청구인들이 공급한 쟁점오피스텔이 과세재화에 해당하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2015.10.20.부터 2017.4.13.까지 OOO에서 OOO(이하 “쟁점사업장”이라 한다)라는 상호로 건설업(주택신축판매)을 영위한 개인사업자이다.
• 나. 청구인은 쟁점사업장 소재지에 지상 6층의 건물을 신축하여 2016.7.15. 사용승인을 받았는데, 건축물대장상 동 건물의 층별 용도는 2층 업무시설(오피스텔 3개 호수로 이 중 전용면적이 84.69㎡인 202호를 “쟁점오피스텔”이라 한다), 3층부터 6층까지는 공동주택으로 되어 있다.
• 다. 청구인은 2016.8.29. 위 오피스텔 3개 호수를 양도하였고, 2016년 제2기 부가가치세 확정신고시 동 오피스텔 양도분이 부가가치세가 면제되는 주택의 양도에 해당한다고 보아 양도대금 전액을 면세사업수입금액으로 신고하였다.
• 라. 중부지방국세청장(감사관)은 처분청에 대한 정기종합감사 결과, 청구인이 양도한 오피스텔 3개 호수가 부가가치세 과세대상에 해당한다 하여 이에 대해 부가가치세를 부과하도록 감사처분 지시하였고, 이에 처분청은 2020.6.10. 청구인에게 2016년 제2기 부가가치세 OOO을 경정·고지하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2020.9.1. 이의신청을 거쳐 2021.2.25. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 공동주택을 신축·분양할 목적으로 쟁점사업장 토지를 취득하였고, 토지취득 후 건축허가 당시부터 전체 층을 공동주택으로 설계하고, 주택신축판매업으로 사업자등록을 하였으며, 단지 일반상업지역에 위치하여건축법상 건축허가요건을 충족하기 위해 일부(2층 3개 세대)를 오피스텔로 허가 받았으나, 실제로는 오피스텔로 허가된 부분이나 공동주택으로 허가된 부분 모두 각 호의 내부구조가 방 3개, 화장실 2개, 거실 및 주방 등으로 그 구성 및 위치가 모두 동일하게 설계되었고, 동일한 뼈대의 구조와 형태로 건물 1개 동으로 시공되었으며, 내부구조도 전기‧소방‧급배수‧냉난방시설 등이 동일벽체에 내장되어 있을 뿐만 아니라, 각 호별로 전기‧가스‧수도계량기가 구분 설치되어 있고, 공동출입구 및 주차장을 모두 공동으로 사용할 수 있으며, 오피스텔도 바닥 난방시설과 거실 마루판, 주방 개수시설 등 모두 주거시설과 동일하게 시공하였다. 청구인은 쟁점사업장 토지에 건물을 신축하면서 전 세대를 주택으로 신축할 계획이었기 때문에 건축자재 등을 매입하면서 수취한 매입세금계산서에 대하여 전액 매입세액을 공제받지 않았고, 건물이 완공되어 분양될 때에도 세금계산서 발행의무가 없다고 생각하여 발행하지 아니하였다. 청구인이 오피스텔을 주택으로 분양하였다는 것은 당초 분양계약서상 빌라로 기재된 사실에서도 알 수 있고, 오피스텔 중 2개 호수는 분양된 후에도 모두 실제로 수분양자, 세입자가 주민등록을 이전하여 주거용으로 입주하여 살고 있는바, 오피스텔 중 업무용으로 사용되는 시설은 전혀 없고, 이는 건물의 외관만 보더라도 주택시설로 지은 것임을 한 눈에 알 수 있다. 또한, 선결정례(조심 2015중629, 2015.4.29.)에서는 오피스텔로 건축허가가 되어 공부상 오피스텔로 등재가 되어 있더라도, 실제 최초 입주부터 주거시설로 사용되는 경우, 주택 여부에 대한 판단은 건축허가 및 건축물대장 상의 등재사실이 아닌 실질적인 용도에 따라 판단하도록 판시하고 있는바, 위에서 언급한 바와 같이 실제 최초 입주시부터 주거시설로 사용되고 있고, 청구인도 주택을 분양할 목적으로 건물을 신축한 후 적법한 절차에 따라 부가가치세 및 종합소득세 신고를 성실히 수행하였음에도 불구하고, 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택에 해당하지 아니한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 실질과세의 원칙에 위배된 것으로 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점오피스텔은 주거용 목적으로 신축하였다 하더라도 주택법 상 주택이 아닌 건축법상 오피스텔로 허가를 받아 신축한 물건이므로 부가가치세 과세대상이다. 조세특례제한법(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 공급에 한해 적용되는 것으로 오피스텔은주택법에 다른 주택에 해당하지 아니하므로 이를 적용할 수 없다(기획재정부 부가가치세과-563, 2014.9.27. 외 다수). 국세청에서 조특법상 감면규정은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합하는 것으로 판단하고 있는 바, 현재까지 분양 또는 매매 목적으로 신축한 국민주택 규모 이하 면적의 오피스텔 양도분에 대하여 부가가치세가 면제된다는 법령 해석사례를 생산한 적이 없고, 조세심판원도 조특법 제106조에서주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택에 대해서 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있으며, 오피스텔은 주택법 시행령제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따른 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보고 있다(조심 2017서991 2017.12.20., 조세심판관합동회의 결정). 대법원도 공급하는 건축물이 관련 법령에 따른 오피스텔의 요건을 적법하게 충족하여 공부상 ‘업무시설’로 등재되었다면, 그것이 공급당시 사실상 주거의 용도로 사용될 수 있는 구조와 기능을 갖추었다고 하더라도 이를건축법상 ‘오피스텔’의 용도인 ‘업무시설’로 사용할 수 없는 것은 아니므로 면세조항이 적용될 수 없다는 입장인바(대법원 2021.1.28. 선고 2020두44725 판결 등 참조), 조특법은 특례와 제한에 관한 사항을 규정한 것으로 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다(대법원 2004.5.28. 선고 2003두7392 판결, 부산지방법원 2020.10.23. 선고 2020구합23347 판결 등 참조). 주택법제2조는 주택과 오피스텔을 포섭하는 준주택을 각각 달 리 정의하면서 이를 엄격히 구별하고 있고, 건축법 시행령[별표1]도 주택과 업무시설인 오피스텔을 달리 정의하고 있으며, 나아가 주택과 준주택은 서로 건축요건 및 그 기준을 정한 근거 법령[주택:주택법제35조(주택건설기준 등) 등, 오피스텔: 건축법 시행령과 오피스텔 건축기준]에도 차이가 있는바, 조특법령에서 명확하게 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’을 부가가치세 면제 대상으로 규정하고 있는 이상 위 주택에 준주택도 포함된다고 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법률주의와 문리해석의 원칙에 위반하여 허용될 수 없다. 결국, 조특법령에서 정한 면세요건인 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택의 공급’에 해당하는지 여부는 다른 특별한 사정이 없는 한 건축허가서, 사용승인서, 건축물관리대장, 부동산등기부 등 공부상 용도에 따라 객관적으로 판단하여야 하므로 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’은 그 용도를 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당한다고 보아야 한다.

• 가. 쟁 점 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상 주택에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조 【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 부가가치세법 제4조 【과세대상】부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급

(3) 조세특례제한법 제106조 【부가가치세 등의 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (4) 조세특례제한법 시행령 제51조의2 【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (5) 주택법 제2조 【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

3. "국민주택"이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토해양부령으로 정한다. 제35조【주택건설기준 등】① 사업주체가 건설ㆍ공급하는 주택의 건설 등에 관한 다음 각 호의 기준(이하 "주택건설기준 등"이라 한다)은 대통령령으로 정한다.

1. 주택 및 시설의 배치, 주택과의 복합건축 등에 관한 주택건설기준

2. 세대 간의 경계벽, 바닥충격음 차단구조, 구조내력(構造耐力) 등 주택의 구조ㆍ설비기준

6. 주택의 규모 및 규모별 건설비율 (6) 주택법 시행령 제2조의2 【준주택의 범위와 종류】법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.

4. 건축법 시행령별표1 제14호 나목에 따른 오피스텔 (7) 건축법 시행령 [별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

• 나. 일반업무시설: 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다.

2. 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 청구인은 2016.7.15. 쟁점사업장 소재 토지에 지상 6층 건물[2층은 쟁점오피스텔을 포함한 오피스텔 3개 호수, 3층〜6층은 주택 16세대]을 신축하여 사용승 인을 받았고, 오피스텔 3개 호수를 2016.8.29. 양도하고 주택 양 도금액에 포함하여 2016년 귀속 면세사업수입금액으로 신고하였으며, 처분청은 오피스텔 3개 호수를 부가가치세 과세대상으로 보아 과세표준을 OOO으로 하여 아래 <표1>과 같이 2016년 제2기 부가가치세 OOO을 경정·고지한 것으로 나타난다. <표1> 오피스텔 현황 및 부가가치세 경정·고지 내역 (2) 국세통합전산망 조회자료에 나타난 쟁점사업장의 사업자등록현황은 아래 <표2>와 같은바, 주업종은 주택신축판매업이고, 2015.10.20. 개업하여 2017.4.13. 폐업한 것으로 나타난다. <표2> 쟁점사업장 사업자등록 현황

(3) 쟁점사업장 신축건물의 집합건축물대장에 의하면, 2015.11.10. 건축허가를 받은 후, 2016.7.15. 사용승인이 되었고, 신축건물의 주용도는 2층은 업무시설(오피스텔 3개 호수), 3층∼6층은 공동주택(각 층별 연립주택 4세대)이고, 층수는 지상6층, 옥탑1층으로 기재된 것으로 나타난다.

(4) 쟁점사업장 신축건물의 등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점오피스텔의 전유부분 면적은 84.69㎡로 규모상 국민주택규모 이하에 해당하는 것으로 확인되고, 토지이용계획 열람 내용에 의하면, 쟁점사업장 신축건물은 일반상업지역에 소재한 것으로 나타난다.

(5) 국세통합전산망 조회자료(주택별 거주 이력 분석)에 나타난 쟁점오피스텔 전입신고 내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점오피스텔 전입신고 내역

(6) 청구인은 쟁점오피스텔이 부가가치세가 면제되는 국민주택규모 이하의 주택에 해당한다고 주장하며 쟁점오피스텔 분양 계약서를 제시하였는데, 여기에는 전용면적이 84.69㎡이고, 제2조에서 분양대금 이 아파트 또는 빌라의 분양대금이라고 기재된 것으로 나타나며, 쟁점오피스텔이 속한 신축건물의 외관 사진에 의하면, 오피스텔 호수의 외관이 3층〜6층의 공동주택과 동일한 것으로 나타난다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점오피스텔이 당초 주거용으로 설계 및 건축되어 현재에도 주 거용으로 사용되고 있으므로 쟁점오피스텔의 공급을 주택의 공급으로 보아야 한다고 주장하나, 주택법령상 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡ 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 하는 점,부가가치세법제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용 가능하게 되는 때로 규정하고 있으므로 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 쟁점오피스텔의 집합건축물대장상 용도가 업무시설로 기재되어 있는 점, 청구인이 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다 (조심 2019부2815, 2019.11.28. 외 다수, 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.