청구법인의 현주주도 회생당시 M&A를 통해 청구법인의 주식을 1주당 500원을 지급하고 청구법인을 인수한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨
청구법인의 현주주도 회생당시 M&A를 통해 청구법인의 주식을 1주당 500원을 지급하고 청구법인을 인수한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 대손세액공제의 범위는 회생계획인가결정에 따라 매출채권이 채무자의 주식으로 출자전환된 경우부가가치세법제45조 및 같은 법 시행령 제87조에 따라 매출채권의 장부가액과 교부받은 주식의 시가와의 차액이다. 청구법인이 회생계획인가결정에 따라 출자전환으로 발행한 쟁점주식의 1주당 발행가액은 관계인(채권자) 집회 및 법원의 결정에 따라 액면가액으로 정해진 것으로 쟁점주식의 시가는부가가치세법,법인세법및상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)등 관련 규정에 따라 비상장주식의 평가방법인 평가기준일 현재 순자산가치와 순손익가치의 가중평균액으로 적정하게 평가하였다.
(2) 처분청은 청구법인이 출자전환과 관련한 회계처리에 대해 액면가액으로 자본을 인식하고 채무면제이익을 계상하지 않았으므로 쟁점주식의 액면가액이 시가인 것을 인정한 것이라고 주장하고 있으나, (가)부가가치세법상 대손금액 및 대손변제액을 계산하기 위하여는 쟁점주식의 시가와 채무액의 장부가액을 비교해야 하는데, 시가에 대하여는 같은 법 시행령 제62조에서 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 없거나 불분명한 경우에는 법인세법 시행령제89조 제2항 및 제4항에 따른 가격을 시가로 한다고 규정하고 있다. (나) 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호는 비상장주식의 평가에 대하여 상증세법의 비상장주식 평가의 방법을 준용하여 평가한 가액으로 한다고 규정하고 있고, 상증세법 제63조 및 같은 법 시행령 제54조에서 비상장주식의 경우 순자산가치와 순손익가치를 가중평균한 가액을 비상장주식의 가액으로 한다고 규정하고 있다. (다) 위와 같은 관련 규정에 따라 청구법인은 출자전환 때 발행한 쟁점주식의 시가를 산정하여 대손변제액을 계산하였고, 쟁점주식의 시가를 산정할 때 시가산정의 기준일은상법제423조에 따른 신주발행의 효력발생일인 납입기일의 다음 날로 한다는 과세당국의 해석에 따라(법령해석과-1006, 2017.4.13.) 법원의 결정에 따라 출자전환을 한 날(2015.11.27.)의 다음 날인 2015.11.28.을 주식평가기준일로 하여 쟁점주식의 시가를 산정하였다.
(3) 청구법인은 채무액의 출자전환에 대하여 OOO의 회생인가결정문 중의 “주주의 권리변경과 변제방법”에 따른 절차를 순서대로 충실히 이행하였다. (가) 청구법인의 회생인가결정문 중 “청구법인 인가결정 공고2”의 2∼3페이지를 보면 주주의 권리변경과 변제방법에 대해 아래 <표1>과 같은 절차를 따르도록 정하고 있다. <표1> 청구법인 주주의 권리변경과 변제방법 절차 OOO (나)채무자 회생 및 파산에 관한 법률의 목적은 재정적 어려움으로 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자나 그 사업의 효율적인 회생을 도모하는 것이다. 청구법인은 2014년 3분기까지 분식을 모두 제거하여 OOO원의 결손금이 누적되어 자본이 잠식상태였으나, 법원에서 결정한 절차에 따라 주식의 병합(감자) 및 출자전환을 이행하였고, 이런 일련의 과정의 결과로 자본잉여금(감자차익)이 OOO여원이 발생하여 자기자본이 증가함으로써 자본잠식을 면하고 재무구조를 개선할 수 있었다. (다) 따라서 청구법인이 채무액을 출자전환하고 그 신주의 효력발생일(평가기준일, 2015.11.28.)에 비상장주식의 평가방법에 따라 산정한 쟁점주식의 1주당 가액은 OOO원(1/10 감자 후 OOO원)이다.
(2) 청구법인이 제출한 주식가치평가보고서는 제한된 자료만으로 거래처의 대손세액공제 참고를 위해 작성되었고, 다른 목적으로 사용하는 것을 제한되고, 평가액이 변동될 수 있음이 첫 페이지에 적시되어 있을 뿐 아니라, 해당 보고서에서 활용된 재무제표는 증권선물거래위원회가 지정한 회계감사 시 작성된 재무제표에 비해 소득 등이 과다하여 신뢰할 수 없다.
(3) 약 8년간 계속된 거액의 분식회계를 일시에 소급하여 수정하는 것은 불가능하다고 판단되는데 분식이 수정되어도 상장폐지 처분을 하는 이유는 완벽하지 않은 분식제거로 투자자 등 거래관계자들의 손실을 방지하기 위한 것으로 판단되고, 쟁점주식의 평가액 산정 시 가결산 재무제표는 주식평가보고서 첫 장에서 확인되듯이 청구법인의 대손세액 변제만을 위해 작성한 고평가된 재무제표이며, 청구법인의 다른 재무제표와 큰 차이가 확인되어 분식이 완전하게 제거되었다고 볼 수 없다. 그리고 회계연도 단위가 아닌 누적효과를 특정연도에 모아서 반영(재무상황의 왜곡 발생)하는 방식으로 분식을 제거하였으므로 청구법인의 재무제표를 신뢰할 수 없다. 청구법인의 다른 재무제표 간 누적 당기순이익을 비교하면 아래 <표2>와 같고, 특히 기간별 당기순이익을 분석한 아래 <표3>을 보면 쟁점주식 평가 시 고평가되었음을 확연하게 나타난다. <표2> 청구법인의 다른 재무제표 간 누적 당기순이익 비교 (단위: 억원, %) OOO 주식평가에 대한 세금계산서 교부일이 2016.3.31.임 <표3> 청구법인의 다른 재무제표 간 기간별 당기순이익 비교 (단위: 억원, %) OOO 주식평가에 대한 세금계산서 교부일이 2016.3.31.임
(4) 처분청이 제시한 회계처리방법에 법원이 액면가액을 정해주었다고 하여 회계처리 방법이 바뀌는 것이 아니고, 법원에서조차도 액면가액이 시가수준이라고 판단한 것이다. (가) 매매사례가액으로 비슷한 시점에 청구법인의 현주주도 회생당시 M&A를 통해 경영권 프리미엄까지 포함하여 청구법인의 주식을 주당 OOO원을 지급하고 청구법인을 인수하였는데, 청구법인의 주장대로라면 채권자들은 경영권 프리미엄도 없고, 의사결정권이나 장부열람권도 없는 상태에서 청구법인의 소규모 주식을 비슷한 시점에 7배가 넘는 가액으로 취득하게 되는 것으로 이는 비상식적이며 채권자들의 의견이 훨씬 합리적인 것이다. (나) 법원에서 망한 회사를 회생시키기 위한 회생결정을 하는데 회사가 불리한 OOO원 상당의 주식을 시가의 1/7 수준인 OOO원에 발행하라고 결정하고, 다시 1/10 감자를 결정하여 총 1/70로 감자를 결정한 것이 아니라, 채무액 OOO원과 등가인 액면 OOO원으로 발행을 결정하고 1/10 감자를 결정하여 감자차액 9/10만큼 거래처의 대손이 발생하고 그에 대한 10/110만큼 부가가치세 대손세액이 발생한 것이다. (다) 채권자의 대손세액 공제와 청구법인의 대손세액 변제는 서로 같은 금액으로 처리되어야 하는데 채권과 상계되는 주식의 가액은 회생인가 시 법원의 결정이나, 계약자유의 원칙에 의거 상호 합의사항으로 판단되고, 법원의 결정이나 상호 합의금액이 없었다면 서로 예측이 가능하고, 모두에게 공개된 액면가액으로 함이 타당하며, 분식이 완전히 해소되지 않은 재무제표에 의해 청구법인 일방이 소급 작성하여 거래처는 인지할 수조차 없는 주식평가에 의해 결정할 수 없다. (라) 특히 청구법인이 근거로 드는 부가가치세법 시행령제62조 본문의부가가치세법제29조 제3항 및 제4항은 부가가치세 과세표준을 정하는 규정으로 채권자와 청구법인은 이미 세금계산서 등으로 매출 과세표준과 매입금액이 확정되었으므로 이 규정을 적용할 여지가 없다. (마) 출자전환 시 이미 확정된 매출 과세표준과 대가로 지급받는 주식의 교환가액과의 비율은 회생인가 시 법원이 정하거나 쌍방이 합의하여 정하고, 쌍방이 합의가 되지 않은 경우 액면가로 합의하였다고 보아야 한다. 특히 분식이 제거되지 않은 재무제표를 기준으로 보충적인 방법을 적용하여 출자전환가액을 정할 수도 없고, 청구법인도 액면가로 자본전입 회계처리를 하였으며, 거래처도 가치가 없다(0원)고 판단하면서도 액면가액을 수용하였던 거래이다. (바) 또한 쌍방의 거래에 대해 처분청이 거래금액을 정하여주거나 결정할 수 없는데 상반되는 서로의 주장에 대해 채권자들의 주장에 더 합리성이 있고, 청구법인도 주식발행 시 채권자들의 주장에 상응하는 회계처리를 하여 그것에 근거하여 대손세액을 결정한 것이다.
(5) 청구법인과 거래상대방의 대손세액공제와 관련된 이 건 부가가치세는 OOO원이지만, 이 건의 결정에 따라 대손금액인 약 OOO원에 대한 법인세 과세문제도 동일한 유형으로 전개될 것으로 예상되고, 부가가치세 OOO원 및 대손금액인 약 OOO원에 대한 법인세도 청구법인이나 채권자들에게 과세될 것으로 예상된다.
(6) 즉 청구법인의 분식회계는 OOO에서 보도자료를 배포할 정도로 큰 규모의 분식회계(매출관련 지적금액 합계 OOO원, 횡령배임관련 OOO원 등)로 8년의 시차 등을 고려할 때, 청구법인의 재무제표는 완벽한 수정이 되지 않아 보충적 평가방법에 적용할 수 없으므로 법원과 거래처도 인정하고, 청구법인 조차도 시가로 인정하여 법인세 신고 시 회계처리한 쟁점주식의 액면가액을 기준으로 대손세액을 산정한 처분청의 처분은 정당하다.
(1) 부가가치세법 제45조(대손세액의 공제특례) ① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 "대손금액"이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10 (2) 부가가치세법 시행령 제62조(시가의 기준) 법 제29조 제3항 및 제4항에 따른 시가(時價)는 다음 각 호의 가격으로 한다.
1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격
2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)
3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법 시행령제98조 제3항 및 제4항 또는 법인세법 시행령제89조 제2항 및 제4항에 따른 가격 제87조(대손세액 공제의 범위) ① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 소득세법 시행령제55조 제2항 및 법인세법 시행령제19조의2 제1항에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유를 말한다. (3) 법인세법 시행령 제15조(주식발행액면초과액 등) ④ 법 제17조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 규정에 따른 금액을 말한다. 1.채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따라 채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 5.채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등: 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다. 제89조(시가의 범위 등) ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 2.상속세 및 증여세법제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및조세특례제한법제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우상속세 및 증여세법제63조 제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며,상속세 및 증여세법제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.
(4) 상속세 및 증여세법 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
가.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 거래소 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액. 다만, 평균액을 계산할 때 평가기준일 이전·이후 각 2개월 동안에 증자·합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전·이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다. 나.자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 주권상장법인으로서 대통령령으로 정하는 주권상장법인의 주식 및 출자지분 중 대통령령으로 정하는 주식 및 출자지분에 대해서는 가목을 준용한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실관계가 나타난다. (가) 청구법인은 대표이사의 횡령 및 분식회계 등으로 2015.3.4. 최종부도 및 상장폐지되었고, 이후 OOO의 회생절차(2015.3.24.∼2018.4.6.) 진행으로 2015.11.26. 회생계획이 인가(2018.2.21. 변경회생인)되었으며, 현재의 주주가 M&A를 통해 경영권을 인수하였다. (나) 청구법인에 대한 OOO의 회생계획 인가내용은 아래 <표4·5·6>과 같다. <표4> 청구법인에 대한 회생계획 인가내역 요약 OOO <표5> 청구법인에 대한 회생계획 인가 결정문 OOO <표6> 청구법인의 회생계획 인가결정 공고문 OOO (다) 쟁점거래처들은 출자전환된 미회수 매출채권 전액을 대손금으로 인식하고, 회생계획 인가결정일이 속한 2015년 제2기 과세기간 부가가치세 확정신고(경정청구 포함)시 대손세액 공제로 관련 대손세액 OOO원을 신고하였으며, 쟁점거래처들의 관할세무서장은 해당 대손세액 공제신고를 인용한 후 처분청에 과세자료를 통보하였다. (라) 청구법인은 쟁점거래처들의 대손세액 공제에 대해 출자전환 주식발행으로 대손세액 변제신고를 하였고, 처분청은 청구법인이 제출한 아래 <표7>의 주식가치평가보고서를 근거로 쟁점거래처들이 대손세액공제를 과다하게 적용한 것으로 판단하고, 대손세액 OOO원 중 OOO원을 청구법인에게 경정·고지하고 나머지 OOO원은 거래처 관할세무서장에게 다시 과세자료를 통보하였다. <표7> 청구법인이 제출한 주식가치평가보고서 OOO (마) 쟁점거래처들 중 일부업체는 아래 <표8>의 의견서 제출과 함께 아래 <표9>와 같이 쟁점주식의 액면가액까지는 인정하나 액면가액을 초과하는 대손변제액 부분을 부인하였고, 쟁점거래처들의 관할 세무서장은 관련 내용을 처분청에 통보하였다. <표8> 쟁점거래처들 중 일부업체의 의견서 OOO <표9> 쟁점거래처들 중 일부업체의 대손세액공제 신고내역 (단위: 천원) OOO * 액면가액(OOO원)과 무상감자후 주식수(OOO주)를 곱하여 산정 (바) 처분청은 청구법인의 회계처리 내용과 OOO의 회생계획 인가내역 등에 따라 출자전환된 쟁점주식의 액면가액(주당 OOO원, 1/10 감자 후 OOO원)에 의하여 대손세액을 산정하는 것이 합리적인 것으로 판단하여 2020.12.11. 청구법인에게 2015년 제2기 부가가치세 OOO원을 경정·고지하였다. (사) 청구법인의 분식회계 등에 대한 OOO의 보도자료는 아래 <표10>과 같다. <표10> 청구법인의 분식회계 등에 대한 OOO의 보도자료 OOO (아) 청구법인이 법인세 확정신고시 제출한 대차대조표·손익계산서와 금융감독위원회의 조사·감리결과에 대한 이행보고서에 첨부된 재무제표 및 증권선물거래위원회가 지정한 BBB이 작성한 재무제표의 주요내용은 아래 <표11·12·13·14>와 같다. <표11> 각 재무제표별 참고내용 OOO <표12> 2015사업연도 각 재무제표 주요내용 요약 (단위: 백만원) OOO <표13> 2014사업연도 각 재무제표 주요내용 요약 (단위: 백만원) OOO <표14> 2013사업연도 각 재무제표 주요내용 요약 (단위: 백만원) OOO (자) 증권선물거래위원회가 지정한 BBB이 2016.3.31. 공시한 청구법인의 2015사업연도 감사보고서는 아래 <표15>와 같다. <표15> BBB이 작성한 청구법인의 감사보고서 OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 우선 회생계획인가결정에 따라 쟁점거래처들이 채무자(회생법인)인 청구법인의 매출채권을 쟁점주식으로 변제받은 경우, 해당 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 청구법인의 쟁점주식의 시가와의 차액을 대손세액공제 대상으로 볼 수 있다는 것에 대해서는 양측의 이견은 없는 것으로 보인다. (나) 청구법인은 쟁점거래처들이 출자전환으로 취득한 쟁점주식의 취득가액이 청구법인의 재무제표를 근거하여 작성된 주식가치평가보고서에 따라 1주당 OOO원이라고 주장하나, 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호에서는 비상장주식의 경우 시가가 불분명한 경우에는 상증세법의 규정을 준용하여 평가하도록 규정하고 있고, 상증세법 제63조 및 같은 법 시행령 제54조 제1항에서는 비상장주식을 1주당 순손익가치와 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 평가하도록 규정하고 있는데, 이는 정상적인 재무제표를 전제로 하는 것인바, 청구법인에 대한 OOO의 보도자료와 증권선물거래위원회가 지정한 BBB의 감사보고서 등에 따르면 청구법인은 약 8년간에 걸쳐 큰 규모의 분식회계를 하였고, 쟁점주식의 평가기준이 된 청구법인의 2015사업연도 재무제표도 회계감사결과 회계기준 위반으로 한정의견을 받는 등 청구법인의 재무제표는 수년간 누적된 분식으로 왜곡이 심각한 것으로 보이는 점, 순자산가치와 순손익가치를 산정하는 것은 결국 쟁점주식의 실질가치를 평가하는 방법이라 할 것인데, 청구법인이 제출한 재무제표를 기준으로 작성된 주식가치평가보고서 등의 자료만으로 쟁점주식의 가치평가 시 회계처리의 오류를 수정하여 분식이 제거된 청구법인의 재무제표를 통해 적정한 순자산가치과 순손익가치를 계산하였다고 보기는 어렵고, 그렇다면 이를 통해 청구법인이 산정한 쟁점주식의 1주당 평가액인 OOO원을 쟁점주식의 시가로 수긍하기는 어려운 점, 청구법인에 대한 법원의 회생인가결정문에는 회생채권을 1주당 액면가액인 OOO원으로 출자전환한다고 기재되어 있고, 청구법인도 출자전환과 관련한 회계처리에 대해 액면가액으로 자본을 인식하고 채무면제이익을 계상하지 않았으며, 청구법인의 현주주도 회생당시 M&A를 통해 청구법인의 주식을 1주당 OOO원을 지급하고 청구법인을 인수한 것으로 보이는바, 주식거래의 당사자간 관계나 거래의 경위 및 가격결정과정 등에 따라 쟁점주식의 거래가격인 OOO원이 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하지 아니한 것이라고 볼 만한 이유도 없는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.