쟁점금액이 증여재산가액에서 공제되는 금액이 “증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액”에 해당하는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2014.2.14. 부친 aaa이 소유하고 있던 OOO 토지(답)의 5분의 3 공유지분 전부(면적 OOO이고, 이하 “쟁점부동산”라 한다)에 대하여 증여(이하 “쟁점증여”라 한다)를 원인으로 하여 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료하고, 2014.4.1. 처분청에 조세특례제한법 제71조 제1항 의 영농자녀 증여세 감면을 적용하여 증여세(증여재산가액 OOO원, 개별공시지가)를 신고하였다.
• 나. 처분청은 2020년 종합감사에서 청구인의 배우자와 자녀가 OOO에 거주하고 있었고 청구인의 현금영수증 대부분이 OOO에서 발급된 사실이 확인된다고 하여 청구인을 증여세 조사대상자로 선정하였고, 이에 따라 2020.11.20.〜12.19. 기간 동안 청구인에 대한 증여세 세무조사를 실시한 결과 청구인이 쟁점부동산 증여일 당시 소급하여 3년의 기간 동안 직접 영농에 종사하지 아니한 것으로 보아 조세특례제한법 제71조 및 같은 법 시행령 제68조에 따른 “영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면”을 부인하고 2021.2.5. 청구인에게 2014.2.14. 증여분 증여세 OOO원을 결정‧고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.4.5. 이의신청을 거쳐 2021.8.24. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 당초 증여세 신고시 “영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면”에 해당하는 것으로 보아 채무를 공제하지 아니하였으나, 쟁점증여 전에 증여자인 aaa이 청구인으로부터 차용한 금액과, 쟁점증여 당시 청구인이 aaa에게 약정한 주택신축금액은 채무로 공제되어야 한다. 청구인은 쟁점증여가 있기 전 증여자 aaa에게 OOO원(이하 “쟁점대여금”이라 한다)을 대여하였고, 쟁점증여 당시 증여자 aaa에게 주택신축자금으로 OOO원(청구인 명의로 OOO원, 청구인의 배우자 bbb 명의로 OOO원, 이하 “쟁점주택신축자금”이라 한다)을 송금하였는바, 합계 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 채무로 차감하여 증여세를 경정하여야 한다. 한편, 청구인과 aaa은 친족관계로 쟁점금액에 대하여 근저당을 설정하지 아니하였고, aaa은 청구인으로부터 쟁점대여금 차용 당시 배우자와 이혼소송 중에 있어 차용금을 사용하였으며, 결국 재산분할까지 되었다. 그 뒤 쟁점증여가 이루어진 후 청구인은 증여이행각서에 따라 2014년 말 aaa에게 쟁점주택신축자금을 지급하였고, 당시 흙벽돌집을 개축하여 조립식 패널주택으로 개량하였다. 참고로 증여자 aaa은 2급 장애인이다.
• 나. 처분청 의견

(1) 청구인이 주장하는 채무는 상속세 및 증여세법 제47조 에서 규정하고 있는 “증여재산가액에서 공제가능한 채무”가 아니다. 상속세 및 증여세법 제47조 는 증여재산가액에서 증여재산에 담보된 채무를 공제할 수 있으나, 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다고 규정하고 있는바, 세법상 직계존비속 간의 채권‧채무관계는 원칙적으로 공제가능한 채무로 인정되지 아니하고, 다만 객관적으로 인정되는 채무인 경우에 한하여 공제되는 채무로 인정된다.

(2) 또한, 상속세 및 증여세법 제60조 는 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(“평가기준일”) 현재의 시가(時價)에 따른다고 규정하고 있는바, 청구인과 증여자 사이의 증여이행각서에 기재된 금액은 증여재산가액의 평가와 관련이 없다. 증여이행각서를 보면 “청구인이 증여자에게 2014년말경 주택건설자금액 OOO원 지급하고 해당 금액이 지급되지 않을 경우 증여물건을 반환한다”고 기재되어 있는데, 이러한 사인간의 각서는 수증자인 청구인이 조건을 이행하지 않을 경우 민법상 당초 증여를 취소할 수 있는 조건일 뿐 해당 금액이 증여재산가액 공제 대상은 아니며, 오히려 해당 금액은 또 다른 증여가 될 수 있다.

(3) 그리고, 청구인은 증여이행각서에 따라 2014년 말 aaa에게 쟁점주택신축자금을 지급하였으므로 쟁점주택신축자금을 증여재산에서 공제해야 한다고 주장하면서 증여이행각서를 제출하였으나, 해당 증여이행각서는 증여세 신고 당시나 세무조사 당시 제출된 적이 없는 서류로 신뢰하기 어렵다.

(4) 또한, 청구인은 증여세 신고 당시 쟁점금액에 대한 내용을 신고한 적이 없고, 쟁점증여 당시 작성된 증여계약서에도 쟁점금액과 관련된 내용이 기재된 사실이 없으므로 쟁점금액을 증여자와 청구인 간의 금전소비대차에 의한 증여자의 채무로 인정하기 어렵다.

(5) 청구인이 쟁점주택신축자금 관련 증빙으로 제출한 예금거래내역 또한 조사 당시 농업경영의 증빙자료로 제출된 예금거래내역(2015.2.24.∼2015.12.14.)과 일부 금액이 중복되고 있어 신뢰하기 어렵다. 즉, 조사 당시 청구인이 제출한 예금거래내역은 주택관련 비용이 아니라 청구인이 증여자에게 인건비, 비료 등 명목으로 송금하였다고 소명하였던 내용인바, 상황에 따라 그 내용이 달라지는 증빙자료를 신뢰하기 어렵다.

• 가. 쟁점 쟁점금액이 증여재산가액에서 공제되는 금액인 “ 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액”에 해당하는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정되기 전의 것) 제47조(증여세 과세가액) ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제32조 제3호 나목, 제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항, 제45조의3에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.

② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(負擔附贈與, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25195호로 일부개정되기 전의 것) 제10조(채무의 입증방법등) ① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호 에 규정된 금융기관으로 한다. 제36조(증여세 과세가액에서 공제되는 채무) ① 법 제47조 제1항에서 “그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무”란 증여자가 해당 재산을 타인에게 임대한 경우의 해당 임대보증금을 말한다.

② 법 제47조 제3항 단서에서 “국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우”란 제10조 제1항 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 경우를 말한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 2014.4.1. 증여세 신고시 제출한 증여계약서 내용은 <별지1>과 같다.

(2) 청구인의 증여세 신고내역과 처분청의 경정 내역은 다음 <표1>과 같다. <표1>

(3) 청구인은 증여자 aaa에 대한 쟁점대여금OOO 및 쟁점주택신축자금OOO의 지급 증빙으로 aaa의 OOO 계좌(216-52-051) 거래내역을 제출하였는바, 동 계좌에 나타나는 거래내역 및 이에 대한 청구인 주장은 <별지2>와 같다. (4) 처분청은 국세통합전산망에서 증여자의 채무금액 관련 양도소득세 신고 여부를 조회하였으나 양도소득세 신고내역은 확인되지 아니하였다. (5) 청구인이 주택신축자금 제공의 근거로서 제출한 증여자의 예금거래내역(2014.4.21.～2015.12.14.)을 보면, 총 입금금액 OOO원, 총 입금건수 23건으로, 청구인이 20건 합계 OOO원을, 청구인의 배우자 bbb이 3건 합계 OOO원을 입금한 것으로 나타나고, 그 외 주택신축자금 제공의 근거로 청구인은 건축물대장, 이행강제금 고지서 등을 제출하였다.

(6) 청구인은 쟁점증여가 이루어진 후 증여이행각서를 작성하여 2014년 말 aaa에게 쟁점주택신축자금을 지급한 것이라고 하면서 <별지3>과 같이 “증여이행각서”를 제출하였다. (7) 청구인이 제출한 쟁점주택신축자금 관련 보충설명은 다음과 같다.

(8) 이의신청에 대한 심리 당시 처분청은 OOO에 해당 소재지 주택신축 여부를 문의하였고, OOO는 건축물의 존재가 확인되며, 발생일(건축일)은 2012.4.7. 〜 2015.5.1.로 추정된다고 회신하였다.

(9) 청구인이 제출한 OOO 소재 건물에 대한 일반건축물대장에 의하면 건물의 구조가 “흙벽돌조”로 기재되어 있고 건물 신축 내역은 나타나지 아니하며, OOO의 “건축법이행강제금 고지서(2019.3.28., 2019.10.21.)”에 의하면 OOO 소재 조립식패널 주택 OOO에 대하여 이행강제금이 부과된 내역이 나타난다.

(10) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조 제1항은 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서는 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정하되, 다만, 그 채무액이 “국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우”에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있으며, 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25195호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제36조 제2항 및 제10조 제1항 제2호는 법 제47조 제3항 단서의 “ 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것”에 대하여 “국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류에 따라 증명되는 것”을 말한다고 규정하고 있는바, 상속세 및 증여세법 제47조 제1항 에 따라 증여재산가액에서 빼는 채무는 그 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액이어야 하고, 특히 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여의 경우에는 그 채무가 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관 외의 자에 대한 채무인 경우에는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류에 따라 증명되는 것에 한하여 증여재산가액에서 빼는 채무에 해당한다고 볼 수 있다. (나) 청구인은 자신이 쟁점증여가 있기 전 증여자 aaa에게 대여한 쟁점대여금 및 쟁점증여 당시 aaa에게 주택신축자금으로 송금한 쟁점주택신축자금이 상속세 및 증여세법 제47조 제1항 에 따른 채무에 해당하므로 증여재산가액에서 차감되어야 한다고 주장하나, 쟁점대여금 및 쟁점주택 신축자금은 증여재산인 쟁점부동산에 담보된 채무가 아닐 뿐만 아니라 청구인이 그 채무를 인수하였다고 볼 수도 없으므로 그 자체로 상속세 및 증여세법 제47조 제1항 에 따른 채무에 해당한다고 보기 어렵고, 설령 청구인 주장대로 쟁점대여금 및 쟁점주택신축자금이 쟁점부동산에 담보된 채무로서 청구인이 그 채무를 인수한 것으로 볼 수 있다고 하더라도, 청구인이 제출한 증여이행각서는 그 진위 여부가 불분명하고, 증여계약서에 쟁점금액과 관련된 내용이 기재되어 있지도 아니하여 채무가 그 사실을 확인할 수 있는 서류에 따라 증명되는 것으로 보기 어려우므로, 쟁점금액은 상속세 및 증여세법 제47조 제1항, 제3항, 같은 법 시행령 제36조 제2항 및 제10조 제1항 제2호의 증여세 과세가액에서 빼는 금액의 요건을 충족하지 못하는 것으로 봄이 타당하다. (다) 따라서 쟁점대여금 및 쟁점주택신축자금이 상속세 및 증여세법 제47조 제1항 의 채무에 해당하여 증여재산가액에서 차감 되어야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본 법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구인이 2014.4.1. 증여세 신고시 제출한 증여계약서 <별지2> <별지3> 청구인이 제출한 증여이행각서