이 건에서 기초재고자산과 기말재고자산은 청구인이 매매 및 증여로 취득한 토지로써 그 대상의 동일성이 유지되는 것으로 보이므로 기초재고자산에만 거액의 주요경비를 산정하는 방식은 쟁점환산규정의 입법취지에도 맞지 않는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
이 건에서 기초재고자산과 기말재고자산은 청구인이 매매 및 증여로 취득한 토지로써 그 대상의 동일성이 유지되는 것으로 보이므로 기초재고자산에만 거액의 주요경비를 산정하는 방식은 쟁점환산규정의 입법취지에도 맞지 않는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 청구인의 경우 기초재고자산과 기말재고자산 모두 과세연도 이전에 취득한 토지로서 동일성이 존재한다고 볼 수 있어 기말재고자산의 주요경비를 따로 계산할 수 있다면 기초재고자산의 주요경비도 따로 계산할 수 있고, 기초재고자산의 주요경비를 따로 계산할 수 없다면 기말재고자산의 주요경비도 따로 계산할 수 없다는 의견이나, 쟁점환산규정은 기초재고자산에 포함된 주요경비를 계산하는 규정이고 기초재고자산이나 기말재고자산 자체를 계산하는 규정이 아니므로, 기초재고자산과 기말재고자산의 동일성이 존재한다 하더라도 각각의 자산에 포함되는 주요경비의 계산은 충분히 다를 수 있으며, 청구인의 경우 기초재고자산 중에서 매각되지 않은 기말재고자산이 있고 기초재고자산의 주요경비 계산이 증빙에 의하여 계산되지 않지만, 당기에 지출한 주요경비금액이 확인되는 상황이라면, 동 지출 주요경비금액 중 기말재고에 해당하는 금액은 기말재고자산의 주요경비금액으로 계산되기 때문에 기초재고자산과 기말재고자산에 각각 포함된 주요경비의 계산가능 여부가 일치되지 않는다. <표1> 기초재고자산 포함 주요경비 계산시 쟁점환산규정 적용여부 기초·기말 주요경비 증명 모두 있는 경우 기초·기말 주요경비 증명 모두 없는 경우 기초·기말 주요경비 증명 일부 있는 경우 적용 안됨 적용 안됨 기초재고자산(○) 기말재고자산(×) 적용 안됨 기초재고자산(×) 기말재고자산(○) 적용 됨
(2) 처분청은 청구인이 기말재고자산의 주요경비 계산시 폐기물 처리비와 운반비를 기초재고자산과 기말재고자산을 합친 면적으로 안분하였는데 기말재고자산의 주요경비는 계산할 수 있고 기초재고자산의 주요경비는 계산할 수 없다는 것이 논리적 모순이라는 의견이나, 기말재고자산에 포함된 주요경비의 계산은 주요경비 계산원칙에 따라 지출금액이 확인되는 당기에 지출한 폐기물 처리비와 운반비 중 기말재고자산에 해당하는 금액을 안분하여 계산하여 한 것이고, 기초재고자산의 금액 계산은 동 폐기물 처리비와 운반비가 지출되기 전의 금액을 산정하는 것이므로 동 폐기물 처리비와 운반비가 반영될 수 없는 것인 바, 기말재고자산의 금액을 당기지출금액으로 안분계산하였다고 기초재고자산의 금액에 대해서도 안분계산하여야 하는 취지의 주장은 회계이론상 상식적이지 못하다.
(3) 처분청은 기말재고자산에 포함된 주요경비를 동 자산 전체의 취득원가 및 부대비용이 아닌 폐기물을 처리한 일부 비용만으로 계산한 것은 동 자산에 포함된 주요경비를 계산한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 기준경비율에 의한 추계소득금액 계산시 주요경비의 계산은 그 실지 지출금액으로 하는 것이 아니고 법규로 규정된 지출증빙에 의해 확인되는 금액만이 인정되는 것으로서, 설사 이렇게 확인되는 금액이 전체 지출원가의 일부라 하더라도 그 확인되는 금액만이 주요경비금액인 것이다. 따라서 이렇게 확인되는 금액이 전체 원가의 일부라 하여 기말재고자산에 포함된 주요경비를 계산한 것으로 볼 수 없다는 취지의 처분청의 의견은 기준경비율에 관한 법규를 임의로 해석한 것이므로 부당하다.
(4) 처분청은 청구인의 주장을 인정할 경우 세금계산서에 의한 증빙으로 확인되는 OOO원으로 총 OOO원의 비용을 인정하게 되는 불합리성이 발생하여 조세형평을 저해하고 쟁점환산규정의 입법 취지에도 맞지 않다는 의견이나, 청구인의 경우 당기 지출액 OOO원이 세금계산서로 확인되므로 동 지출금액은 당기지출 주요경비금액으로 계산되어야 할 것이고, 관련세법을 적용함에 있어 당기지출액의 많고 적음이 기초재고자산 환산 계산의 가능여부나 계산금액에 전혀 영향을 미치지 않는다. 즉, 당기 지출액이 OOO원이든 OOO원이든 기초재고자산에 포함된 주요경비 환산액 계산은 다르지 않다. <당기지출 비용의 차이에 따른 소득금액 계산 사례> OOO 상기 사례에서 보는 바와 같이 기초재고자산에 포함된 주요경비의 계산은 당기 지출 비용과 관련이 없다. 청구인의 경우 기초재고자산에 포함된 주요경비가 당기지출 주요경비 금액에 비해 큰 원인은 당기 매출액에 비하여 당기지출비용이 상대적으로 소액 지출되었고 기초재고자산이 많았던 상황이 반영된 것이다. 따라서 당기 지출금액에 비해 기초재고자산에 포함된 주요경비의 환산금액이 큰 것은 당연한 것이고, 쟁점환산규정과 그 계산 공식을 보면, 기말재고자산금액 또는 당기 지출금액이 변수로 규정되어 있지 않고 특별히 당기 지출경비가 소액일 경우에 대한 예외 조항을 두지도 않았으며, 일반회계 상식으로도 당기 지출금액이 소액이라 하여 고시된 쟁점환산규정의 적용이 불합리하다거나 조세형평을 저해한다고 볼 사유가 전혀 없다.
(1) 쟁점환산규정을 적용하기 위해서는 “해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 없으나 해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우”에 해당하여야 한다. 그러나 청구인의 경우 기초재고자산과 기말재고자산 모두 과세연도 이전에 취득한 토지로서 동일성이 존재 한다 볼 수 있어 기말재고자산의 주요경비를 따로 계산할 수 있다면 기초재고자산의 주요경비도 따로 계산할 수 있고, 기초재고자산의 주요경비를 따로 계산할 수 없다면 기말재고자산의 주요경비도 따로 계산할 수 없다고 봄이 타당하다.
(2) 또한 청구인은 기말재고자산의 주요경비 계산은 폐기물 처리비와 운반비를 기초재고자산과 기말재고자산을 합친 면적으로 안분하였는데, 동일한 폐기물 처리비와 운반비로 기초재고자산과 기말재고자산 모두에 안분하면서 기말재고자산의 주요경비는 계산할 수 있고 기초재고자산의 주요경비를 계산할 수 없다는 것은 논리적 모순이다.
(3) 쟁점환산규정에서 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우라 함은 기말재고자산에 포함된 모든 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우에 한하여 기초재고자산도 기말재고자산과 유사하게 주요경비가 구성되었다고 보고 환산함으로써 당기 매출에 대한 주요경비를 더욱 타당하게 계산하려는 규정이라고 보는 것이 타당하나, 청구인의 경우 폐기물을 처리한 비용만을 기말재고자산에 포함된 주요경비로 주장하고 있다. 폐기물을 처리한 비용을 기말재고자산의 일부 주요경비라 볼 수는 있을지라도 해당 재고자산은 주요경비인 토지의 취득원가 및 부대비용을 제외한 일부의 주요경비만으로 재고자산 전체의 주요경비를 환산하는 것은 타당하지 않다.
(4) 청구인이 증여가 아닌 2014.3.13. 매매로 취득한 토지(OOO 104-16필지외 2 필지)의 경우 기초재고자산에 해당하고, 그 취득가액과 취득세가 명확하게 파악됨에도 기초재고자산의 주요경비를 계산할 수 없다는 주장은 논리적 모순이다.
(5) 소득세법제27조 제3항, 같은 법 시행령 제55조 제1항 제2호에 따라 사업용 외의 목적으로 취득한 부동산을 사업용으로 사용한 것에 대해서는 해당 사업자가 당초에 취득한 때의 소득세법 시행령제89조를 준용하여 계산한 취득가액을 그 장부가액으로 하는 것이고, 이에 따라 소득세법 시행령제89조 제1항 제3호, 같은 법 시행규칙 제48조 및 법인세법 시행령제89조에 따르면 상속세 및 증여세법제61조 제1항에 따라 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가를 적용하여야 하고, 1990.8.30. 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 소득세법 시행령제164조에서 따라 계산한 기준시가에 의하는 것이다. 청구인은 상기 규정은 추계소득금액의 계산 시에 적용할 수 없다고 주장하나, 이는 추계과세의 취지를 오해한 것으로 기준경비율에 따른 추계과세에서 토지에 대한 개별공시지가에 따라 취득가액을 산정하는 것은 실지과세와 추계과세의 조화를 도모한 것으로 적법한 것이다.
(6) 기준시가로 환산한 가액은 그 자체가 주요경비로서 기초재고자산에 포함된 주요경비를 알 수 있는 경우에 해당한다. 쟁점환산규정은 원칙적으로 기초재고자산 및 기말재고자산에 포함된 주요경비 모두 산정이 가능할 때 해당 과세연도의 주요경비를 정확히 산정할 수 있기에 기말재고자산에 포함된 주요경비만을 따로 계산할 수 있는 경우에는 기초재고자산에 포함된 주요경비를 일견 타당한 산식에 의해 추계함으로써 해당 과세연도의 주요경비는 물론 차기 과세연도의 기초재고자산을 적정하게 산정할 수 있는 점 등에 비추어 보면, 쟁점환산규정은 실질과세와 추계과세의 조화를 도모하고 있다고 할 것이고 이러한 범위에서 쟁점환산규정에 의한 추계과세는 그 합리성이 인정된다고 할 수 있다. 청구인의 경우 재고자산의 물량흐름이 명확하여 기초재고자산을 구성하는 토지들이 명확히 파악되고, 소득세법 시행령제89조 제1항에 따라 기준시가 환산을 통해 주요경비를 알 수 있는 경우에 해당한다. 청구인은 소득세법 시행령 제89조 제1항 제3호의 적용은 취득가액이 불분명한 경우에 가능한데 취득가액을 명확히 알 수 있다고 주장하는 것이 모순이라 주장하나, 청구인의 경우 해당 재화가 토지이므로 그 주요경비가 취득가액임이 명확하고 다만, 그 취득가액의 산정에 있어 동 규정을 적용한 것이다. 설령 취득가액이 불분명한 경우가 아니라 할지라도 소득세법 시행령 제89조 제1항 제3호는 “제1호 및 제2호의 자산 외의 자산”도 적용이 가능하고 해당 토지가 타인으로부터 매입한 자산(제1호) 및 자기가 행한 제조·생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산(제2호)가 아니므로 적용이 가능하다 봄이 타당하다. 또한, 청구인은 “기초재고자산의 주요경비”가 불분명한 경우와 “기초재고자산 주요경비의 측정”이 불분명한 경우를 오해하고 있고, 청구인의 경우 “기초재고자산 주요경비의 측정”이 불분명한 경우에 해당하며, 이는 소득세법 시행령 제89조 제1항의 법적근거를 통해 충분히 계산할 수 있다.
③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 제80조(결정과 경정) ② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우
③ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사결정할 수 있다. (2) 소득세법 시행령 제55조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다
2. 부동산의 양도 당시의 장부가액(건물건설업과 부동산 개발 및 공급업의 경우만 해당한다). 이 경우 사업용 외의 목적으로 취득한 부동산을 사업용으로 사용한 것에 대해서는 해당 사업자가 당초에 취득한 때의 제89조를 준용하여 계산한 취득가액을 그 장부가액으로 한다. 제89조(자산의 취득가액등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다.
3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산 외의 자산은 해당 자산의 취득 당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액 제48조(시가의 계산) 영 제89조 제1항 제3호에서 "기획재정부령이 정하는 시가"라 함은 법인세법 시행령 제89조 를 준용하여 계산한 금액을 말한다. 제143조(추계결정 및 경정) ① 법 제80조 제3항 단서에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우
③ 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다.
1. 수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액(이하 이 조에서 "기준소득금액"이라 한다)으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. (단서 생략)
1. 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. 제61조 제1항(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다. ※ 매입비용・임차료의 범위와 증명 서류의 종류 고시(국세청고시 제2018-8호) 제4조(재고자산에 포함된 주요경비의 계산) ① 해당 과세연도 수입금액에서 공제하는 매입비용과 사업용고정자산에 대한 임차료 및 종업원의 급여ㆍ임금ㆍ퇴직급여(이하 “주요경비”라 한다)는 해당 과세연도에 지출하였거나 지출할 금액에 기초재고자산에 포함된 주요경비를 가산하고 기말재고자산에 포함된 주요경비를 공제하여 계산한 금액으로 한다.
② 해당 과세연도의 기초재고자산 또는 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 없는 경우에는 기초재고자산 및 기말재고자산을 감안하지 않고 해당 과세연도에 지출하였거나 지출할 주요경비를 수입금액에서 공제할 주요경비로 할 수 있다.
③ 직전 과세연도 종료일 이전의 주요경비 지출에 대한 내용과 증명서류가 없어 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 없으나 해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우에는 다음 방법으로 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비 금액을 계산할 수 있다. 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비 금액 = 기초재고자산의 매출환산금액 × (직전과세연도 해당 업종의 단순경비율 - 직전과세연도 해당 업종의 기준경비율) 제5조(매입비용과 사업용고정자산에 대한 임차료 관련 증명서류의 종류) 매입비용과 사업용고정자산에 대한 임차료는 다음의 증명서류에 의하여 지출하였거나 지출할 사실이 객관적으로 확인되어야 한다.
1. 세금계산서, 계산서, 신용카드매출전표(현금영수증 포함)
2. 소득세법제160조의2 제2항 단서와 같은 법 시행령 제208조의2 및 같은 법 시행규칙 제95조의3에 따라 위 제1호의 증명서류를 수령하지 않아도 되는 경우에는 지출 사실이 확인되는 영수증 등
3. 매입비용과 사업용 고정자산에 대한 임차료에 대하여 제1호의 증명서류를 수령하지 아니한 경우에는 종합소득세 과세표준 확정신고서에 소득세법시행령 제143조 제9항 에 따른 주요경비지출명세서를 첨부하여 제출한 금액
(1) 청구인과 처분청이 심리를 위하여 제출한 자료를 살펴보면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 매매 및 증여로 취득한 14필지의 토지를 재고자산으로 하여 2016.10.1. 부동산매매업으로 사업자등록을 하였고, 2017.6.26.부터 2017.7.25.까지 쟁점부동산을 매매가액 합계 OOO원에 양도하고, 2017.11.30. 폐업하였다. <표2> 청구인 토지(재고자산) 보유 및 양도 내역 OOO (나) 청구인은 2016년 부산물 처분으로 OOO원의 수입금액이 발생하였음을 이유로 2017년도 단순경비율 대상자에 해당하는 것으로 보아 쟁점부동산 매매수익에 대해 단순경비율을 적용하여 계산한 OOO원을 필요경비로 하여 2017년 귀속 종합소득세 OOO원을 신고․납부하였으나, 단순경비율 적용대상에 해당하지 아니한다는 처분청의 수정신고 안내에 따라 기준경비율을 적용하여 소득금액을 추계하면서 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우에 해당하는 것으로 보아 쟁점환산규정에 따라 기초재고자산에 포함된 주요경비를 계산하여 아래와 같이 과세표준과 세액을 경정하여야 한다는 취지로 경정청구를 하였고, 처분청은 이를 거부하였다. <표3> 청구인이 주장하는 추계소득 계산 내역 OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점환산규정에 따라 2017년 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비를 환산하여 계산하고 이를 공제하여야 한다고 주장하나, 쟁점환산규정에서 그 적용요건으로 규정한 해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우란 당기에 주요경비에 대한 증빙을 수집함으로써 기말재고자산에 포함되지 않은 주요경비와 기말재고자산에 포함된 주요경비를 구분하여 계산할 수 있는 경우를 의미하는 것으로 해석함이 타당하다 할 것(대법원 2014.5.29. 선고 2014두3280 판결, 같은 뜻임)인 바, 청구인의 경우 확인되는 주요경비가 폐기물처리 및 운반비용 등으로 주요경비 중 일부에 불과한 것으로 보이는 점, 이 건에서 기초재고자산과 기말재고자산은 청구인이 매매 및 증여로 취득한 토지로써 그 대상의 동일성이 유지되는 것으로 보이므로 기초재고자산에만 거액의 주요경비를 산정하는 방식은 쟁점환산규정의 입법취지에도 맞지 않는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다..
결정 내용은 붙임과 같습니다.