양도차익 등을 계산함에 있어 쟁점비용을 가공으로 보아 필요경비 공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

[주 문] OOO세무서장이 2020.7.30. 청구인에게 한 2019년 귀속 양도소득세 OOO의 부과처분은 일반과소신고가산세를 적용하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2017.3.15. OOO(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 취득하여 보유하다가 2019.7.1. OOO에 양도한 후, 2019년 귀속 양도소득세 예정신고 시 취득가액은 OOO, 필요경비는 OOO[리모델링업체 OOO(대표자 OOO, 이하 “쟁점거래처”라 한다)로부터 수취한 매입세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다) 상의 공급가액 및 부가가치세액 합계액, 이하 “쟁점비용”이라 한다]으로 각각 계산하였다.
• 나. 처분청은 2020.5.13.부터 2020.6.1.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점비용을 가공으로 보아 필요경비 공제를 배제하여 2020.7.30. 청구인에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO을 경정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.9.25. 이의신청을 거쳐 2021.2.5. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1)소득세법제97조 제1항 제2호의 자본적 지출에 해당하는 샷시공사, 확장공사(거실, 주방, 베란다) 및 배관공사 등 인테리어공사(이하 “쟁점공사”라 한다)를 실제로 시공하고 쟁점비용을 지급하였음이 쟁점세금계산서, 공사 당시의 현장사진 및 쟁점아파트 취득 당시의 공인중개사 확인서 등을 통해 확인됨에도 그 여부가 불분명하다는 이유로 필요경비 공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 위법․부당하다. (가) 청구인은 2017.3.15. 쟁점아파트를 취득한 후 전세를 내주려고 하였으나 건물의 노후화로 오랜 기간동안 세입자를 찾을 수 없게 되자, 2017년 6월경 쟁점거래처와 복층구조로 내부 리모델링공사를 하는 계약(이하 “당초 계약”이라 한다)을 체결하고 견적서(공사금액 OOO)를 수취한 후 계약금 명목으로 OOO을 지급하였음에도 쟁점공사가 제대로 이행되지 않아 대금 지급을 지연하면서 재시공을 요구하였다. 이후 쟁점공사에 대한 재시공도 이행되지 아니하자, 청구인은 쟁점거래처에 하자보증을 위한 보증서를 요구하였고 쟁점거래처가 OOO로부터 하자이행보증증권을 발급받기 위해서는 당초 공사시점(2017년 6월경)이 아닌 보증증권 발급시점(2018년 4월경)의 공사계약서가 필요하다고 하여, 2018.4.1. 하자공사비 등을 반영한 내용(공사금액을 쟁점비용으로 수정)으로 당초 계약을 변경(이하 “변경 계약”이라 한다)하였다. OOO (나) 청구인은 쟁점거래처의 하자보수공사 지연 등을 이유로 쟁점비용을 계약일보다 늦게 지급하였을뿐, 쟁점거래처의 대표자 OOO과 실제 시공자인 OOO에게 아래와 같이 지급(이 건 청구일 현재 OOO은 미지급한 상태임)하였고, 2019년 초순경 쟁점거래처에 쟁점아파트 양도 시 그 신고 증빙으로 필요하여 쟁점세금계산서를 발급하여 달라고 요구하였으나, 쟁점거래처는 부가가치세 신고기한이 경과되었다는 이유로 작성일자를 2019년 5월 이후로 한 세금계산서 3매를 발급해 주었다. OOO (다) 청구인이 쟁점공사를 실제로 시공하고 그 대가인 쟁점비용을 지출하였음은 그 당시 현장사진 및 쟁점아파트 취득 당시 공인중개사의 확인서 등을 통해 충분히 확인된다.

(2) 청구인은 세법의 무지로 인하여 쟁점비용과 관련한 증빙 등을 적기에 수취하지 못하여 이 건 세무조사 또는 이의신청 시 사실과 다르게 작성된 자료를 제출한 것뿐인데, 이를 양도소득세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위로 보아 부당과소신고가산세를 적용한 이 건 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점거래처가 쟁점공사와 관련한 원재료 및 인건비 등 매입내역이 전무할 뿐 아니라, 청구인이 제출한 자료만으로는 쟁점비용을 실제로 지출하였다고 보기 어려운 점 등을 감안할 때, 쟁점비용을 가공으로 보아 필요경비 공제를 배제하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다. (가) 쟁점거래처는 법인사업자로서 전자세금계산서 발급의무자이나 청구인에게 쟁점세금계산서를 수동으로 발급한 것, 쟁점공사에 대한 2019년 제1기분 부가가치세 기한 후 신고 외에 개업일(2015.7.15.) 이후 부가가치세 및 법인세를 신고하지 아니한 것, 쟁점공사를 포함한 매출에 대응하는 원재료 및 인건비 등 매입내역이 없는 것, 매출과세자료처리에 따라 총 9건 OOO 상당의 체납이 발생된 후 납부내역이 없는 점 등을 감안할 때, 쟁점거래처를 정상의 사업자로 보기는 어렵다. (나) 청구인이 이 건 세무조사시 제시한 공사계약서의 공사기간은 2018.4.20.부터 2018.9.20.까지이나, 쟁점거래처가 2019년 제1기 부가가치세 기한 후 신고 시 첨부된 공사계약서의 공사기간은 2018.4.26.부터 2018.5.30.까지로 서로 일치하지 아니한다. (다) 청구인 명의의 계좌에서 쟁점거래처의 대표자 OOO 명의의 계좌로 2018.5.12.부터 2019.12.28.까지 총 20회에 걸쳐 합계 OOO(쟁점비용의 약 31%에 해당되는 금액)이 이체되었으나, OOO의 계좌에서 대부분의 금액이 현금으로 출금되는 등 쟁점공사와 관련이 있다고 보기는 어렵다. (라) 청구인은 쟁점비용 지출과 관련한 증빙으로 OOO에게 입금한 OOO에 대한 현금입금표, 2018.5.12.부터 2020.5.23.까지 합계 OOO에 대한 계좌이체내역, 2017.9.2.부터 2017.10.31.까지 합계 OOO에 대한 OOO의 현금 수령증 등을 제시하였으나, 자금의 인출 등에 대한 객관적인 근거가 부족하고, 실제로 쟁점공사와 관련이 있는지 여부도 불분명하다. (마) 쟁점공사와 같은 인테리어공사의 경우 계약일부터 완공일까지기간 동안에 그 대금을 지급하는 것이 일반적이나, 이 건 쟁점비용을 약 2년 10개월에 걸쳐 지급하였다는 청구주장에 신빙성이 떨어진다. (바) 청구인이 제시한 2018년경 작성된 인테리어공사 견적서에 OOO 등으로 기재되어 있으나, 통상의 공사현장에 비하여 노무비가 과다하게 계상되어 있고, 고액의 체납자인 청구인이 쟁점비용의 전액을 지급받지 아니한 상태에서 쟁점공사를 수행하였다는 것은 납득하기 어려운 일이다. 또한 설계내역서 상에 OOO 등으로 기재되어 있으나, 거래상대방, 대금지급 및 공사 시기 등이 불분명할 뿐 아니라 대부분 공사가 수익적 지출에 해당한다. (사) 청구인은 개인사업장인 공간인테리어(107-15-, 계속사업자) 및 법인사업체OOO(107-88-, 계속사업자) 등을 설립하여 인테리어, 배관공사, 보양공사, 주방공사, 욕실공사, 마루공사, 천정공사, 도장공사, 도배필름장판공사 등 인테리어업을 직접 영위하고 있음에도, 쟁점거래처에게 시세OOO보다 현저하게 높은 쟁점비용으로 쟁점공사를 의뢰하였다는 것은 상거래 관행 등에 비추어 매우 비합리적이다. (아) 청구인은 이 건 세무조사 시 OOO이 발급 한 거래명세서(거래일: 2018.5.21.～2018.8.13.) 및 OOO이 2018년 12월경 발급한 견적서 등을 제시하면서 쟁점거래처가 이들로부터 원재료를 직접 구입한 후 시공업자OOO에게 전달하여 쟁점공사를 진행하게 하였다는 취지로 주장하나, 이는 전세입자OOO가 쟁점아파트에 거주하는 기간(2018.5.14.～2020. 5.21.)과 중복되고 이 건 세무조사 당시 이들 전세입자들은 “자신들이 2018.5.14.부터 2020.5.21.까지 쟁점아파트에 거주하고 있고 그 기간 중에는 어떠한 공사도 하지 않았다”는 취지로 답변하였는바, 청구주장에 신빙성이 부족하다. (자) 청구인은 본인 명의 계좌의 2017.10.20.부터 2018.11.21.까지 인출내역(총 52건, OOO 단위)을 제시하면서 쟁점비용을 실제로 지급하였다고 주장하나, 출금된 현금 규모가 작고 빈번하며, 그 지급처가 불분명하다. (차) 청구인은 쟁점비용과 관련한 증빙으로 OOO이 2017. 6.20.자 발급한 공급가액 OOO의 세금계산서 1매 및 OOO이 2017.11.1.자 발급한 공급가액 OOO의 세금계산서 1매 등을 제시하였으나, 이는 쟁점공사와 관련 없는 청구인이 영위하고 있는 개인 및 법인사업장 명의로 수취한 것으로 각각 부가가치세 매입세액 공제를 받은 것이다. (카) 청구인은 2017년 및 2018년 전세입자 입주 전에 쟁점공사에 대한 추가공사를 마무리하였다고 주장하면서 쟁점아파트 취득 당시 공인중개사의 사실확인서 등을 제시하였으나 이는 임의로 작성이 가능한 것으로 청구주장을 뒷받침하는 자료로 받아들이기 어렵다.

(2) 쟁점거래처가 쟁점비용에 대한 부가가치세 기한 후 신고만 하고 관련 세액을 납부하지 아니한 점, 청구인이 증빙으로 제시한 계약서 등이 거짓으로 작성된 점 등을 감안할 때, 이는 양도소득세를 부당하게 감소시키려는 부정행위에 해당하므로 부당과소신고가산세를 적용한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 양도차익 등을 계산함에 있어 쟁점비용을 가공으로 보아 필요경비 공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

② 위 ①의 과세처분에 있어 부당과소신고가산세 적용에 대한 당부

• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 소득세법 시행령 제67조(즉시상각의 의제) ② 제1항에서 "자본적 지출"이란 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 해당 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위해 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호에 해당하는 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치

3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치

4. 재해 등으로 인하여 건물ㆍ기계ㆍ설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구

5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 제163조(양도자산의 필요경비) ③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용

(3) 국세기본법 제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이와 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다. 제47조의3(과소신고․초과환급신고가산세)

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세 및 종합부동산세(이하 이 항에서 "소득세등"이라 한다)의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

• 가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 "부정과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부정과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 부정행위로 과소신고(소득세법제70조 및 제124조 또는 법인세법 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 부정과소신고가산세액과 부정과소신고과세표준 관련 수입금액(이하 "부정과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.
• 나. 과소신고분 과세표준에서 부정과소신고과세표준을 뺀 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(이하 "일반과소신고산출세액"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액 (4) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란조세범 처벌법제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다. (5) 조세범 처벌법 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6.조세특례제한법제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리 설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인은 2019.9.20. 쟁점아파트에 대한 2019년 귀속 양도소득세 예정신고를 하면서 쟁점비용을 자본적 지출액으로 보아 필요경비 공제를 한 것으로 나타난다. OOO (다) 처분청은 쟁점거래처가 쟁점공사에 대한 2019년 제1기 부가가치세 기한 후 신고만을 하였을뿐, 다른 과세기간에 대하여는 무신고하자, 매출과세자료 등에 따라 쟁점거래처에게 아래와 같이 결정(당연경정)ㆍ고지를 하였다. OOO (라) 쟁점거래처의 사업자등록이력은 아래와 같고, 2019.5.16.자 폐업취소와 관련하여 관할 세무서인 OOO세무서에 체납액 분납계획서, 청구인의 개인사업장인 공간디자인에게 발급한 공사견적서 및 세금계산서(2019.4.30.자)를 제출한 것으로 확인된다. OOO (마) 청구인이 쟁점아파트에 대한 2019년 귀속 양도소득세 예정신고 시 제출한 공사계약서(공사기간: 2018.4.26.〜2018.5.30.)와 이의신청 시 제출한 공사계약서(공사기간: 2018.4.20.〜2018.9.20.)는 그 공사기간이 일치하지 아니한 것으로 확인된다.

(2) 청구인이 쟁점비용 지출과 관련하여 제시한 증빙 등은 다음과 같다. (가) 청구인은 쟁점거래처의 대표자 OOO에게 현금으로 OOO, 계좌이체로 2018.5.12.부터 2020. 5.23.까지 총 29회에 걸쳐 합계 OOO을 각각 지급하고, 실제 시공자인 OOO에게 계좌이체로 2017.9.2.부터 2017.10.31.까지 총 4회에 걸쳐 합계 OOO을 각각 지급하였다는 증빙으로 현금입금표 및 청구인 명의의 계좌OOO 이체내역 등을 제시하였다. (나) 청구인은 쟁점아파트 공사와 관련한 현장사진 3매, 쟁점아파트 취득 당시 공인중개사(OOO 소재 은행공인중개사 대표 OOO)의 확인서 및 쟁점공사와 관련한 원재료 등을 동국철강과 OOO으로부터 매입하였다면서 그 거래명세서 및 견적서 등을 제시하였다. (다) 청구인은 쟁점공사가 단층에서 복층구조로 변경하는 공사이어서 통상의 리모델링공사와 비교할 때, 많은 비용이 소요되고 공사기간이 길어질 수밖에 없었다면서 시공자 진종호의 확인서, 쟁점아파트 인근 주민의 공사사실 확인서 및 공사사진 9매(쟁점아파트의 지붕은 기와집구조로 최상층 6층과 지붕사이에 약 1.5미터이 공간이 있음) 등을 추가로 제시하였다. (3) 쟁점거래처는 청구주장과 달리 OOO로부터 하자이행보증증권을 발급받지 아니하였고, 청구인이 제시한 쟁점거래처의 견적서(작성일: 2017.6.25.) 등에 소재지가 OOO로 기재되어 있으나, 국세청 전산자료에 의하면 그 작성일 이후인 2019.5.16.에 다른 소재지에서 동 소재지로 변경된 것으로 확인된다.

(4) 청구인은 쟁점비용의 지출증빙으로 청구인 명의의 계좌에서 쟁점거래처 대표자 OOO 또는 시공자인 OOO 명의로 이체된 거래내역을 제시하였을뿐, 상대방의 결제계좌 및 이체 금액 등이 쟁점비용과 직접 관련된 것인지를 뒷받침하는 자료는 제시하지 아니하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점아파트에 대한 자본적 지출 성격의 쟁점비용을 실제로 지출하였으므로 필요경비 공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 청구인이 제시한 견적서 등의 기재내용이 국세청 전산자료와 부합하지 아니하여 사후에 임의로 작성한 것으로 보이고 쟁점거래처가 OOO로부터 하자이행보증증권을 발급받지 아니한 것 등을 감안할 때 청구주장에 신빙성이 부족해 보이는 점, 쟁점공사에 대한 변경계약서 상의 공사기간이 2018.4.20.부터 2018.9.20.까지로 기재되어 있는 반면 이 건 세무조사 당시 전세입자는 자신들이 입주하고 있는 기간 동안(2018년부터 2020년까지) 어떠한 공사도 없었다고 일관되게 답변한 것으로 확인되는 점, 청구인은 쟁점비용 중 OOO에 대한 계좌이체내역을 제시하였으나 상대방 결제계좌 및 이체금액이 쟁점공사와 직접 관련된 것인지 여부가 불분명해 보이는 점, 입증책임이 있는 청구인이 쟁점공사 및 비용에 대한 객관적이고 구체적인 증빙을 제시하지 못하는 점 등 에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대,국세기본법제47조의3 제2항 제1호에서 규정하는 부당과소신고가산세의 적용요건인 ‘부당행위로 인한 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 적극적인 부정행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 할 것(대법원 2013.11.28. 선고 2013두12362 판결, 같은 뜻임)인바, 청구인이 쟁점비용 지출과 관련하여 제시한 자료가 사실과 다른 측면이 있기는 하나, 거래증빙을 확보하지 못한 상황에서 양도소득세 신고 시 또는 세무조사 당시 사후에 작성한 자료를 제시 또는 소명할 수 밖에 없었을 뿐으로 이 건 양도소득세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 단정하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 부당과소신고가산세가 아닌 일반과소신고가산세를 적용하여 그 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 같은 법 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.