주거용으로 사용하고 있다고 하더라도 조특법상 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택을 공급하는 경우에만 부가가치세가 면제되므로 주택법 시행령제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따라 준주택으로 분류하는 오피스텔은 면제대상이 아닌 것으로 볼 수 있는 점, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정이 있기 전까지는 공부상 업무시설로 되어 있는 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상인지 여부에 대하여 견해의 대립이 있었으나 이 건 가산세의 전제가 되는 2017년 제2기 이후의 부가가치세의 과세표준 신고기한은 위 결정일 이후에 도래한 점 등을 감안하면, 청구인의 주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 주택법상 준주택인 쟁점오피스텔을 거주용인 ‘주택’으로 사용할 수 있도록 건축법이 개정되어 청구인이 쟁점오피스텔을 ‘주택’으로 분양하는데 법적인 하자가 없고, 청구인이 쟁점오피스텔을 ‘주택’으로 전용한 경우 청구인이 쟁점오피스텔의 최종적인 소비자가 되어 부가가치세 매입세액의 불공제를 통하여 부가가치세의 탈루가 없으며, 쟁점오피스텔의 공급시기는 잔금청산일이나 소유권이전등기일이 될 것인바, 청구인이 쟁점오피스텔을 거주가 가능한 준주택으로 건축하여 매수인들에게 판매한 이 건에 있어서 양도시점에 이미 ‘주택’으로 보아야 한다. 이러한 청구인의 주장이 잘못된 경우 처분청이 쟁점오피스텔에 대한 사업자등록 현황을 근거로 반론을 제기하기 이전에는 쟁점오피스텔을 업무시설로 양도한 것으로 볼 수 없는 것이다. 청구인이 주택의 기본요건인 난방시설을 쟁점오피스텔에 설치하여 사계절 거주가 가능하도록 하였는바, 이를 ‘주택’으로 보아야 함에도 불구하고 매수인들이 실질적으로 이를 ‘업무시설’로 사용하였다는 구체적인 근거 없이 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다.
(2) 설령 처분청의 이 건 부가가치세 본세의 부과처분은 정당하다고 하더라고 일반무신고가산세 부과는 면제되어야 한다. 2021.2.17. 대통령령 제31444호로 조세특례제한법 시행령제106조 제4항 제1호가 개정되어 종전의 규정인 “제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택”이 “주택법제2조 제1호에 따른 주택으로서 그 규모가 같은 조 제6호에 따른 국민주택규모(기획재정부령으로 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다) 이하인 주택”이라고 변경되어 ‘주택’의 범위가 비로소 명확히 규정되었는바, 2017년 제2기 부가가치세 과세기간에 이루어진 쟁점오피스텔의 분양에 대하여 일반무신고가산세를 부과한 처분은 부당하다.
(1) 쟁점오피스텔의 분양은 부가가치세 과세대상에 해당하고, 그 이유는 다음과 같다. (가) 주택법제2조 제1호 및 제3호에 따른 ‘주택’이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지이고, 주택법 시행령제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으며, 건축법 시행령제3조의5에서 오피스텔은 ‘일반업무시설’로 규정하고 있다. (나) 대법원 2010.7.22. 선고 2008두21768 판례 등을 보면, 구소득세법제19조 제6호에서 규정한 주택신축판매업에서 말하는 ‘주택’이라 함은 본래부터 주거용으로 사용될 목적으로 신축된 것을 말하고, 오피스텔과 같이 그 공부상의 용도를 업무시설 등으로 하여 신축된 경우에는 설령 그것이 사후에 주거용으로 사용된다고 하더라도 주택신축판매업에서 말하는 ‘주택’에는 해당하지 않는다고 판결한 것으로 나타난다. (다) 쟁점오피스텔은 집합건축물대장상 업무시설로 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 청구인은 쟁점건물이 동 사용승인일부터 공급시기까지 주택법상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 설령 쟁점건물이 분양 후 실제 주거용으로 사용되고 있다 하더라도 분양단계에서 쟁점건물의 용도를 ‘업무시설’인 오피스텔로 하여 신축·분양된 이상 주거용 건물이 아닌 업무시설로 보아야 한다. (라) 조세심판원의 합동회의결정(조심 2017서991, 2017.12.20.)은 이 건과 쟁점①과 동일한 사안에 대하여 ‘기각’결정한 바 있다.
(2) 이 건의 경우 무신고가산세 부과를 면제할 수 없다. (가) 조세심판원 선결정례(조심 2019부1475, 2019.6.27.)를 보면, 오피스텔 분양과 관련한 2017년 제2기분 부가가치세는 위 합동회의결정(2017.12.20.) 이후에 그 확정신고기한(2018.1.25.)이 도래하였으므로 과소신고 관련 가산세를 부과하는 것이 타당하다고 결정한 것으로 나타난다. (나) 대법원 판례(대법원 2021.1.14. 선고 2020두40914 판결)를 보면, 주거용 오피스텔의 공급이 이 사건 면세조항에 따른 부가가치세 면제대상에 해당하는지에 관하여 세법해석상으로 견해가 나뉘어 있었다고 보기 어렵다는 등의 이유로 가산세를 면할 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다고 판결한 것으로 나타난다.
① 쟁점오피스텔 분양이 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하는지 여부
② 무신고가산세 부과를 면제하여야 한다는 청구주장의 당부
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (2) 조세특례제한법 시행령 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (3) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
3. "국민주택"이란 주택도시기금법에 따른 주택도시기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다.)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.
4. "도시형 생활주택"이란 300세대 미만의 국민주택규모에 해당하는 주택으로서 대통령령으로 정하는 주택을 말한다. (4) 주택법 시행령 제2조의2【준주택의 범위와 종류】법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.
1. 건축법 시행령별표1 제2호 라목에 따른 기숙사
2. 건축법 시행령별표1 제4호 거목 및 제15호 다목에 따른 다중생활시설
3. 건축법 시행령별표1 제11호 나목에 따른 노인복지시설 중 노인복지법제32조 제1항 제3호의 노인복지주택
4. 건축법 시행령별표1 제14호 나목2)에 따른 오피스텔 (5) 건축법 시행령 제3조의5【용도별 건축물의 종류】법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표1과 같다. [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
2. 오피스텔(업무를 주로 하며 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다) (6) 국세기본법 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(1) 쟁점건물의 건축물대장을 보면, 쟁점오피스텔은 그 용도가 업무시설로 등재되어 있다.
(2) OOO시장이 청구인에게 통지한 착공신고수리 통보서에 의하면 쟁점건물의 착공예정일이 2016.10.15.로 되어 있고, 쟁점건물 사용승인서에 의하면 2017.6.15. 사용승인이 이루어진 것으로 나타난다.
(3) 쟁점건물의 설계도 중 난방배관 평면도에 따르면 쟁점오피스텔을 포함한 쟁점건물 전체에 난방배관이 설계되어 있음이 확인된다. 청구인은 그 외에도 가정용 급수공사를 하고, 주택용 전력을 계약하는 등 쟁점건물의 전체 호실이 주거용으로 사용할 수 있는 구조와 기능을 분양당시 갖추고 있었으며, 쟁점건물의 외관을 보더라도 다세대주택과 쟁점오피스텔은 차이가 없다고 주장하면서 관련 증빙자료 및 현장사진 등을 제출하였다.
(4) 청구인은 쟁점건물 전체를 분양대행사에 의뢰하여 분양시 분양대행업자들이 2017년에 OOO의 블로그에 올린 글을 보면 신축빌라라고 소개한 것으로 나타난다.
(5) 청구인은 쟁점오피스텔의 분양공급의 경우, 주택 용도로 분양한 것이고, 국민주택 규모 이하에 해당하므로 부가가치세가 면제된다고 보아 그 분양수입금액에 대하여 부가가치세를 무신고하였다.
(6) 청구인의 항변요지는 다음과 같다. (가) 2010.6.9. 개정된 오피스텔 건축기준 시행 이후에는 공부상 오피스텔이라고 하더라도 건축허가 당시부터 업무 부분을 갖출 필요가 없게 되었고, 85㎡ 이하의 범위에서 바닥 난방시설의 설치가 가능한 동시에 제한 없이 욕실 및 욕조를 설치할 수 있는 주택의 실질을 갖춘 ‘주거용 오피스텔’의 건축이 가능하게 되었다(OOO법원 2020.6.18. 선고 2018누78185 판결 참조). (나) 조세특례제한법 시행령제99조의2(신축주택 등 취득자에 대한 양도소득세의 과세특례)에서 오피스텔을 신축주택 등에 포함하여 양도소득세 과세특례를 적용받을 수 있도록 규정하고 있는바, 이는 오피스텔 건축주가 아파트와 대체관계에 있는 오피스텔을 ‘주거용’으로 신축하여 공급이 가능함을 전제로 한 규정이다. (다) 청구인은 쟁점오피스텔을 ‘주거용’으로 분양업자에게 분양을 의뢰하였고, 구매자 역시 주거용으로 분양받아 사용하고 있는바, 당초부터 ‘주거용’으로 신축한 상태인바, 처분청의 의견과 같이 쟁점오피스텔은 주거시설을 위한 용도변경의 절차가 필요하지 아니한 상태이고, 언제든지 ‘주거용’으로 사용이 가능하다. 그리고, 오피스텔을 주거용으로 사용하는데 법률적으로나 행정적으로 아무런 문제도 없다. (라) 조세심판원이 쟁점①과 관련한 합동회의결정(2017.12.20.)을 한 이후 OOO법원은 이와 배치되는 판결(2020.6.18. 선고 2018누78185 판결)을 하였다가 대법원이 2021.1.14. 오피스텔은 조세특례제한법제106조 제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하지 아니한다고 판결하여 그 동안의 논란이 정리되었다. (마) 국세청은 오피스텔의 공급이 부가가치세 과세대상에 해당하는지 여부에 대하여 명확한 입장을 표명하지 않다가, 2020.1.8.에 이르러서야 “1월 부가가치세 성실신고 최대한 지원, 불성실 신고자 검증 강화”라는 제목의 보도자료를 통하여 공식적으로 “오피스텔 신축 판매업자가 분양 수입금액을 면세(주택)로 신고하여 부가가치세 탈루”라는 입장을 표명하여 오피스텔의 신축판매업자가 사업자등록 및 부가가치세 매입세액 공제를 받을 수 있도록 하였다. (바) 따라서 행정소송에서도 논란의 소지가 있었던 주택으로 분양하고 사용하는 오피스텔에 대해서는 그 분양수입금액에 대하여 부가가치세를 신고하지 아니한 정당한 사유가 있는 것으로 보아야 한다.
(7) 처분청의 추가 답변의 요지는 다음과 같다. (가) 처분청은 오피스텔의 분양은 부가가치세 과세대상에 해당하다는 조세심판원의 합동회의결정(조심 2017서991, 2017.12.20.)에 따라 이 건 부가가치세를 부과한 것인바, 이 건 심판청구는 기각되어야 한다. (나) 청구인이 항변시 제시한 과세사례는 부가가치세 과세대상인 오피스텔을 공급한 이후 주거용으로 임대하는 등 면세전용에 따라 부가가치세를 추징한 사례인바, 이 건 쟁점과 무관한 것이다. (다) 과세관청은 오피스텔의 분양에 대하여 부가가치세를 면제한다는 안내를 한 사실이 없는 반면, 국세청은 오피스텔의 경우 부가가치세가 면세되는 주택에 해당되지 않는다고 다수 차례 회신하여 왔고, 위 합동회의결정 이후 확정신고기한이 도래하는 부가가치세 과세기간에 대하여는 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 면제할 수 없다는 조세심판원의 선결정례(조심 2019부1475, 2019.6.27.)가 있는바, 결국 이 건 신고불성실가산세를 면제하여 달라는 청구주장도 받아들일 수 없다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결, 같은 뜻임)인바, 조세특례제한법제106조의 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 주택법제2조 제1호 및 제3호에서 “주택”이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”은 주거전용면적 85제곱미터(읍 또는 면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 주택법 시행령제2조의2 제4호에서 건축법 시행령에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조세특례제한법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍․면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, 부가가치세법상 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때이므로 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 청구인은 쟁점오피스텔이 동 사용승인일부터 공급시기까지 주택법상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 이 건 부가가치세(본세)를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정 참조). (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 일반무신고가산세 부과를 면제하여야 한다고 주장하나, 이 건 쟁점오피스텔의 공급시기가 속하는 부가가치세 과세기간은 2017년 제2기이고, 이에 대한 확정신고기한은 2018.1.25.인데, 위 쟁점①에 대한 조세심판관합동회의 결정이 2017.12.20. 이루어졌음에도 청구인이 쟁점오피스텔의 공급에 따른 부가가치세를 무신고하였는바, 청구인에게 납세의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어려우므로 이 건 일반무신고가산세를 감면하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.