처분청은 청구인에게 과세예고통지서를 등기우편으로 발송하여 송달되었고, 당초처분 관련 납세고지서 또한 처분청이 등기우편으로 발송하여 청구인에게 송달된 것이 우편물발송내역 등에 의해 확인되는 바, 청구인이 당초처분과 관련하여 절차적 권리를 보장받지 못하였다고 보기 어려움
처분청은 청구인에게 과세예고통지서를 등기우편으로 발송하여 송달되었고, 당초처분 관련 납세고지서 또한 처분청이 등기우편으로 발송하여 청구인에게 송달된 것이 우편물발송내역 등에 의해 확인되는 바, 청구인이 당초처분과 관련하여 절차적 권리를 보장받지 못하였다고 보기 어려움
[주 문] OOO서장이 2018.8.28. 청구인에게 한 2015년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분에 대한 심판청구는 이를 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 처분청(OOO서장)의 당초처분 당시 과세예고통지를 포함하여 양도소득세 산정 근거 등이 기재된 납세고지서를 수령한 사실이 없는바, 이에 따라 결과적으로 이의절차 등 납세자의 절차적 권리를 적법하게 보장받지 못하였고, 이는 조세행정행위에 있어 중대하고 명백한 하자에 해당한다 할 것이므로 이 건 당초처분은 취소되어야 한다. 청구인은 2014.12.23. 쟁점부동산에 대하여 매수인과 매매계약을 체결한 후, 잔금지급 이전인 2015.2.2. 소유권이전등기를 마쳤으나, 최종적으로 매수인이 잔금을 지급하지 않아 2017년 7월 경 쟁점부동산에 대한 매매계약이 해제된 사실이 있는바, 이에 청구인은 실질적인 양도행위가 없었다고 보아 양도소득세 예정신고에 대해 생각을 하지 못하였고, 그 과정에서 양도소득세의 부과와 관련하여 과세예고통지 및 과세전적부심사절차 안내 등을 받지 아니하여 권리구제기회를 보장받지 못하였으며, 당초처분에 대한 과세근거 및 그 세부내용에 대해서도 송달받은 사실이 없으므로 처분청이 청구인에게 한 당초처분은 위법하다 할 것이다. 청구인이 2021.7.22.경 당초처분을 한 OOO를 직접 방문하여 납세고지서 송달일자 등을 확인하고자 하였으나 담당자가 부재중으로 사실 확인이 불가하다는 통보를 받았고, 이에 증액처분을 한 OOO 담당자를 통해 수령한 양도소득세 결정결의서를 바탕으로 당초처분인 양도소득세 결정내역을 확인하고 이 건 심판청구에 이르게 되었다. 처분청은 답변서에서 2021.7.5. 2015년 귀속 양도소득세 무신고 결정에 대해 과세예고 통지하여 2018.7.5. 해당 등기우편(등기번호 OOO)이 적법하게 송달완료 되었고, 2021.8.7. 양도소득세를 고지하였으며, 해당 납부고지서는 2021.8.28. 등기우편(등기번호 OOO)으로 송달완료 되었다고 하였는바, 발송일자, 송달일자가 2021년으로 기재되어 있고, 등기우편으로 송달하였다고 하나 이를 확인할 수 있는 자료가 첨부되지 않았으며, 이에 청구인 입장에서는 해당 서류가 정확히 어떤 내용으로 송달되었는지 알지 못하므로 이미 3년여의 시간이 경과한 상황에서 구체적인 사실관계를 확인하기 위하여는 우편물의 내용 및 해당 우편의 송달내역을 확인할 수 있는 자료가 제출되어야 할 것이다. (2) 청구인은 2014.12.23. 매수인과 쟁점부동산에 대하여 매매대금을 OOO원으로 하는 매매계약을 체결하였고, 이후 잔금지급 전인 2015.2.2. 매수인에게 소유권이전등기가 되었으며, 최종적으로 매수인측이 잔금을 지급하지 않아 2017년 7월경 쟁점부동산 매매계약이 해제되었는바, 양도소득이 있음을 전제로 이루어진 이 건 양도소득세 부과처분은 부당하다. (가) 쟁점부동산에 대한 매매계약의 체결 및 해제 경위는 다음과 같다. 청구인은 2001년부터 쟁점부동산에서 의사이자 배우자인 BBB와 함께 OOO라는 상호로 병원을 개설하여 공동으로 운영 중에 있었는바, 쟁점부동산은 5층짜리 건물로 1층에는 약국과 OOO 판매점, 커피숍, 2층과 3층에는 OOO, 4층에는 정형외과, 5층은 주택으로 사용되고 있었다. 청구인은 2014년경 병원확장을 위해 건물을 신축하는 과정에서 자금조달에 문제가 발생하여 경제적 어려움에 처하게 되었고, 이를 해결하기 위하여 쟁점부동산의 일부 임대계약을 전세로 전환하는 방법과 제3자에게 통으로 매각하고 동시에 2층, 3층, 5층을 청구인이 다시 임차하여 병원(OOO)과 주택으로 사용하는 방법 등을 고려하였으며, 그 과정에서 청구인은 병원운영으로 시간이 없어 쟁점부동산과 관련된 거래에 관여하지 못하였고, 대신 배우자인 BBB가 거래 전반을 진행한 관계로 거래의 세부적인 내용에 대하여 청구인은 정확히 숙지하지 못하였으며, 배우자 BBB로부터 전해 들은 일부 사실만 인지하고 있는 상황이었다. 2014년 12월 초순경 BBB는 AAA과 쟁점부동산의 1층 소재 약국에 대하여 임대차계약을 체결하는 것을 우선적으로 논의하던 중 약국개설이 힘들게 되자 쟁점부동산 전체에 대하여 매매계약으로 전환하기로 하면서 약국 임대를 위해 AAA이 2014.12.5. 지급한 OOO원을 쟁점부동산 매매계약의 계약금 일부로 갈음한 사실이 있었다. 쟁점부동산의 매매가액 산정과 관련하여서는 청구인이 2011년 6월경 쟁점부동산을 OOO원에 매수한 이후 3년 6개월이 경과한 시점에서 병원 및 약국 등의 프리미엄을 고려하여 OOO원에서 OOO원 사이로 협의를 진행하여 2014.12.23. 매매계약을 체결하였으나, 매수인측에서 매매대금을 마련하지 못하여 최종적으로 2015.1.12.에 쟁점부동산에 대한 매매계약 내용의 일부를 수정하게 된 것이다. 즉, 매매계약은 2014.12.23. 체결하였으나 2015.1.12.에 매수인측의 요청에 의해 계약의 내용을 일부 수정하였는데, 구체적인 내용을 보면 매매대금은 OOO원으로 하고, 이미 지급한 OOO원을 계약금으로 갈음하며, 중도금 OOO원을 2015.1.15.까지 지급하고, 2015.2.1.이 지급기한인 잔금 OOO원에 대하여는 청구인의 OOO 대출금 OOO원과 임대차보증금반환채무 OOO원을 매수인이 승계하기로 합의(이하 “1차 매매계약”이라 한다)를 하였으나, 아래 <표1>과 같이 매수인측은 계약내용을 수정한 이후 2015.1.15.까지 중도금 OOO원 중 OOO원만 지급하였고, 이후 잔금일인 2015.2.1.까지도 중도금과 잔금(대출금 승계 포함)을 전부 지급하지 못한 상태에서 매수인 명의로 소유권이전등기가 되었다. 결국, 매수인은 쟁점부동산에 대한 소유권을 가져가면서 2015.3.30.까지 총 OOO원을 청구인에게 지급하고 기존 임대차보증금 OOO원에 대한 채무를 승계하였으나, 청구인 명의의 OOO 대출금 OOO원을 승계하지 않아 청구인이 계속적으로 대출이자를 부담하는 상황이 되었던 것이고, 그로 인해 당사자 간에 민·형사상 다수의 법적 분쟁이 발생하게 되었으며, 수 차례 조정절차를 거치던 중 2017년 7월경에 청구인과 매수인측이 1차 매매계약을 해제하는 것으로 최종적인 결론에 이르게 되었던 것이다. <표1> 1차 매매계약 관련 대금지급 사항 (단위: 원) OOO (나) 쟁점부동산 소유권의 원상회복은 다음과 같은 과정을 거쳐 배우자 BBB에게 이루어졌는바, 그 경위 등은 다음과 같다. 2017년 7월경 쟁점부동산에 대한 1차 매매계약을 해제하는 과정에서 청구인 명의로 소유권을 회복하지 않고, 청구인의 배우자인 BBB 명의로 이전등기를 하게 된 이유는 우선 청구인이 매수인으로부터 수령한 매매대금을 반환할 여력이 없었기 때문이다. 당시 청구인이 자금조달에 어려움을 겪는 과정에서 쟁점부동산을 매각하여 병원운영비를 조달하였던 것인데, 매수인측이 잔금을 지급하지 않아 매매계약이 최종적으로 해제되면서 기 수령하였던 매매대금을 반환하여야 하였고, 이미 쟁점부동산의 소유권이 매수인의 명의로 되어 있었기 때문에 새로운 매수인을 구해서 매매대금을 반환하는 것이 사실상 불가능하였으며, 청구인도 본인 명의로 추가 대출이 불가능한 상황이었다. 쟁점부동산에 대한 매매계약을 해제하면서 당사자들은 원상회복 방법으로 청구인이 매수인측으로부터 수령한 금원을 반환하기로 하고 소유권을 회복하기로 하였으나, 이미 등기가 매수인측으로 이전된 상황에서 매수인측은 기 지급금을 일시금으로 반환받기를 원하였고, 청구인은 신용등급하락으로 인해 신용대출을 포함한 추가 대출이 전부 막힌 상태에서 해당 금원을 마련할 수 없는 상황이었으며, 이에 어쩔 수 없이 실제 거래를 진행하였던 청구인의 배우자이자 OOO 공동 운영자인 BBB가 쟁점부동산의 명의를 가져오면서 BBB 명의로 추가 대출을 받아 해당 금원을 지급하기로 하게 된 것이다. 요약하면, 쟁점부동산에 대한 청구인과 매수인 간의 2014.12.23.자 매매계약이 해제된 후, 원상회복을 하는 과정에서 매수인과 청구인의 배우자인 BBB 간에 2017.7.18.자 매매계약이 체결(이하 “2차 매매계약”이라 한다)되었고, 이를 원인으로 하여 2017.8.31.에 쟁점부동산의 소유권이 BBB 명의로 이전등기된 사정이 존재하는바, 이는 종전에 형식적으로 매수인 명의로 소유권이전등기가 된 사실은 있으나, 사실 상 청구인 명의로 등기를 회복하면서 매매대금을 반환하는 것이 불가능해지자 원상회복의 방법으로 이루어진 소유권이전등기라 할 것이다. (다) 실질과세의 원칙에 따라 이 건에서 청구인이 얻은 양도차익이 존재하는지를 보면, 쟁점부동산에 대한 매매계약의 해제로 인해 양도행위가 소급하여 소멸하였고, 이후 당사자 간 소유권의 원상회복이 이루어졌으므로 청구인에게는 실질적인 양도차익이 전혀 없었다. 부동산에 대한 매매계약이 합의해제되면 매매계약의 효력은 상실되어 양도가 이루어지지 않은 것이 되므로 양도소득세의 과세요건인 자산의 양도가 있다고 볼 수 없고, 그 부동산에 대한 이전 과정에서 제3취득자가 있어 양도인 앞으로의 원상회복이 이행불능 됨으로써 양도인이 이로 인한 손해배상청구권을 취득하더라도 이를 그 부동산의 양도로 인한 소득이라고 볼 수는 없으며(대법원 1989.7.11. 선고 88누8609 판결, 대법원 2015.2.26. 선고 2014두44076 판결), 채무불이행 등으로 매매계약이 해제되어 그 효력이 없는 경우에도 마찬가지라 할 것인바(대법원 1985.3.12. 선고 83누243 판결, 대법원 2012.11.29. 선고 2011두31802 판결), 이 건에 있어 이미 당사자 사이의 매매계약은 해제되었고, 이후 원상회복이 어려운 사정을 고려해 등기회복의 방법으로 원상회복되지 않은 외관을 들어 쟁점부동산의 매매계약이 해제되지 않았다고 볼 수는 없으며, 사실상 청구인이 매수인측으로부터 수령한 금원이 이후 청구인의 배우자가 매수인측으로부터 부동산등기를 이전받는 과정에서 반환되었으므로 사실상 원상회복은 되었다고 보아야 하는 것이다. 1차 매매계약이 해제된 이후 이를 청구인 명의로 다시 원상회복하지 않고 청구인의 배우자인 BBB 명의로 이전등기를 하였으나, 이는 청구인이 매수인으로부터 받은 매매대금을 반환하기 위한 것이었고, 실제로 매수인은 매매대금으로 지급한 금원 전액을 반환받았다. (라) 처분청은 법원 판결 (OOO 판결, 이하 “쟁점판결”이라 한다) 을 들어 1차 매매계약이 해제되었다고 보기 어렵다는 의견이나, 청구인이 이미 청구이유서에 기재한 바와 같이 청구인과 매수인간의 소송이 종결된 이후 해제에 이른 것으로 쟁점판결은 청구인과 매수인간의 법률관계에 영향을 미치지 아니하고, 또한 청구인과 매수인 사이에는 다수의 민·형사상 분쟁이 있었는데, 재판과정에서도 명확하게 결론이 나지 않았고, 그로 인해 재판 외에서 수 차례에 걸쳐 조정절차를 진행하던 중 2017년 7월경에 1차 매매계약을 해제하는 것으로 최종적인 결론을 짓게 되었다.
(3) 위와 같이 쟁점부동산에 대한 1차 매매계약의 해제가 있었음에도 불구하고 여기에 양도소득이 존재한다고 보는 경우에도 양도가액은 처분청이 제시하는 OOO원이 아니라 OOO원이며, 양도가액을 OOO원으로 볼 수 없기 때문에 가산세를 적용함은 부당하다. 2014년 12월경 청구인의 배우자 BBB와 매수인측은 수 차례에 걸쳐 계약체결을 위해 협의를 하였고, 그 과정에서 매수인측의 요청에 의해 매매대금이 하향 조정된 사정이 존재하는바, 최초 협의는 매수인 중 AAA과 쟁점부동산 1층에 소재하는 약국에 대한 임대차계약을 체결하기 위해 시작되었으나, 진행상 어려움이 있어 이를 쟁점부동산에 대한 매매계약으로 전환하기로 하여 협의를 진행하게 되었다. 청구인은 2011년 6월경 쟁점부동산을 OOO원에 구입하였고, 3년 6개월 뒤에 1차 매매계약을 체결하면서 주변시세를 고려하여 매매가액을 산정하고자 하였으나, 당시 부동산 경기가 좋지 않아 건물전체에 대한 거래가 활발하게 이루어지지 아니하였고, 그로 인해 주변시세를 감안한 매매가액 산정에 어려움이 있었으며, 결국 청구인이 매수한 가격에 추가하여 건물에 병원이 입점한 경우 약국의 경우 높은 월세를 받을 수 있는 부분을 고려하여 당초 OOO원에서 OOO원 사이의 금액으로 협의를 시작하였는데, 당시 매매대금으로 지급할 금원을 보유하고 있지 않았던 매수인(AAA)은 청구인의 OOO 대출(OOO원)을 승계하고, 기존 임차인들의 임대보증금 반환채무(OOO원)도 승계하기로 하였으며, 기존의 병원(OOO) 공간에 대한 임대차계약(OOO원)을 체결하기로 한 이후에도 청구인에게 지급해야 하는 대금을 마련하지 못한 채 지속적으로 금액을 일부 낮춰주면 바로 입금하겠다는 식으로 이야기를 하면서 매매대금 감액을 요청하였다. 그러던 중 청구인이 OOO에 부담하고 있던 대출채무 중 OOO원을 상환하지 못해 2015.1.5. 쟁점부동산이 가압류되는 상황이 되었고, 이에 최대한 빠른 시일 내에 상황을 정리하기 위하여 매매대금을 감액하기에 이르렀으며, 2015.1.12.에 최종적으로 쟁점부동산에 대한 매매대금을 OOO원으로 정하면서 최초 계약일인 2014.12.23.자로 매매계약서 작성일을 소급하여 기재하게 된 것이다. 위에 언급한 부분들로 인해 청구인과 매수인 간에 매매대금이 다른 여러 개의 계약서가 존재하게 되었으나, 당사자 의사가 최종적인 합의에 이르러 작성하게 된 1차 매매계약서상 OOO원이 실제 매매대금임이 분명하고, 청구인은 제3취득자인 BBB와 매수인 사이에 체결된 2차 매매계약과 금원 지급내역에 대해서는 알지 못한다. 결국, 쟁점부동산의 양도가액은 부동산등기 신청 당시 첨부된 매매계약서에 기재된 OOO원이 맞고, 이와 달리 OOO원으로 판단할 기타 사정이 존재하지 아니한다. 참고로 쟁점부동산은 2011년 6월에 OOO원에 매매되었고, 2014년 12월 1차 매매계약 당시에는 OOO원에, 2017년 7월 2차 매매계약 당시에는 OOO원에 거래되었으며, 2018년 7월 매매계약시에는 OOO원에 2020년 7월 지분 1/2에 대한 매매계약시에는 OOO원에 거래된 사실이 있는바, 이처럼 2011년부터 2018년까지의 완만한 시세상승을 보더라도 2014년 12월 당시 양도가액은 OOO원으로 봄이 합리적이라 할 것이다. 이처럼 쟁점부동산에 대한 1차 매매계약의 해제가 있었음에도 불구하고 여기에 양도소득이 존재한다고 보는 경우에도 양도가액은 처분청이 제시하는 OOO원이 아니라 OOO원이며, 양도가액을 OOO원으로 볼 수 없기 때문에 가산세를 적용함은 부당하다.
2018. 8.28. 위 같은 장소로 적법하게 송달완료(OOO 집배원 EEE이 청구인 본인에게 송달하였고, 이는 OOO우편취급국에서 발행한 등기우편물 접수증과 청구의 초본에 의해 확인됨) 하였는바, 절차적 권리구제 기회를 부여하지 않았다는 청구주장은 타당하지 아니하고, 납세고지서가 정상적으로 송달된 이후 90일이 도과한 2021.7.23.에야 심판청구를 제기하였으므로 당초처분 관련 심판청구는 부적법하다. 이처럼 과세예고통지서와 납세고지서가 적법하게 송달되었고, 쟁점부동산의 소유권이전등기가 2015.2.2. 적법하게 이루어졌으므로 쟁점부동산의 양도와 관련된 당초처분에 무효사유는 존재하지 아니하며, 이후 이 건과 같이 증액처분이 이루어진 경우에도 증액처분 세액의 범위내에서 당초 신고 또는 결정의 위법사유를 다툴 수는 있으나, 당초처분이 불복기간의 경과로 처분이 확정된 경우 당초처분 자체에 대하여는 독립하여 다툴 수 없으므로 당초처분에 대한 이 건 심판청구는 각하 대상이다.
(2) 청구인은 매수인의 잔금지급 불이행으로 쟁점부동산 매매계약이 소급하여 해제되었으므로 양도소득세 납세의무 또한 소급하여 소멸하였다고 주장하나 다음과 같은 이유로 타당하지 아니하다. (가) 청구인은 쟁점부동산의 소유권을 원상회복하는 과정에서 매수인과 청구인의 배우자인 BBB 간에 2017.7.18.자 2차 매매계약을 원인으로 하여 이루어진 2017.8.31.자 소유권이전등기가 청구인과 매수인간의 매매계약해제를 원인으로 한 것이고, BBB에게 소유권을 이전등기한 것은 청구인 명의로 원상회복을 할 수 없는 불가피한 사정이 있었으며, 청구인과 매수인 간의 매매계약해제도 매수인의 잔금지급 이행의무 불이행에 기인한 것이라고 주장하나, 청구인이 매수인을 상대로 제기한 소유권이전등기 말소청구 소송 판결문(쟁점판결)에 의하면, 청구인의 쟁점부동산 약국의 명도의무 및 가압류 해제의무와 매수인의 매매계약상 잔금 일부 지급에 갈음하는 OOO 대출금채무 인수가 동시이행관계에 있음에도 청구인이 매수인에게 약국 명도의무와 가압류 해제의무를 이행하였다거나 이행제공하였다고 볼 만한 아무런 증거가 없다 하여 쟁점부동산 매매계약이 적법하게 해제되었다고 볼 수 없다고 한 바 있으므로 잔금불이행으로 인해 계약이 해제되었다는 주장은 사실과 다르고, 합의해제에 해당하는지 여부도 확인된 바 없다. (나) 청구인과 매수인은 쟁점판결 이후 서로 간의 채무이행을 위하여 제3자인 청구인의 배우자 BBB를 매개로 하여 쌍방의 이행채무들을 매매대금에서 상계키로 하는 2차 매매계약(매도자: 당초 매수인인 FFF 외 1인, 매수자: BBB)을 체결한 사실이 공증인가 법무법인 OOO의 공증담당변호사 GGG이 작성한 인증서(등부 2017년 제OOO호)에 의해 확인되고 있는바, 동 인증서에는 쌍방의 동시이행채무를 이행키 위하여 쟁점부동산의 양도가액을 OOO원으로 합의함으로써 당초 쟁점부동산에 관한 상호간의 이행의무를 이행하는 방식으로 제3자인 BBB를 매수인으로 정함으로써 환매약정에 따른 새로운 매매계약이 성립되었고, 이에 따라 1차 매매계약에서 미이행되었던 잔금지급 및 인도의무 등을 상계함으로써 1차 매매계약의 내용이 유효하게 이행되었다고 볼 만한 사실이 나타나며, 즉 청구인은 매도인으로써 이행하여야 할 근저당채무 말소의무를 제3취득자인 BBB에 승계하는 것으로 이행하는 한편 제3취득자인 BBB는 매수대금에서 매수인의 잔금지급 이행채무를 승계받음으로써 청구인과 매수인 각각의 이행채무는 제3취득자인 BBB의 매수대금으로 상계 합의됨에 따라 상호간의 이행채무는 종국적으로 정산되고, 대금청산이 이루어져 결국 쟁점부동산과 관련된 소유권이전등기소송의 종국적인 합의에 이른 것이라 할 것이다. 물론 2차 매매계약 당시 제3취득자인 BBB가 청구인의 배우자였던 사실과 청구인이 주장하는 바와 같이 청구인의 신용등급 등의 사유로 근저당채무 말소가 어려운 사정을 엿볼 수 있다고 하나, 청구인과 매수인 및 제3취득자가 약정한 것으로 2017년 제OOO호로 인증된 2차 매매계약은 명확히 당초 쟁점부동산의 잔금이행을 위하여 약정한 것이어서 청구인 일방의 주장만으로 제3자간의 약정 및 계약의사와 달리 동 2차 매매계약이 원상회복의 방편으로 매수인과 BBB 간에 이루어진 것이라고 볼 수는 없다. (다) 청구인이 주장하는 바와 같이 쟁점부동산의 1차 매매계약이 해제되기 위하여는 매도인의 계약금 및 중도금 반환의무를 이행하여야 하나 청구인은 당시 계약해제에 따른 반환의무를 이행할 능력이 없어 해제를 할 수 없었음은 청구인도 인정하고 있고, 청구인이 선택할 수 있는 상황은 제3자인 BBB를 통한 양도에 합의하는 방법 밖에 없었던 것으로 보인다. 이러한 상황에 더하여 등부 2017년 제OOO호 인증서상 2차 매매계약(매매대금 OOO원으로 기재)의 내용을 보면(매매대금이 OOO원으로 기재된 2017년 제OOO호 인증서보다 선행하여 작성됨) 제3조에서 잔금의 지급방식으로 청구인의 담보대출금 채무변제약정과, 매수인이 청구인과 제3취득자인 BBB에 대하여 가지는 보증금 채권(전세보증금 OOO원)을 매매계약서상 잔금채권 대등액에서 상계한다는 내용을 보더라도 2차 매매계약은 쌍방의 이행채무를 제3취득자인 BBB의 매매대금과 상계함으로써 새로이 매매계약을 약정한 것임이 명확하다 할 것이다. (라) 환매거래에 대하여 대법원은 매매계약이 해제되었다면 매매계약의 효력은 상실되어 자산의 양도가 이루어지지 아니한 것이 되므로 양도소득세의 과세요건인 자산의 양도가 있다고 할 수 없으나, 유효한 매매계약을 토대로 자산의 양도가 이루어진 후 환매약정에 따른 환매가 이루어지더라도 이는 원칙적으로 새로운 매매에 해당한다고 판시(대 법원 2015.8.27. 선고 2013두12652 판결 참조)하고 있으므로 이에 따르더라도 쟁점부동산의 양도와 관련하여 양도소득이 존재하지 아니한다는 청구주장은 타당하지 아니하다.
(3) 청구인은 쟁점부동산의 1차 매매계약이 해제되지 않고 유효하게 존재한다고 하더라도 실제 양도가액은 OOO원으로 보아야 한다고 주장하나, 앞서 살펴본 바와 같이 청구인과 매수인 및 제3취득자인 BBB 3인은 2017.7.18. 작성한 등부 2017년 제OOO호 인증서의 내용과 같이 거래가액을 OOO원으로 하여 매매계약을 체결하였음에도 상호간의 조세탈루 목적으로 최초 소유권이전등기 당시 거래신고한 OOO원 관련 사후 추징 등을 고려하여 같은 일자에 등부 2017년 제OOO 호에 첨부된 이중 매매계약서(매매대금 OOO원)를 작성한 것일 뿐이
① 당초처분의 과세절차에 하자가 있었으므로 당초처분이 부당하다는 청구주장의 당부
② 매수인의 잔금미지급으로 쟁점매매계약이 해제되었으므로 양도소득이 존재하지 아니한다는 청구주장의 당부
③ 쟁점부동산의 양도소득이 존재한다고 보더라도 양도가액은 OOO원이 아닌 OOO원이고, OOO원으로 보더라도 부당과소신고가산세가 부당하다는 청구주장의 당부
③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 경우에는 즉시 다시 경정한다.
④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다.
⑤ 제94조 제1항 제1호에 따른 자산의 양도로 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액에 따라 양도소득 과세표준 예정신고 또는 확정신고를 하여야 할 자(이하 이 항에서 "신고의무자"라 한다)가 그 신고를 하지 아니한 경우로서 양도소득 과세표준과 세액 또는 신고의무자의 실지거래가액 소명(疏明) 여부 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당할 때에는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제4항에도 불구하고부동산등기법제68조에 따라 등기부에 기재된 거래가액(이하 이 항에서 "등기부 기재가액"이라 한다)을 실지거래가액으로 추정하여 양도소득 과세표준과 세액을 결정할 수 있다. 다만, 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 등기부 기재가액이 실지거래가액과 차이가 있음을 확인한 경우에는 그러하지 아니하다.
⑥ 제4항을 적용할 때 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액에 따라 양도소득 과세표준 예정신고 또는 확정신고를 한 경우로서 그 신고가액이 사실과 달라 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 실지거래가액을 확인한 경우에는 그 확인된 가액을 양도가액 또는 취득가액으로 하여 양도소득 과세표준과 세액을 경정한다.(이하생략)
(1) 당초처분과 관련하여 처분청(OOO서장)이 정상적으로 권리구제절차 안내 등이 포함된 과세예고통지와 납세고지서를 송달하였다고 하면서 제시하는 증빙 등은 다음과 같다. (가) 처분청(OOO서장)이 2018.6.28. 시행(재산법인납세과-48686)한 과세예고통지서 공문에는 쟁점부동산 양도 관련 양도소득세 무신고분에 대한 결정내역(과세표준 및 세액 산출명세)과 과세예고통지에 대한 권리구제절차 안내문, 조기결정신청서 서식이 포함되어 있고, 우편물발송내역 상세조회내역서에는 동 공문이 2018.7.5. 등기송달 완료된 것으로 나타난다. (나) 또한, 과세예고통지서 송달일부터 30일이 지난 시점에서 등기우편으로 발송한 납세고지서 발송내역 상세조회내역서에는 2018.8.28. 동 고지서가 송달되었고, OOO우편취급국 취급국장이 2018.8.22. 발급한 우편물 수령증에는 위 고지서가 등기우편물로 접수된 것으로 나타난다.
(2) 처분청(OOO서장)이 쟁점부동산의 양도가액을 OOO원이 아닌 OOO원으로 보아 양도소득세를 경정한 것과 관련하여 제시한 증빙은 다음과 같다. (가) 처분청(OOO서장) 조사담당자가 2021년 3월 작성한 양도소득세 조사종결보고서에 의하면, 청구인과 매수인이 쟁점부동산 양도가액을 당초 OOO원으로 실거래신고하였으나, 청구인의 배우자인 BBB가 실거래가액이 OOO원이라고 주장하며 매수인의 취득가액 허위신고사실을 관할구청(OOO)에 신고하였고, 이에 매수인이 실거래 취득가액을 OOO원으로 수정신고 한 후 과태료를 부담하고 아래 <표2>와 같이 OOO서장에게 당초 양도소득세 예정신고분에 대하여 경정청구를 한 사실이 확인되어 조사대상자로 선정하게 되었다고 하고 있다(OOO서장은 매수인의 경정청구를 인정하여 기 납부세액 OOO원을 환급결정 하였다) <표2> 매수인의 양도소득세 경정청구 내역 (단위: 백만원) OOO (나) 공증인가 법무법인 OOO 공증담당변호사 GGG이 2017.7.19. 작성한 등부 2017년 제OOO호에 첨부된 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)과 BBB(2차 매매계약 매수인) 간의 2차 매매계약서(계약일자 2017.7.18.)에 의하면, 쟁점부동산의 매매대금이 OOO원으로 기재되어 있고, 계약금 OOO원은 2017.8.4.에, 잔금 OOO원은 2017.8.31.에 지급하는 것으로 되어 있으며, 제3조에서 잔금의 지급방식과 관련하여 매수인 BBB는 청구인이 OOO에 부담하고 있는 대출금 채무 OOO원을 잔금 지급기일에 변제하고, 매수인(2차 매매계약 매도인)이 2014.12.23. 청구인 및 BBB와 체결한 임대차계약(OOO)과 관련하여 청구인과 BBB가 매수인(2차 매매계약 매도인)에 대하여 가지고 있는 보증금 채권 OOO원과 매수인(2차 매매계약 매도인)의 2차 매매계약상 잔금채권을 대등액에서 상계한다고 되어 있으며, 제4조에서는 매수인 BBB가 위 제2조의 잔금 OOO원 중 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)에게 현금으로 지급하여야 하는 OOO원(당초 OOO원을 수정)이 잔금지급일 전에 현실로 준비되어 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)에게 제시되는 경우 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)은 그 제시일에 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기 절차를 이행하여야 하고, 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)은 청구인에게 한 OOO 부동산 가압류, OOO 채권가압류를 각 해제하며, 매수인 BBB의 OOO원 지급의무와 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)의 소유권이전등기절차이행의무 및 가압류 해제의무는 동시이행관계에 있다고 되어 있고, 제7조에서 매수인(이 건 2차 매매계약 매도인)과 BBB, 청구인은 2014.12.23. 쟁점부동산에 대하여 체결한 1차 매매계약에 관하여 각종 민·형사상 이의나 소 제기 등 법적 문제를 삼지 않는다고 기재되어 있다. (다) 한편, 같은 날 같은 법무법인에서 작성한 등부 2017년 제2449호에 첨부된 매수인과 BBB간의 다른 매매계약서(계약일자 2017.7.18.)에서는 매매대금이 OOO원으로 기재되어 있다[등부 2017년 제OOO호에 첨부된 매매계약서와는 제4조 현금지급액만 OOO(당초 OOO원을 수정)원으로 차이가 있는 것으로 나타난다]. (라) 공증인가 법무법인 OOO 공증담당변호사 HHH이 2015.2.5. 작성한 등부 2015년 제2607호에 첨부된 청구인과 매수인간에 작성한 매매계약서(계약일자 2014.12.23.)에 의하면, 쟁점부동산의 매매대금이 OOO원으로 기재되어 있고, 계약금 OOO원은 계약체결시에, 중도금 OOO원은 2015.1.15.에, 잔금 OOO원은 2015.2.1.에 지급하는 것으로 되어 있으며, 특약사항으로 계약금 OOO원 중 OOO원은 2014.12.5. 입금한 금액으로 대체하고, 잔금 중 OOO원은 대출승계로 갈음하며, 잔금 중 OOO원은 쟁점부동산 1층 상가 OOO 보증금으로, OOO원은 1층 상가 커피숍 보증금으로, OOO원은 4층 상가 정형외과 보증금으로, 잔금 중 OOO원은 청구인이 본 계약 체결 후 매수자 소유의 쟁점부동산 건물 2·3·5층을 임대하는 계약의 보증금으로 갈음하고, 본 임대차계약을 이행하는 조건으로 본 매매계약(1차 매매계약)이 성립되었음을 확인한다고 기재되어 있다.
(3) 처분청(OOO서장, OOO서장)이 1차 매매계약이 법정해제나 합의해제된 사실이 없어 유효하고, 2차 매매계약이 원상회복의 방편으로 매수인과 BBB 간에 이루어진 것이라고 볼 수 없다고 하면서 제시한 증빙은 다음과 같다. 청구인이 매수인을 상대로 제기한 소유권이전등기 말소청구 소송 판결문(쟁점판결)에 의하면, 청구인의 쟁점부동산 약국의 명도의무 및 가압류 해제의무와 매수인의 매매계약상 잔금 일부 지급에 갈음하는 OOO 대출금채무 인수가 동시이행관계에 있음에도 청구인이 매수인에게 약국 명도의무와 가압류 해제의무를 이행하였다거나 이행제공하였다고 볼 만한 아무런 증거가 없다 하여 쟁점부동산 매매계약이 적법하게 해제되었다고 볼 수 없다고 하 였다. 또한, 청구인은 쟁점판결 이후 매수인과 합의해제를 하였다고 주장하면서도 이와 관련된 증빙은 제시하지 아니하였다.
(4) 청구인이 쟁점부동산의 실제 양도가액이 OOO원이라고 주장하며 제시하는 증빙은 다음과 같다. (가) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구인은 2011.9.22. 쟁점부동산을 매매를 원인(원인일 2011.6.22.)으로 거래가액 OOO원에 취득하였고, 2015.2.2. 매매를 원인(원인일 2014.12.23.) 매수인인 AAA 외 1인에게 거래가액 OOO원에 양도하였으며, 매수인은 2017.8.31. 매매를 원인(원인일 2017.7.18.)으로 청구인의 배우자 BBB에게 거래가액 OOO원에 양도한 것으로 기재되어 있다. (나) 청구인이 제시한 1차 매매계약서(청구인과 매수인 간에 2014.12.23. 작성)에 의하면, 매매가액이 OOO원으로 기재되어 있고, 계약금 OOO원은 계약체결시에, 중도금 OOO원은 2 015.1.15.에, 잔금 OOO원은 2015.2.1.에 지불하기로 되어 있다. (다) 매수인이 지급한 매매대금의 사용내역서에 의하면, 전세계약보증금을 포함한 OOO원(나머지 매매대금은 다른 상가 보증금 승계)에 대하여 III에 대한 채무상환과 가압류 말소, 국세 등 채무 해결, 약국 명도대금 지급, 병원운영비 지급 등에 사용한 것으로 나타난다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 당초처분과 관련하여 처분청(OOO서장)으로부터 절차적 권리를 적법하게 보장받지 못하는 등 조세행정행위에 있어 중대하고 명백한 하자가 존재하였으므로 당초처분은 취소되어야 한다고 주장하나, 처분청(OOO서장)이 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 무신고 결정을 하면서 사전절차로 납세자 권리구제 절차에 대한 안내 등이 포함된 과세예고통지서를 등기우편으로 발송하여 2018.7.5. 송달되었고, 당초처분 관련 납세고지서 또한 처분청이 등기우편으로 발송하여 청구인에게
2018. 8.28. 송달된 것으로 우편물발송내역 상세조회내역서와 등기우편물 접수증 등에 의해 확인되는바, 청구인이 당초처분과 관련하여 절차적 권리를 보장받지 못하였다고 보기 어렵고, 한편 당초처분 관련하여 청구인이 납세고지서를 수령한 날부터 90일 이내에 불복을 제기하였어야 함에도 이를 도과하여 불복을 제기하였으므로 당초처분 관련 심판청구는 부적법하다고 판단된다.
(6) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 매수인의 잔금지급 불이행으로 쟁점부동산 매매계약이 소급하여 해제되었고, 이에 따라 양도소득이 존재하지 아니하므로 양도소득세 납세의무 또한 소멸하였다고 주장하나, 청구인이 매수인을 상대로 제기한 소유권이전등기 말소청구 소송에서 법원은 청구인의 쟁점부동산 약국의 명도의무 및 가압류 해제의무와 매수인의 매매계약상 잔금 일부 지급에 갈음하는 대출금채무 인수가 동시이행관계에 있음에도 청구인이 매수인에게 약국 명도의무와 가압류 해제의무를 이행하였다거나 이행제공하였다고 볼 만한 아무런 증거가 없다 하여 쟁점부동산 매매계약이 적법하게 해제되었다고 볼 수 없다고 판시한 점, 1차 매매계약에 대하여 청구인과 매수인간에 합의해제를 한 사실이 확인되지 아니하는 점, 매수인과 청구인의 배우자 BBB 간에 체결한 2차 매매계약의 내용을 보면, 잔금(OOO원)지급과 관련하여 1차 매매계약 이후 청구인이 미이행한 대출금 채무(OOO원) 이행의무와 청구인과 BBB의 OOO 임대보증금 채권(OOO원)과 해당 채권액 상당의 잔금 지급의무의 상계, 나머지 현금지급 대상 잔금(OOO원)의 지급과 소유권이전등기 및 가압류 해제의 동시이행관계 등을 규정하는 것으로 나타나고, 매수인과 BBB, 청구인이 2014.12.23.자 1차 매매계약에 관하여 각종 민·형사상 이의나 소 제기 등 법적문제를 삼지 않는다고 되어 있어 1차 매매계약의 내용이 유효하게 이행된 후, 새롭게 2차 매매계약이 성립되었다고 봄이 합리적인 점 등에서 1차 매매계약이 소급하여 해제되었으므로 쟁점부동산의 양도와 관련된 양도소득이 존재하지 아니한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(7) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산의 1차 매매계약이 해제되지 않고 유효하게 존재한다고 하더라도 실제 양도가액은 OOO원으로 보아야 한다고 주장하나, 처분청(OOO서장)의 증액처분 관련 양도소득세 조사에서 청구인의 배우자인 BBB가 쟁점부동산의 실제 거래가액이 OOO원이라고 주장하며 매수인의 취득가액 허위신고사실을 관할구청에 신고한 후, 매수인이 실거래 취득가액을 OOO원으로 수정신고 한 후 과태료를 부담하고 양도소득세를 경정청구하여 기납부한 OOO원을 환급받은 것으로 나타나는 점, 공증인가 법무법인 OOO 공증담당변호사가 2015.2.5. 작성한 등부 2015년 제OOO호 인증서에 첨부된 청구인과 매수인간에 작성한 매매계약서(계약일자 2014.12.23.)에 쟁점부동산의 매매대금이 OOO원으로 기재되어 있는 점 등에서 쟁점부동산의 실제 양도가액은 등기사항전부증명서에 기재된 OOO원이 아닌 인증서에 첨부된 매매계약서상 거래가액인 OOO원이라고 판단된다. 또한, 청구인과 매수인 간에 각 거래가액이 OOO원(검인계약서)과 OOO원(인증서 첨부 매매계약서)으로 기재된 이중계약서를 작성한 사실이 확인되므로, 이는 조세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하는 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다 할 것이므로 처분청이 부당과소신고가산세를 적용한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
“결정내용은 붙임과 같습니다.”