쟁점판결에 의해 청구인에게 명의신탁 증여의제로 과세된 증여세와 관련한 명의신탁의 법률효과 등이 다른 내용의 것으로 확정되었다고 볼 수 없는 점, 청구인 명의로의 주주명부 명의개서 등이 법률상 유효할 것까지를 요구하는 것은 아닌 것으로 보이는 점, 명의신탁약정에 따른 등기 등이 이루어진 이상 그 등기 등이 강행법규 위반 등으로 인하여 무효인 경우에도 명의신탁에 따른 조세회피의 목적은 달성될 수 있는 점, 후발적 경정청구의 사유인 판결로 인정받기 위해서는 경정청구권자가 소송의 당사자 등으로서 판결의 직접적인 소송당사자에 해당하여야 하는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 후발적 경정사유에 해당하지 않는다는 근거로 대법원 2013.5.9. 선고 2012두28001 판결을 제시하나, 이 판결의 요지는 ‘이 건 쟁점판결의 당사자를 제외한 원고의 나머지 회원에 대하여도 범칙금대납서비스 공급거래가 무효인 것으로 확정된 경우에 해당한다고 볼 수 없으므로 이 건 쟁점판결이 그 판결의 당사자가 아닌 원고의 모든 회원에 대한 관계에서는 후발적 경정청구 사유에 해당하지 않음’이라는 것으로 무효로 확정된 당해 법률관계의 당사자만 후발적 경정청구자가 될 수 있고, 동일한 법률관계를 가지고 있지만 무효로 확정되지 아니한 법률관계의 당사자는 후발적 경정청구 적격을 가지지 못한다는 판단으로서 다수의 관련 심판례 및 판례에서 반복되고 이러한 판결의 취지는 이해된다. (가) 예를들어, 갑이 A․B․C와 각각 동일한 내용의 계약을 맺었고 이러한 계약이 강행법규 위반 등의 이유로 무효로 판단될 때 갑과 A의 계약만이 소송에서 무효로 판결되었다면 이러한 계약의 무효를 전제로 한 법률효과를 B와 C가 주장할 수 없는 것은 판결의 효력범위에 관한 지극히 당연한 논리적 귀결이다. (나) 그러나, 이 건은 (주)AAA가 2013.12.27. AAA 등 3명과 (주)BBB 발행 보통주식 OOO주(지분율 100%)를 양도하는 계약을 체결하였다. 쟁점판결은 이러한 3개의 계약 즉 (주)AAA와 AAA와의 계약, (주)AAA와 청구인과의 계약, (주)AAA와 BBB과의 계약 모두를 “이 건 주식양도계약”이라고 한 것이라 단지 (주)AAA와 AAA와의 계약만을 무효로 판결한 취지가 아니다. (다) 따라서 위 주식양수도계약의 당사자인 청구인과 BBB은 당연하게 쟁점판결의 법률효과를 받는 자로서 이러한 법률효과를 전제로 한 명의신탁 증여의제 과세의 당부를 청구할 후발적 경정청구 적격을 가지고 처분청이 경정청구를 배척하는 이유로 제시한 대법원 판례와는 사실관계가 전혀 다르므로 경정청구를 배척하는 근거로 제시될 수 없다.
(2) 일반적인 민사법 법리에서 볼 때 명의신탁의 법률관계는 명의신탁 대상권리가 존재하는 것을 전제로 하므로 대상권리가 부재하거나 대상권리의 취득 법률관계가 무효나 취소된다면 명의신탁 법률관계도 하자가 존재하게 되고 이러한 명의신탁을 전제로 한 조세부과처분도 하자를 띠게 된다고 볼 수 있다. 따라서 상속세 및 증여세법 집행기준 45의2-0-5(취득무효와 명의신탁재산 증여의제와의 관계)에서 “명의신탁재산 증여의제에 의하여 증여세를 과세한 후 원인무효에 의하여 취득무효판결이 나면 그 재산상의 권리가 말소되므로 이미 부과한 증여세는 취소한다”라고 규정함으로써 사법상의 법률관계를 조세법상의 과세의 전제로 삼는 상식적이고 당연한 해석과 집행의 기준을 확인하여 왔다. (가) 하지만 특정사건의 경우에 사법상의 법률관계를 조세법상의 과세의 전제로 당연하게 받아들이게 되면 구체적인 조세정의와 형평이 심하게 훼손되는 경우가 발생하게 되는데, 이러한 경우에는 사법상의 법률관계를 배제하고 조세법의 독자적인 판단에 따라 과세여부를 결정할 필요가 있게 된다. 명의신탁과 관련하여 원인무효에 의하여 취득무효판결이 난다해도 이러한 사법상의 법률관계를 부인하고 과세처분을 유지하는 경우도 이에 해당된다. 이러한 경우는 우선 형식적인 재판절차를 통해 취득무효판결을 얻었으나 명의신탁의 경우 대부분 원고와 피고는 동일한 경제적 이해관계를 가지므로 다툼을 가장하여 화해 등의 형식적 판결을 유도하거나 의제자백 등으로 사실관계를 호도하여 이루어지고 이러한 취득무효판결에 따라 명의신탁을 부인하게 된다면 명의신탁과세의 취지를 살리지 못하는 결과를 가져오기 때문이다. (나) 이러한 관점에서 쟁점판결을 보면, 쟁점판결의 원고는 명의신탁자가 아닌 양도인이라는 점, 소제기 일자(2018.9.27.)가 증여세 부과시점(2020.8.6.)보다 약 2년 전이라는 점, ‘대법원의 나의사건 검색’을 통한 사건진행 내용을 보면 제1심과 제2심에서 치열한 법리공방을 거진 변론을 거쳤다는 점을 고려할 때 증여세 부담 등을 회피하기 위한 작위적․위계적 소송이 아님은 확인가능하다. (다) 처분청이 제시한 서울고등법원 2012.4.19. 선고 2011누32081(대법원 2012두10765 심리불속행)의 판결은 이유에서 보듯이 명의신탁에 따른 과세요건은 일응 명의신탁 약정이 존재하기만 하면 충족되고 명의신탁재산 취득의 유무효까지 따질 것은 아니므로, 설령 강행법규 등의 위반으로 명의신탁재산의 취득이 무효라 할지라도 명의신탁 증여의제의 과세는 정당하다는 의견인데, 이 건은 상장회사가 주가조작을 위해 회사의 예금을 담보로 대출받아 이른바 작전세력과 함께 자기주식을 취득하고 매각하는 과정에서 이들 주식 중 일부를 개인주주들의 명의를 빌려 취득한 후 회사측 명의로 실명전환한 것에 대하여 명의신탁규정을 통하여 증여세를 부과한 건에 대한 판단이다. 하지만 이 청구사건과 달리 양수도계약의 명시적인 유무효를 다툰 판결이 존재하는 것이 아니라, 증여세 부과처분 취소소송에서 명의신탁 과세의 무효를 주장하기 위하여 명의신탁재산 취득의 무효를 주장한 것에 불과한 것으로 위의 상속세 집행기준이나 기본통칙에서 적시하고 있는 것처럼 취득무효의 판결이 난 것이 아니다. 상장회사의 자기주식 취득은 당시 증권거래법에 따라 특정한 절차와 방식을 따라 이루어져야만 하는데, 이러한 규정에 따르지 않은 자기주식취득은 강행법규 위반으로 무효에 해당하지만 이러한 유무효를 명시적으로 다툰 사실은 없고, 설령 선결적 판단으로 무효로 판단한다고 하더라도 그러한 판단의 효력의 범위는 구체적인 소송물의 내용에 따라 좌우될 수 있다. 특히, 이 거증판례의 자기주식은 공개된 증권시장에서 거래되어 거래의 무효에 따른 원상회복 등이 제한되고, 상법이나 증권거래법상의 단체법적 규율에 따라 법적안정성이 요구되어 상대적 무효 이론 등에 따라 이른바 무효의 대세효가 제한될 가능성도 농후하다. (라) 무엇보다 거증판례의 이러한 자기주식의 취득은 양도자와 취득자의 통정행위에 해당되어 추후 이러한 자기주식의 강행법규의 위반을 들어 무효를 주장하는 것은 신의칙에 반하는 것으로 보여 이러한 자기주식 취득행위의 명시적 무효를 구하는 소송은 기대하기 불가하였을 것이라는 점은 명백하다. 요컨대 거증판례는 일응 자기주식의 취득을 무효라고 선결적으로 판단하지만, 동일한 이해관계를 가지고 통정을 통하여 작전을 통한 주가부양이라는 불법적 목적을 도모한 점, 무효의 효력범위는 상대적일 수 있으며 특히, 상법등의 단체법적 질서에서는 이러한 무효의 대세효가 제한되는 점, 신의칙에 반하는 무효주장을 통하여 명의신탁과세를 부정하게 되면 명의신탁 과세취지를 회피함으로써 조세법적 정의와 형평이 심각하게 훼손된다는 점 등을 종합적으로 고려한 것이다. (마) 거증판례와 달리 이 건의 쟁점주식 양수도계약은 명시적인 무효판결이 났다는 점, 이러한 무효판단은 주식양수도계약을 주장하는 원고에 의하여 주장되었으며 원고와 피고는 이러한 양수도계약에 대한 통정이 없었으며 정반대의 이해관계에 있었다는 점, 이 사건의 무효판결의 이유로 상법상의 강행법규인 주주총회의 결의의 부재이외에도 대표이사의 대표권 남용이나, 배임행위 등에 조력한 반사회적행위 등의 이유도 포함되어 주식양수도에 따른 사법적 효과가 전면적으로 원상회복되는 점이 필요하였다는 점에서 명백하게 거증판례와는 다르다. 이 건은 취득무효의 판결에 따라 주식에 대한 권리가 말소되므로 명의신탁을 이유로 한 증여세 과세처분은 취소되어야 한다. 다시 말해 명시적인 취득무효의 판결이 있으면 이로 인한 사법상의 원상회복이 이루어지고 이러한 판결의 효과에 따라 명의신탁과세가 방지하려고 하는 조세회피는 불가능해지므로 사법상의 법률관계와 법률효과를 전제하고 인용하는 일반적인 조세법 논리를 따라야 한다는 것으로 바로 이것이 상속세 집행기준과 기본통칙에서 규율하는 세법해석과 집행의 기준이다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
(2) 상속세 및 증여세법 제45조의2【명의신탁재산의 증여 의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다.
(1) 처분청이 제시한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) (주)AAA는 2013.12.27. AAA, BBB, 청구인과 사 이에 (주)BBB의 발행주식 OOO주 중 OOO주를 AAA에게, 각 OOO주를 청구인 및 BBB에게 양도하는 내용의 주식양수도 계약을 체결하였고, 그 후 AAA와 청구인 및 BBB가 보유하던 주식은 각 시기별로 아래 <표1>〜<표3>과 같이 변경되어 공부에 등재되었다. <표1> OOO <표2> OOO <표3> OOO (나) (주)AAA는 (주)BBB의 주주명부상 주주로 등재되어 있는 AAA 외 4명을 상대로 주식반환청구 소송을 제기하였는바, OOO은 2019.8.22. 쟁점주식 양도계약은 상법제393조 제1항을 위반하여 무효이고, 위 계약에 의해 (주)BBB 주식을 취득하거나 전득한 AAA 등은 원상회복으로 각 해당 보유주식을 표창하는 주권을 (주)AAA에 인도하라는 판결(OOO)을 내렸으며, AAA 등은 항소하였고, AAA 등의 상고는 모두 2021.6.10. 대법원에서 기각되었다. (다) OOO장은 (주)BBB의 주식변동조사 결과 OOO의 판결 내용에서 “이 사건 주식양도계약의 양도대금은 (주)AAA가 OOO로부터 위 주식을 매수한 금액과 동일한 OOO원이나 실제로는 지급되지 않았으며, 위 주식양도계약상 형식적으로는 AAA와 청구인, BBB 3인이 양수인으로 되어 있으나 사실은 AAA가 이를 단독으로 양수한 것으로서 청구인, BBB는 AAA에게 명의만을 빌려준 명의대여자 또는 채권자인 사실을 인정할 수 있다”는 판시에 근거하여, 처분청에 관련 과세자료를 통보하였고, 처분청은 2020.8.6. 청구인에게 2013.12.27. 증여분 증여세 OOO원 결정․고지하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점판결에 의하여 쟁점주식 양도계약이 무효가 되었으므로 쟁점주식의 명의신탁 증여의제로 기 과세되어 납부한 2013.12.27. 증여분 증여세 경정청구를 거부한 처분이 부당하다고 주장하나, 명의신탁 증여의제의 입법취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 것이라 할 것인바, 쟁점판결에 의해 (주)AAA와 AAA 등 사이의 주식양수도 계약이 무효임이 확정되었다하여 청구인에게 명의신탁 증여의제로 과세된 2013.12.27. 증여분 증여세와 관련한 명의신탁의 법률효과 등이 다른 내용의 것으로 확정되었다고 볼 수 없는 점, 청구인 명의로의 주주명부 명의개서 등이 법률상 유효할 것까지를 요구하는 것은 아닌 것으로 보이는 점, 명의신탁약정에 따른 등기 등이 이루어진 이상 그 등기 등이 강행법규 위반 등으로 인하여 무효인 경우에도 명의신탁에 따른 조세회피의 목적은 달성될 수 있는 점, 후발적 경정청구의 사유인 판결로 인정받기 위해서는 경정청구권자가 소송의 당사자 등으로서 판결의 직접적인 소송당사자에 해당하여야 하는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장은 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.