 부실채권이 많아 향후 배당능력도 불투명하는 등 쟁점명의신탁에 있어 배당소득을 분산할 의도는 전혀 없었다. (4) 청구외법인은 설립 이후 현재까지 상품 운반을 위한 자동차 외에 지방세(취득세) 과세대상인 부동산 등 자산을 취득하지 않아지방세법상 과점주주에 대한 간주취득세 납세의무를 회피할 의도도 없었다.
• 나. 처분청 의견

(1) ccc은 2014.7.1. 청구인들로부터 대금의 수수 없이 쟁점주식을 1주당 OOO원(액면가)로 양수도하는 방식으로 쟁점명의신탁한 후 그 양도차익(취득 및 양도가액이 1주당 OOO원)이 없어 양도소득세 신고를 하지 않았고, 다만 2014.9.18. 쟁점주식에 대한 증권거래세 OOO원만을 신고․납부한 것으로 나타나는바, 쟁점명의신탁을 양수도방식으로 위장하여 이 건 증여세를 회피하였다.

(2) 쟁점명의신탁 당시(2014.7.1.) 청구외법인은 다수의 체납이 발생하였고, ccc은 그 과점주주로서 제2차 납세의무를 부담하고 있었다가, 이후 쟁점명의신탁을 통해 제2차 납세의무자 지정 등을 회피하였다. (가)국세기본법제39조는 무한책임사원 또는 출자총액의 50%를 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 과점주주는 그 법인의 체납액에 대하여 제2차 납세의무를 진다고 규정하고 있다. (나) 국세청 전산자료상 쟁점명의신탁 직전인 2012년〜2014사업연도에 ccc이 청구외법인의 대표자로서 그 체납액에 대한 제2차 납세의무자로 지정된 건이 총 7건, 금액 합계 OOO원에 이르렀고, 쟁점명의신탁 후 청구외법인은 총 8건, 금액 합계 OOO원의 체납이 발생하였으나, ccc은 쟁점명의신탁으로 과점주주에 해당하지 않아(지분율 40%) 제2차 납세의무의 부담을 회피할 수 있었다.

(3) 청구인들은 쟁점명의신탁에 대한 주된 의도나 목적 등이 무엇이었는지에 대한 입증의 제시를 못하고 있다. (가) 명의신탁재산의 증여의제 입법 취지를 보면, 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 증여의제로 의율할 수 없으므로，다른 주된 목적과 아울러 조세 회피의 의도가 있었다고 인정되면 조세회피의 목적이 없다고 할 수 없고，이때 조세회피 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다(대법원 2004.12.23. 선고 2003두13649 판결, 대법원 2005.1.28. 선고 2004두1223 판결 등 참조). 또한 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고，명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 하지 않을 정도로 입증하여야 한다(대법원 2006.9.22. 선고 2004드11220 판결 등 참조). (나) ccc은 쟁점명의신탁 당시 체납(청구법인의 제2차 납세의무 포함)이 있었다가, 그 이후에는 제2차 납세의무의 부담을 회피할 수 있었으므로 쟁점명의신탁에 대한 조세회피의 목적이 없었다고 할 수 없고, 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적을 제시하지 아니하였다.

(4) 따라서 처분청이 쟁점명의신탁에 대하여 청구인들에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점명의신탁에 있어 조세회피의 목적이 없었으므로 상증법상 명의신탁재산의 증여의제를 적용하여 증여세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들 및 처분청이 제시한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) ccc이 2014.7.1. 쟁점주식을 청구인들에게 쟁점명의신탁한 것에 대하여는 청구인들과 처분청 간 이견이 없다. (나) 처분청은 쟁점명의신탁에 있어 조세회피의 목적 외에 달리 뚜렷한 목적 등이 있었다고 보기는 어렵다고 보아, 명의수탁자인 청구인들에게 2014.7.1. 증여분 증여세를 각각 결정․고지(아래 <표1> 참조)하였다. <표1> 청구인들에 대한 증여세 결정ㆍ고지내역 (단위: 천원) OOO (다) 국세청 전산자료상 청구외법인의 각 사업연도별 당기순이익, 미처분 이익잉여금 등 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구외법인의 각 사업연도별 당기순이익 등 내역 (단위: 천원) OOO (라) 처분청이 쟁점명의신탁 당시 ccc에게 한 청구외법인의 체납액에 대한 제2차 납세의무자 지정 및 통지 등의 내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점명의신탁 당시 ccc에 대한 제2차 납세의무자 지정ㆍ통지 등 내역 (단위: 원) OOO (마) 쟁점명의신탁(2014.7.1.) 이후 청구외법인은 총 8건, 금액 합계 OOO원의 체납액이 발생(아래 <표4> 참조)하였고, ccc(지분율 40%)은 과점주주에 해당하지 않아 제2차 납세의무자로 지정되지 아니한 것으로 나타난다. <표4> 쟁점명의신탁 이후 체납액 발생내역 (단위: 원) OOO

(2) 청구인들은 다음과 같이 증빙 등을 제시하면서 청구외법인 설립 당시 주식등변동상황명세서상 등재된 주주가 퇴직함에 따라 반복적으로 명의신탁 및 환원을 하였고, 쟁점명의신탁 역시 조세회피의 의도나 목적 등이 없었다고 주장한다. (가) 청구인들이 제시한 쟁점명의신탁 등에 의한 청구외법인의 지분변동내역은 아래 <표5>와 같다. <표5> 청구외법인의 지분변동내역 (단위: 주, %) OOO (나) 청구인들이 제시한 청구외법인의 미처분이익잉여금 분석내용(아래 <표6> 참조)을 보면, 청구외법인은 설립 이후 이 건 심판청구일까지 배당을 실시하지 아니하였고, 이는 배당가능 이익잉여금이 주로 미회수채권인 외상매출금으로 구성되어 있어 대부분 거래처의 무단폐업, 부도 등으로 사실상 ‘회수할 수 없는 부실채권’이 많아 배당여력이 불투명한 것으로 기재되어 있다. <표6> 청구외법인의 2014〜2019사업연도 미처분 이익잉여금 분석내용 (금액: 백만원, %) OOO (다) 청구인들은 청구외법인의 취득세과세대상 유형자산 취득현황(아래 <표7> 참조)을 제시하면서, 자동차 외에 부동산이나 기계장치 등을 취득하지 아니하여 쟁점명의신탁에 있어 과점주주에 대한 간주취득세 납세의무를 회피할 의도 등은 없었다고 주장한다. <표7> 청구외법인의 취득세과세대상 유형자산 취득현황 (단위: 백만원, 대) OOO

(3) 처분청은 2014.6.23. 신설ㆍ시행한 ‘명의신탁 주식 자진신고제도’와 관련한 국세청의 상증법 사무처리규정(아래 <표8> 참조) 및 2001. 7.24. 개정된상법제288조 등을 제시하면서 이 건 처분이 정당하다는 의견을 제시한다. <표8> 국세청의 상증법 사무처리규정 OOO

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 증여의제로 의율할 수 없으므로，다른 주된 목적과 아울러 조세 회피의 의도가 있었다고 인정되면 조세회피의 목적이 없다고 할 수 없고，이때 조세회피 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있는 것이고(대법원 2004.12.23. 선고 2003두13649 판결, 대법원 2005.1.28. 선고 2004두1223 판결 등 참조), 또한 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고，명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 하지 않을 정도로 입증하여야 할 것이다(대법원 2006.9.22. 선고 2004드11220 판결 등 참조). (나) 청구인들은 ccc이 청구인들에게 회사발전에 기여할 수 있는 동기 등을 부여하기 위하여 쟁점명의신탁을 실시한 것일뿐, 어떠한 조세회피의 목적이 없었으므로 청구인들에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하다고 주장하나, 국세청 전산자료상 쟁점명의신탁 직전인 2012년〜2014사업연도에 ccc이 청구외법인의 대표자로서 다수의 체납액(총 7건, 금액 합계 OOO원)에 대한 제2차 납세의무자로 지정된 반면, 쟁점명의신탁 후 다수의 체납액(총 8건, 금액 합계 OOO원)이 발생하였음에도 과점주주에 해당하지 않아(지분율 40%) 제2차 납세의무자로 지정되지 아니한 점, 청구외법인이 쟁점명의신탁 전ㆍ후 배당을 실시하지 않았으나, 각 사업연도별 고액의 당기순이익 및 미처분이익잉여금 등이 존재하여 장래에 지분별 배당이 실시될 여력이 충분한 점, 청구인들은 쟁점명의신탁에 있어 조세회피의 목적이 아닌 다른 뚜렷한 목적 등이 있었다고 볼 만한 객관적이고 구체적인 입증의 제시를 못하고 있는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세 기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는국세기본법제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경 우 3.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 신탁재산인 사실 의 등기등을 한 경우

4. 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 한 경우

③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.

1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는증권거래세법제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우

2. 상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 신고와 함께 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우. 다만, 상속세 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 수정신고하거나 기한 후 신고를 하는 경우는 제외한다.

• 가. 제67조에 따른 상속세 과세표준신고 나.국세기본법제45조에 따른 수정신고 다.국세기본법제45조의3에 따른 기한 후 신고

④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는법인세법제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 이 경우 증여일은 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 등 대통령령으로 정하는 날로 한다.

⑥ 제1항 제1호 및 제3항에서 "조세"란국세기본법제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와관세법에 규정된 관세를 말한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정되기 전의 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

3. 해당 재산에 대하여 수용ㆍ경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 경매가액 또는 공매가액은 이를 제외한다.

• 가. 법 제73조에 따라 물납한 재산을 상속인 또는 그의 특수관계인이 경매 또는 공매로 취득한 경우
• 나. 경매 또는 공매로 취득한 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우

(1) 액면가액의 합계액으로 계산한 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액

(2) 3억원

• 다. 경매 또는 공매절차의 개시 후 관련 법령이 정한 바에 따라 수의계약에 의하여 취득하는 경우

(3) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제39조(출자자의 제2차 납세의무) 법인의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 국세 및 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무 성립일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호에 따른 과점주주의 경우에는 그 부족한 금액을 그 법인의 발행주식 총수(의결권이 없는 주식은 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 해당 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식 수(의결권이 없는 주식은 제외한다) 또는 출자액을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

2. 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)

(4) 지방세법 제7조(납세의무자 등) ⑤ 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 지방세기본법제46조 제2호에 따른 과점주주(이하 "과점주주"라 한다)가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산 등(법인이 신탁법에 따라 신탁한 재산으로서 수탁자 명의로 등기ㆍ등록이 되어 있는 부동산 등을 포함한다)을 취득(법인설립 시에 발행하는 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 경우에는 취득으로 보지 아니한다)한 것으로 본다. 이 경우 과점주주의 연대납세의무에 관하여는지방세기본법제44조를 준용한다. 제20조(신고 및 납부) ① 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날(부동산 거래신고 등에 관한 법률제10조 제1항에 따른 토지거래계약에 관한 허가구역에 있는 토지를 취득하는 경우로서 같은 법 제11조에 따른 토지거래계약에 관한 허가를 받기 전에 거래대금을 완납한 경우에는 그 허가일이나 허가구역의 지정 해제일 또는 축소일을 말한다)부터 60일[상속으로 인한 경우는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일이 속하는 달의 말일부터 각각 6개월(외국에 주소를 둔 상속인이 있는 경우에는 각각 9개월)] 이내에 그 과세표준에 제11조부터 제15조까지의 세율을 적용하여 산출한 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고하고 납부하여야 한다.

(5) 상법(1998.12.28. 법률 제5591호로 개정되기 전의 것) 제288조(발기인) 주식회사의 설립에는 3인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(6) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정된 것) 제288조(발기인) 주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.