청구인이 쟁점종전토지를 수용 당한 후 대토한 쟁점토지를 그 취득 시부터 현재까지 계속하여 실제 경작한 사실이 확인된다거나, 그러한 경작 과정에서 근로소득을 얻게 된 경위가 다른 직업을 영속적으로 갖기 위해서가 아니라 농업을 계속하여 경영하면서 다른 법령 등에 따라 일시적으로 얻게 된 것이라는 사정 등이 있다고 하여도, 위 규정에 따른 총급여액 기준을 초과하는 급여가 있었다면 그러한 급여가 발생한 과세기간 전부를 경작한 기간에서 제외되는 것으로 해석할 수밖에 없다고 할 것이다.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 출생 이후 현재까지 다른 지역으로 거주지를 옮기지 않고 전업농으로 살고 있는 사람으로, 2011.5.3. 쟁점종전토지를 취득하여 벼농사를 영위하던 중 2015.11.18. OOO에 갑자기 수용되었고 그 보상금으로 2015.11.23. 같은 마을에 소재한 쟁점토지를 취득하여 현재까지 오로지 벼농사만을 영위하여 왔다.
(2) 청구인이 쟁점토지에서 자경하던 일부 기간 중 근로소득이 발생한 경위는 아래와 같다. (가) 1994년경 청구인이 거주하는 마을 옆(직선거리로 약 1.2km)에 OOO가 대규모 쓰레기매립시설을 설치하여 1996년 6월경부터 폐기물 반입이 시작되자 지역 주민들에게 환경상·재산상 피해가 발생하게 되었고 이에 지역 주민들의 강력한 반대시위가 있었다. (나) 1995.1.5. 제정된 폐기물처리시설 설치촉진 및 주변지역지원 등에 관한 법률에 따라 주민감시요원제도가 도입되어 영향지역 내 거주하는 주민이 폐기물 처리과정을 감시하도록 하였다. 주민감시요원은 영향지역으로 고시된 지역 중 마을별로 정해진 수만큼 주민대표로 구성된 주민지원협의체가 감시요원을 추천하면 OOO가 자격여부 등을 검토하여 위촉하였고, 이는 1차례 연장이 가능한 1년 계약직이자 연령은 65세 이하로 제한되고 55세 이전 근무기간은 2년을 초과할 수 없었다. (다) 청구인이 거주하는 마을의 경우, 2019.1.1.부터 근무할 주민감시요원을 2018년 12월 중순까지 추천하였어야 하나 이를 할 주민이 없어 불가피하게 2019.1.7. 연령이 55세에 도달하는 청구인을 주민지원협의체에서 추천하여 OOO 위촉을 받아 2019.1.10.〜2020.12.31. 2년 동안 주민감시요원으로 근무하게 되었다. 그러나 이러한 주민감시요원은 한시 계약직에 불과한 것으로, 청구인은 이와 관계없이 영농을 계속하였을 뿐 전업농을 포기한 것이 아니었다. 주민감시요원의 실제 근무도 평일근무(주 3〜4일)는 오전 7시〜오후 4시까지 현장 근무, 새벽근무(주 1〜2일)는 오전 5시〜오후 2시까지 검사실 근무를 하였으며, 출퇴근도 자동차로 5분 이내로 소요되어 쟁점토지를 자경하는데 전혀 지장이 없었고 심지어 타인 소유의 농지까지 위탁 영농을 하였다. (라) 더욱이 청구인의 경우, 쟁점종전토지와 그 수용에 따라 대토한 쟁점토지에 대하여 ‘계속하여 8년 자경’ 대상이 되는 기간은 2011.5.3.〜2019.5.2.인데, 위 기간 중 감면배제요건인 근로소득(총급여 OOO원 이상)이 발생한 기간은 2019.1.10.〜2019.5.2. 약 4개월로 주민감시요원 활동대가로 정해진 월평균 OOO원씩 총 OOO원을 지급받은 것에 불과하다.
(3) 청구인이 주민감시요원으로 활동하면서 일정 급여를 수령하였다고 하나, 현재의 벼농사는 과거와 달리 거의 모든 부분을 기계에 의존하고 있고 청구인은 벼농사에 필요한 여러 종류의 농기계를 직접 보유하면서 주민감시요원 활동기간 중에도 근무시간 전후 및 휴무일 등 여유시간을 이용하여 직접 벼농사를 지었으며, 벼농사에 있어 1〜4월은 장시간 노동력이 크게 필요하지 아니한 농한기이고 3〜6월은 볍씨 관리, 모판 준비 등 단순 업무와 논갈이 물대기 등 농기계로 최초한의 시간만 필요한 단순 작업시기이다. (가) 세법상 자경 여부를 판단함에 있어 근로소득 규모(총급여 OOO원 이상)를 제정한 취지는 전업 직장인으로 근무하는 근로자의 경우 농업에 필요한 노동력 1/2 이상을 현실적으로 투입할 수 없다고 추정하여 감면을 배제하고자 하는 것인데, 위 노동력 투입 기준은 근무형태나 특별한 상황이나 구체적 투입기준을 반영하지 않고 농사 직접 수행여부를 판단하기 위한 보편적 기준으로 이를 여과 없이 적용하는 것은 국고주의적 확대해석으로, 실제 노동 투입사실을 증명할 수 있는 구체적 현황이 확인된다면 그 사실판단 결과를 우선 적용하는 것이 납세자 보호와 실질과세 원칙에 부합된다고 할 것이다. (나) 더욱이 주민감시요원은 쓰레기 매립장과 같이 국가에 반드시 필요한 시설이나 지역주민들의 환경상·재산상 피해 발행을 우려하여 그 피해를 최소화하고자 지역주민들로 하여금 폐기물 처리가 적법하게 이루어지는지 감시하도록 하는 것으로, 이는 지역주민들의 재산상 피해를 일정부분 보전해 주는 것이자 일반적 수입을 목적으로 하는 구직활동을 통한 근로소득과 분명히 구분된다. 청구인의 경우 감면요건기간 중 주민감시요원 근무시기와 겹치는 2019년 1〜4월 중에도 그 소득금액과 관계없이 농한기에 필요한 적정 노동량 수요를 감안하여 실제 1/2 이상 노동력 투입이 가능하였는지를 사실판단하여 감면여부를 결정하여야 할 것이다.
(4) 통상 벼농사의 8년 자경기간에는 위와 같이 최소한의 노동력 투입이 필요한 농한기가 매년 포함되어 있음에도 청구인과 같이 농한기에 단지 기준금액 이상의 근로소득이 있다고 하여 감면을 배제한다면 동일한 벼농사를 영위하는 다른 농민의 노동력 투입 정도와 비교하여 실제 투입된 노동력에 차이가 없음에도 청구인이 소득이 있다는 이유만으로 감면이 부인되는 불공평한 결과에 이르게 된다. 이와 같이 농사 일정에 맞추어 쟁점토지를 자경을 하였음에도 이러한 실질을 배제하고 단순히 특수한 상황에서의 근로소득이 일정 금액 이상이라 하여 감면을 배제한다면 기계를 통한 현대적인 방식으로 영농에 매진하고 있는 청구인으로서는 매우 억울하므로 쟁점종전토지에 대한 농지대토감면이 인정되어야 한다.
(1) 청구인이 전업농으로서 쟁점종전토지와 쟁점토지를 자경하였다 하더라도, 조특법 제67조 제6항 및 같은 법 제66조 제14항은 쟁점토지의 경작기간을 산정할 때 ‘새로운 농지의 경작을 개시한 후 종전의 농지 경작 기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 사업소득 등(총급여액) OOO원 이상에 해당하는 과세기간이 있는 경우에는 새로운 농지를 계속하여 경작하지 아니한 것으로 본다’고 규정하고 있고 근로소득자의 총급여액 OOO원을 규정함에 있어 정규직과 한시적 비정규직을 구별한 사실이 없다.
(2) 청구인은 2019. 1.10.～2019.12.31. 중 OOO로부터 매월 기본급 OOO원 및 각종 수당(휴일근무, 야근수당, 급식보조비, 시간외수당)을 수령한 근로소득자임이 청구인이 제시한 보수대장(2019년 1월～2019년 12월)에 의해 확인된다. 쟁점토지를 취득하고 쟁점종전토지의 경작기간과 합산한 8년(2011.5.3.～2019.5.2.)이 지나기 전에 총급여액 OOO원의 과세기간(2019년)이 있었음이 확인되므로 쟁점토지를 계속하여 경작한 것으로 볼 수 없으므로 이 건 농지대토감면을 부인한 이 건 처분은 정당하다.
(1) 청구인은 2011.5.3. 쟁점종전토지를 OOO원에 취득하였다가 2015.11.18. OOO에 OOO원에 수용되었고, 이후 2015.11.26. 쟁점토지를 OOO원에 취득하였으며, 청구인은 쟁점종전토지에 양도차익에 대하여 농지대토감면 적용대상으로 양도소득세를 신고한 바 있다.
(2) 청구인이 제출한 주민등록표 초본에 따르면 청구인은 출생 이후 현재까지 OOO에서 거주하고 있고, 청구인이 농업원인 농지원부(최초 작성 2005.12.13.)에는 OOO에 쟁점토지를 비롯한 2필지의 농지를 소유하고 있고 같은 동에 3필지의 농지에 대하여 임차하여 경작하는 것으로 기재되어 있으며, 이외에도 청구인이 제출한 쟁점토지 소재지 통장 aaa이 2021.5.10. 작성한 경작사실확인서에는 청구인이 쟁점토지를 경작한 사실을 확인한다는 내용이 기재되어 있다. 청구인이 제시한 면세유류관리대장에는 청구인이 컴바인(2002년 취득), 트랙터(2014년 취득), 동력이앙기(2017년 취득) 등을 소유하면서 면세유 2,487리터를 배정받은 것으로 기재되어 있고, 이외에도 청구인은 OOO이 2019년 중 청구인으로부터 양곡 OOO를 매입한 것으로 기재된 양곡매입내역 등과 청구인이 OOO의 조합원이라는 조합원증명서를 제출하였다.
(3) 청구인이 OOO의 ‘2019년 2월〜2019년 12월 검사실 및 주민감시원 근무계획’에 따르면 청구인은 같은 기간 중 검사실(05:00〜14:00)과 현장근무(07:00〜16:00)를 한 것으로 기재되어 있고, OOO의 보수대장에 따르면 청구인의 2019년 중 주민감시요원 급여 내역에 따르면 청구인은 2019년 중 총 급여 OOO원, 실지급액 OOO원을 수령한바, 월별 지급내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> OOO의 청구인에 대한 보수대장 쟁점종전토지에 대한 농지대토감면에 필요한 경작기간 중 위 주민감시요원으로서의 급여를 제외한 청구인의 다른 수입금액은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인의 다른 수입금액 내역
(4) 2014.1.1. 법률 제12173호로 개정된 조특법 제70조 제4항·제5항에서 ‘농지대토감면에 대한 사후관리 및 추징요건 등’을 신설한바, 그에 대한 기획재정부의 2013 간추린 개정세법은 아래 <표3>과 같다. <표3> 농지대토감면 관련 간추린 개정세법
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(OOO 판결 등 참조). 그리고 과세처분 취소소송에서 비과세요건이나 공제요건 등에 대한 증명책임은 원칙적으로 납세의무자에게 있다(OOO 판결 등 참조). (가) 농지대토감면의 취지는 농민이 경작상의 필요에 의하여 기존의 농지를 양도하고 새로운 농지를 취득할 경우, 그 양도로 인한 세금 부담을 덜어 주어 계속하여 농업에 종사할 수 있게 함으로써 농업의 발전을 도모한다는 정책적인 목적을 위한 것이므로, 그 감면의 범위는 도시와 농촌을 둘러싼 사회적·경제적 변화, 지가의 변동 상황, 부동산 내지 경제 관련 정책 등에 따라 달라질 수 있는 성질의 것이다. 또한, 조세감면의 혜택을 부여하는 입법을 함에 있어서 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 형성의 자유가 존재하는 정책적 문제라 할 것이므로, 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치가 아닌 한 입법자의 정책적 판단을 존중함이 타당하다(OOO 결정 등 참조). (나) 조특법 제70조에 따른 농지대토감면을 받기 위해서는 같은 법 시행령 제67조 제3항 제1호에 따라 ‘새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전 농지의 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정’된다고 할 것이고, 같은 조 제6항은 ‘종전의 농지와 새로운 농지 경작기간의 계산에 관하여는 제66조 제14항을 준용한다’고 규정하고 있다. 그리고 조특법 제66조 제14항은 ‘소득세법제19조 제2항의 사업소득금액과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3,700만원 이상인 과세기간이 있는 경우에는 그 기간은 해당 거주자가 경작한 기간에서 제외한다’고 규정하고 있다. 이에 ‘과세기간’이란 소득세법제5조 제1항에 따라 소득세의 과세기간으로 규정한 ‘1월 1일부터 12월 31일까지 1년’으로 보는 것이 타당하므로 총급여액의 합계액이 OOO원 이상인 과세기간이 있는 경우 ‘거주자가 경작한 기간에서 제외되는 기간’이란 그러한 급여금액이 발생한 해당 과세기간, 즉 그 해당연도의 ‘1월 1일부터 12월 31일까지 1년’이라고 해석함이 규정의 문언과 체계에 부합한다고 할 것이다. 또한 총급여액의 합계액이 OOO원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간을 경작기간에서 제외하는 내용의 조특법 시행령 제66조 제14항은 2014.2.21. 대통령령 제25211호로 개정되면서 신설된 것인데 기획재정부의 간추린 개정세법에 따르면 ‘농지대토시 양도세 감면요건 합리화’라는 제목으로 “신규농지 경작기간 중 총급여 등의 합계 OOO원 넘는 과세기간 발생시 ‘계속하여 경작’ 요건 불충족으로 감면세액 추징”으로 설명하고 있어 총급여액의 합계액이 OOO원 이상인 과세기간이 있다면 그 전부를 경작기간에서 제외한다고 해석함이 타당하다고 판단된다. (다) 이 건과 같이 청구인이 쟁점종전토지를 수용 당한 후 대토한 쟁점토지를 그 취득시부터 현재까지 계속하여 실제 경작한 사실이 확인된다거나, 그러한 경작 과정에서 근로소득을 얻게 된 경위가 다른 직업을 영속적으로 갖기 위해서가 아니라 농업을 계속하여 경영하면서 다른 법령 등에 따라 일시적으로 얻게 된 것이라는 사정 등이 있다고 하여도, 위 규정에 따른 총급여액 기준을 초과하는 급여가 있었다면 그러한 급여가 발생한 과세기간 전부를 경작한 기간에서 제외되는 것으로 해석할 수밖에 없다고 할 것이다. 따라서 청구인이 농지대토감면을 받기 위해서는 쟁점종전토지를 취득한 2011.5.3.부터 8년간 계속하여 경작한 기간이 있어야 함에도 2019.1.10.〜2019.12.31. 중 OOO원 이상의 급여를 받은 사실이 확인되는 이상, 위 과세기간에 속하는 2019.1.10.〜2019.5.2.을 청구인의 경작기간에서 제외하여 청구인이 농지대토감면 감면요건기간을 충족하지 못한 것으로 본 이 건 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 조세특례제한법 제70조(농지대토에 대한 양도소득세 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (2) 조세특례제한법 시행령 제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) ① 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 4년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자로서 대토 전의 농지 양도일 현재소득세법제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시․군․구 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시․군․구 안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
② 법 제70조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것
③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 4년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수․수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년)내에 새로운 농지를 취득(상속․증여받은 경우는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)하여, 그 취득한 날부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간)내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다.
⑥ 제3항 제1호 및 제2호를 적용할 때 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간의 계산에 관하여는 제66호 제14항을 준용한다. 이 경우 새로운 농지의 경작기간을 계산할 때 새로운 농지의 경작을 개시한 후 종전의 농지 경작 기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 제66조 제14항에 해당하는 기간이 있는 경우에는 새로운 농지를 계속하여 경작하지 아니한 것으로 본다. 제66조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ⑭ 제4항․제6항․제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자 각각에 대하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다.
1. 소득세법제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업․임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외하며, 이하 이 항에서 “사업소득금액”이라 한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여의 합계액이 3천700만원 이상인 과세기간이 있는 경우. 이 경우 사업소득금액이 음수인 경우에는 해당 금액을 0으로 본다.
(3) 소득세법 제5조(과세기간) ① 소득세의 과세기간은 1월 1일부터 12월31일까지 1년으로 한다. 제20조(근로소득) ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급․급료․보수․세비․임금․상여․수당과 이와 유사한 성질의 급여
결정 내용은 붙임과 같습니다.