쟁점거래처들이 청구법인의 회생계획인가결정으로 출자전환된 채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당되어 그에 관한 부가가치세 매출세액에 대하여는 대손세액공제를 적용하는 것이 합리적인 점(조심 2012서1842, 2013.9.11. 합동회의 외 다수, 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 쟁점거래처들이 회생채권액에 대해 대손세액 공제를 적용받음에 따라 해당 대손세액 공제분을 청구법인의 매입세액에서 차감하여 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
심판청구를 기각한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 회생계획인가결정에 따라 출자전환되어 쟁점거래처들이 취득한 주식은 전부 소각된 사실이 없고 앞으로도 소각될 수 없는 것으로, 청구법인의 2020사업연도 법인세 신고 시 주주명부에도 기재되어 있어 쟁점거래처들이 보유주식을 양도하기 전까지는 주주로서의 권리를 행사할 수 있는 것이며, 향후 주식을 양도할 경우 취득가액을 부가가치세를 포함한 가액으로 하여 양도가액과의 차익 또는 차손을 익금산입 또는 손금산입하면 되는 것이다. 법원에서도 채권자들이 출자전환된 주식을 계속 보유하고 있고 앞으로 주식을 양도하지 않는 한 주주로서의 권리를 보유하고 있는 것으로 보아야 하고, 출자전환된 주식이 일정한 비율의 주식병합을 통해 주식 수가 감소되었다 하더라도 채권자로서의 주주의 권리가 계속 유지되고 향후 주식 가치가 상승할 경우 그 이익을 얻을 수 있게 되므로 이러한 경우 주식이 전부 소각되거나 가치가 OOO원으로 떨어질 것이 확실하다고 볼 수 없어 대손세액 공제 대상이 아니라고 판시(대법원 2019.5.10. 선고 2019두31853 판결, OOO고등법원 2018.12.5. 2015누60657 판결)하고 있다.
(2) 이 건 OOO회생법원의 회생계획인가결정 내용을 살펴보면, 원금 및 개시 전 이자의 69%는 출자전환하고 출자전환대상채권은 신규주식의 효력발생일에 변제에 갈음하는 것으로 되어 있으므로 쟁점채권은 회생계획인가결정에 따라 변제한 채권으로 판단하여야 하고, 출자전환한 채권에는 부가가치세가 포함되어 있으므로 부가가치세 또한 변제된 것으로 보아야 하며, 이와 달리 쟁점채권을 회생계획인가결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권으로는 볼 수 없다. (3) 부가가치세법 시행령제87조 제1항 제2호에서 회생계획인가결정에 따른 대손세액 공제대상을 규정하고 있으나 이는 2019.2.12. 신설된 규정으로, 부칙(2019.2.12. 대통령령 제29535호) 제2조에서 개정규정은 2019.2.12. 이후 재화나 용역을 공급하는 분부터 적용하도록 하고 있으므로 2019.2.12. 이전에 이루어진 청구법인과 쟁점거래처들과의 거래에 대하여 개정규정을 적용할 수는 없다. 2019.2.12. 신설된 부가가치세법 시행령제87조 제1항 제2호는 종전에 존재하지 않던 대손세액 공제대상을 추가한 신설법률로서 특수한 경우의 대손세액공제 사유 법령화를 통한 법적안정성 제고를 위해 제정되었고, 모든 법률은 부칙에서 별도로 거래의 종류나 그 시행일을 정하고 있는 경우에 예외없이 범용적으로 적용되어야 하므로 2019.2.12. 이전의 거래분에 대하여 개정규정을 적용하여 청구법인에게 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다.
(1) 청구법인은 회생계획인가결정에 따라 액면가 OOO원의 보통주 35주를 액면가 OOO원의 보통주 1주, 즉 35:1의 비율로 재병합하는 무상감자를 실시하여 무상감자된 주식에 대하여는 주주로서의 권리를 행사할 여지가 없고 이는 부가가치세법제45조 대손세액의 공제특례 대상에 해당하는 것(대법원 2018.6.28. 선고 2017두68295 판결 참조)으로, 기획재정부와 국세청은 채권의 장부가액과 출자전환된 주식의 시가와의 차액은 대손세액 공제 대상에 해당하는 것으로 일관되게 해석(기획재정부 부가가치세과-146, 2018.2.27. 외 다수)하여 왔고, 조세심판원 또한 매출채권과 관련된 회생채권이 출자전환 주식으로 회수되는 경우 회생계획인가결정으로 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 대손세액공제의 적용이 가능하다고 판단(조심 2017부171, 2017.4.24. 외 다수)하여 왔다.
(2) 청구법인은 회생계획인가결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우 회수할 수 없는 금액을 대손세액 공제 대상으로 규정한 부가가치세법 시행령제87조 제1항 제2호의 개정규정은 2019.2.12. 이후 거래분에 대하여만 적용될 수 있다고 주장하나, 2019년 개정세법 해설내용을 살펴보면 동 규정의 개정취지로 대손세액공제 사유 법령화를 통한 법적안정성 제고, 기존 예규의 법령화를 들고 있어 이는 기존에 확립되어 있던 다수의 예규들을 법령으로 명문화하여 법적 안정성을 유지하기 위한 것이므로 이 건 쟁점채권은 대손세액공제 대상에 해당한다. 한편, 부가가치세법 제17조의2 제3항 은 ‘재화 또는 용역의 공급을 받은 사업자가 대손세액의 전부 또는 일부를 제17조의 규정에 의하여 매입세액으로 공제받은 경우로서 공급자의 대손이 당해 공급을 받은 사업자의 폐업 전에 확정되는 때에는 관련 대손세액 상당액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매입세액에서 차감한다. 다만, 당해 사업자가 이를 차감하지 아니한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 공급을 받은 자의 관할세무서장이 경정하여야 한다.’라고 규정하고 있으므로 공급자의 대손이 공급을 받은 사업자의 폐업 전에 확정되면 그 공급자의 대손이 확정된 때에 비로소 그 대손세액상당의 매입세액 차감액에 대한 사업자의 납세의무가 발생하고 그에 상응하는 조세채권이 성립하는 것이다.(대법원 2006.10.12. 선고 2005다3687 판결 참조) 그에 따라 청구법인이 주장하는 소급과세의 금지는 납부할 의무가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대하여 그 성립 후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다는 원칙으로, 세법이 제정되거나 개정된 후에 조세를 납부할 의무가 성립한 이 건의 경우에는 이 원칙이 적용될 여지가 없다.(대법원 2020.10.29. 선고 2020두44633 판결 참조)
(1) 국세기본법 제18조【 세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지 】 ② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.
(2) 부가가치세법 (2018.12.31. 법률 제16101호로 일부개정된 것) 제45조【 대손세액의 공제특례 】① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 “대손세액”이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 “대손금액”이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10
③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 제38조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 공급을 받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업자의 관할 세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하여야 한다.
⑤ 제1항부터 제3항까지에서 규정한 사항 외에 대손세액 공제의 범위 및 절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 부가가치세법 시행령 (2019.2.12. 대통령령 제29535호로 일부개정된 것) 제87조【 대손세액 공제의 범위 】
① 법 제45조제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 소득세법 시행령 제55조 제2항 및 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 경우 2.채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 법원의 회생계획인가 결정에 따라 채무를 출자전환하는 경우. 이 경우 대손되어 회수할 수 없는 금액은 출자전환하는 시점의 출자전환된 매출채권 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 시가와의 차액으로 한다. ※ 부가가치세법 시행령 부칙(2019.2.12. 대통령령 제29535호) 제2조【일반적 적용례】
① 이 영은 이 영 시행 이후 재화나 용역을 공급하거나 공급받는 분 또는 재화를 수입신고하는 분부터 적용한다. (4) 부가가치세법 시행령 (2019.2.12. 법률 제29535호로 개정되기 전의 것) 제87조【 대손세액 공제의 범위 】
① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 소득세법 시행령 제55조 제2항 및 법인세법 시행령 제19조의2 제1항 에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유를 말한다.
(5) 법인세법 제19조의2【 대손금의 손금불산입 】
① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액[이하 "대손금"(貸損金)이라 한다]은 대통령령으로 정하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다. (6) 법인세법 시행령 제19조의2【 대손금의 손금불산입 】
① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
5. 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권
(1) OOO회생법원의 회생계획인가결정 전 쟁점거래처들의 청구법인에 대한 매출채권 내역은 아래 <표1>과 같다.
(2) 2019.4.10. OOO회생법원 제12부는 청구법인에 대한 회생계획을 인가결정하였고, 회생계획인가 내용 중 회생계획안(수정안)의 요지는 다음과 같다.
(3) 법원의 회생계획인가결정 내용에 따라 쟁점거래처들의 매출채권은 출자전환 즉시 35:1의 비율로 무상감자되었고, 청구법인의 등기부등본에서 확인되는 출자전환 및 무상감자와 관련된 내용은 아래와 같다.
(4) 쟁점거래처들의 채권액과 대손세액공제 금액은 아래 <표2> 내용과 같다.
(5) 처분청은 상속세 및 증여세법 시행령제54조에 따라 청구법인의 순자산가치 및 순손익가치를 평가한 내역을 다음과 같이 제출하였다.
(6) 기획재정부에서 발간한 2018년 간추린 개정세법을 보면, 회생계획인가결정에 따라 채권을 출자전환하는 경우는 대손세액 공제대상이고 대손금액은 채권의 장부가액과 주식의 시가와의 차액임을 명확히 한 내용이 나타난다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 회생계획인가결정에 따라 출자전환된 신주의 효력발생일에 쟁점채권이 변제되었고 신주를 교부받은 채권자들은 주주로서의 권리를 계속 보유하고 있으므로 이를 대손세액 특례공제대상으로 볼 수 없다고 주장하나, 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 공급과 관련하여 발생한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권과 관련된 회생채권이 출자전환 주식으로 회수되는 경우 대손세액과 관련된 주식의 취득가액은 출자전환된 시점에서 취득한 주식의 시가로 보는 것이 타당한바, 쟁점거래처들이 청구법인의 회생계획인가결정으로 출자전환된 채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 사실상 회수불능으로 확정된 채권에 해당되어 그에 관한 부가가치세 매출세액에 대하여는 대손세액공제를 적용하는 것이 합리적인 점(조심 2012서1842, 2013.9.11. 합동회의 외 다수, 같은 뜻임), 쟁점거래처들이 회생채권과 출자전환된 주식의 시가의 차액에 대해 대손세액공제를 받았으므로 채무자인 청구법인은 관련 대손세액에 해당하는 금액을 매입세액에서 차감하는 것이 타당해 보이는 점, 부가가치세 매출세액은 물론 매출채권 자체마저 회수하지 못한 채권자 법인에게 그 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 경우 채권자에게만 너무 과도한 부담을 주는 점, 2019.2.12. 대통령령 제29535호로 일부개정된 부가가치세법 시행령제87조 제1항 제2호에서는 법원의 회생계획인가결정에 따른 채무의 출자전환을 대손세액공제 사유로 명확히 하면서, 기존 예규(기획재정부 부가가치세제과-153, 2015.2.16. 등)의 법령화(대손세액공제 사유 법령화)를 통한 법적안정성 제고를 개정내용 및 개정이유에서 밝히고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래처들이 회생채권액에 대해 대손세액 공제를 적용받음에 따라 해당 대손세액 공제분을 청구법인의 매입세액에서 차감하여 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.