피상속인에 대하여 퇴직금을 지급하기로 하는 AAA의 주주총회 결의가 없었던 이상, 쟁점퇴직금을 피상속인의 상속재산에 포함할 수는 없다 할 것이고, 같은 이유로 피상속인의 상속개시일 현재 AAA의 등기임원인 대표이사‧사내이사‧감사에 대하여 퇴직급여를 지급하기로 하는 주주총회 결의가 없었다면 이들에 대한 퇴직급여추계액을 AAA의 부채에서 제외하여 상속재산인 쟁점주식의 시가를 다시 평가함이 타당하다고 판단되므로 이에 대하여 재조사하여 그 결과에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 재산정할 필요가 있다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2020.12.1. 청구인에게 한 2018.6.24. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 피상속인 AAA의 AAA 주식회사에서의 퇴직금 OOO원을 상속재산가액에서 제외하고, 피상속인의 상속 개시일 현재 AAA 주식회사의 등기임원인 대표이사·사내이사·감사 에 대하여 퇴직급여를 지급하기로 하는 주주총회 결의가 있었는지 여부 를 재조사하고 그 결과에 따라 부채에서 제외할 퇴직급여 추계액을 확인한 후 상속재산인 AAA 주식회사의 주식의 시가를 다시 평가하여 그 과세표준 및 세액을 경정하며, 나머지 청구는 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점퇴직금은 실제 지급되지 아니하였으므로 피상속인의 상속재산에서 제외하여 이 건 상속세 부과처분을 취소하여야 한다. (가) 당초 청구인은 AAA 주식회사(이하 “주-AAA”라 한다)의 임원인 피상속인의 퇴직금을 주-AAA의 2010.6.24.자 주주총회의사록에 따른 2011.12.31.자 퇴직금 산정액 OOO원(월급여 OOO원 기준)에 소득세법제22조에서 규정한 임원 퇴직금 한도액인 OOO원(3년 총급여 OOO원, 2012년 이후 근무 월수 77개월)을 더하여 근로소득으로 보는 퇴직금 금액이 0원이 되도록 쟁점퇴직금을 산정하고 이를 상속재산가액에 포함하여 상속세를 신고한 것이다. (나) 대법원 2006.6.29. 선고 2006두3971 판결에 따르면 임원의 퇴직금은 근로자에 대한 근로기준법상의 퇴직금과는 달리 그 재직 중 직무집행에 대한 대가로 지급되는 보수의 일종으로서 상법제388조에 따라 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정하여야 하고, 정관에서도 이를 주주총회의 결의로 정한다고만 규정되어 있는 경우에는 결국 그 금액·지급방법·지급시기 등에 관한 주주총회의 결의가 있었음을 인정할 증거가 없는 한 퇴직금 청구권을 행사할 수 없기에 퇴직금 지급에 관한 주주총회의 결의가 없다면 그 퇴직금을 상속재산에 포함시킬 수 없는 것이다. (다) 2017.4.1. 전면 개정한 주-AAA의 정관 및 임원퇴직금 지급규정 제4조에 임원의 퇴직급여 산정 및 지급은 주주총회의 결의 사항으로 정하여져 있고, 피상속인의 퇴직금과 관련하여 주주총회가 개최된 사실이 없으며, 실제로 피상속인과 관련하여 쟁점퇴직금이 지급된 사실이 없고, 주-AAA가 2018년 법인세 신고시 이를 손비로 한 사실도 없으므로 쟁점퇴직금은 피상속인의 상속재산에서 제외되어야 한다.
(2) 처분청의 이 건 세무조사는 절차상 하자가 있으므로 청구인에게 상속세를 부과한 처분은 위법한 것으로 보아야 한다. (가) 처분청은 이 건 세무조사 종결일 이후 결정을 하였고, 처분청이 세무조사권을 남용하여 그 절차상 중대한 하자가 존재한다. (나) 국세청의 조사사무처리규정 제2조에 따르면 “조사종결일”이라 함은 납세자에 대한 조사행위를 끝마치는 날을 말하고, 국세기본법제81조의8에 세무공무원은 조사대상 세목, 업종, 규모, 조사 난이도 등을 고려하여 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 한다고 규정되어 있다. (다) 처분청은 이 건 조사종결 직전 피상속인의 과거 10년간의 자금거래내역 중 배우자와의 거래내역으로 사전증여 혐의가 있는 거래내역에 대하여 소명을 요청하였고, 담당 조사공무원이 이 건 조사종결일 이후인 2020.8.24. 청구인의 세무대리인에게 처분청에 방문하여 줄 것을 요청하여 위 혐의내역에 대하여 설명한 사실이 있으므로 처분청이 조사종결일 이후 중복·재조사를 한 것으로 보아야 한다. (라) 국세청 조사처리사무규정 별표1의 조사공무원 행동수칙에 의하면, 조사공무원은 조사내용에 대하여 이견이 제시되는 경우에는 이를 검토하여야 한다고 규정하고 있으나, 청구인의 세무대리인이 생활비를 이체한 것이라고 설명한 위 혐의내역에 대하여 처분청이 추가적인 확인 없이 이를 사전증여재산으로 판단하고 조사를 종결하였는바, 상기 규정을 위반하여 세무조사권을 남용한 것으로 보아야 한다.
(1) 쟁점퇴직금은 피상속인의 상속재산으로 봄이 타당하다. (가) 청구인은 피상속인의 상속세 신고시 2017.4.1. 전면 개정한 주-AAA의 정관이 존재함에도 불구하고, 상속재산 중 피상속인이 소유하고 있던 주-AAA의 비상장주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 평가시 2010.6.24. 작성된 주-AAA의 구 정관을 적용하여 이에 따른 퇴직급여 추계액 OOO원을 부채로 보아 주-AAA의 주식 1주당 평가액을 OOO원으로 산정(쟁점주식 평가액: OOO원)하여 상속세 신고를 하였다. 한편, 피상속인의 주-AAA에서의 퇴직급여 OOO원(쟁점퇴직금)을 간주상속재산에 해당하는 퇴직금으로 하여 상속재산가액에 포함하여 상속세를 신고하였다. (나) 청구인의 주장대로라면 주-AAA의 임원의 퇴직금 지급은 주주총회의 결의 사항으로 위임하고 있고, 주주총회의 결의가 없다면 퇴직금을 지급할 수 없는바, 주-AAA의 비상장주식 평가시 계상한 위 퇴직급여 추계액은 사실이 아니라고 자인하고 있는 것이다. (다) 청구인은 주-AAA의 정관에 퇴직금 지급과 관련하여 규정이 존재함에도 불구하고 피상속인에게 퇴직금을 지급하지 않는다는 주주총회 결의서를 처분청에 제출한 사실이 없다. 따라서, 쟁점퇴직금을 피상속인의 상속재산에 포함함이 타당하다.
(2) 처분청은 이 건 세무조사시 세무조사권을 남용한 사실이 없다. (가) 청구인은 상속세 신고시와 상속세 조사과정 중 제출하지 않은 2017.4.1. 전면 개정한 주-AAA의 정관을 제시하고 있는바, 전술한 바와 같이 상속세를 탈루한 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하므로 오히려 청구인 스스로 재조사 대상임을 명확히 하고 있는 것이다. (나) 청구인은 처분청이 이 건 조사종결일인 2020.8.17. 이후인 2020.8.24. 청구인의 세무대리인에게 방문을 요청하여 배우자간 사전증여 혐의내역에 대해 설명을 받은 사실이 있으므로 이는 세무조사권 남용에 해당한다고 주장하나, 처분청은 피상속인과 상속인간 증여로 추청되는 금융거래내역에 대하여 조사종결일 이전에 소명요청을 하였고, 이에 대하여 청구인은 고령으로 과거내역에 대한 기억이 어려우며, 금융기관을 일일이 방문하는데 시간이 오래 소요되므로 제출기한을 조사종결일 이후인 2020.8.24.까지 연기해달라고 요청한 후에 상기 혐의내역에 대하여 소명을 한 것이고, 처분청은 이와 관련하여 팩스로 회신을 요청하였으나 청구인의 세무대리인이 내방하여 설명할 것이 있다하면서 내방하여 소명자료를 제출한 것이다. 따라서 처분청은 세무조사권을 남용하였다거나 국세청 조사사무처리규정을 위반하였다는 청구주장은 사실이 아니다.
① 쟁점퇴직금을 상속세 과세가액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부
② 세무조사에 중대한 절차적 하자가 있으므로 이 건 부과처분이 위법하다는 청구주장의 당부
2. 공무원연금법, 공무원 재해보상법 또는 사립학교교직원 연금법에 따라 지급되는 퇴직유족연금, 장해유족연금, 순직유족연금, 직무상유족연금, 위험직무순직유족연금, 퇴직유족연금부가금, 퇴직유족연금일시금, 퇴직유족일시금, 순직유족보상금, 직무상유족보상금 또는 위험직무순직유족보상금
3. 군인연금법에 따라 지급되는 유족연금, 유족연금부가금, 유족연금일시금, 유족일시금 또는 재해보상금
4. 산업재해보상보험법에 따라 지급되는 유족보상연금ㆍ유족보상일시금ㆍ유족특별급여 또는 진폐유족연금
5. 근로자의 업무상 사망으로 인하여근로기준법등을 준용하여 사업자가 그 근로자의 유족에게 지급하는 유족보상금 또는 재해보상금과 그 밖에 이와 유사한 것
6. 제1호부터 제5호까지와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 국세기본법 제81조의4【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사(조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다. 제81조의8【세무조사 기간】
① 세무공무원은 조사대상 세목ㆍ업종ㆍ규모, 조사 난이도 등을 고려하여 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사 기간을 연장할 수 있다.
1. 납세자가 장부ㆍ서류 등을 은닉하거나 제출을 지연하거나 거부하는 등 조사를 기피하는 행위가 명백한 경우
2. 거래처 조사, 거래처 현지확인 또는 금융거래 현지확인이 필요한 경우
3. 세금탈루 혐의가 포착되거나 조사 과정에서 조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 개시하는 경우
4. 천재지변이나 노동쟁의로 조사가 중단되는 경우
5. 제81조의16 제2항에 따른 납세자보호관 또는 담당관(이하 이 조에서 "납세자보호관등"이라 한다)이 세금탈루혐의와 관련하여 추가적인 사실 확인이 필요하다고 인정하는 경우
6. 세무조사 대상자가 세금탈루혐의에 대한 해명 등을 위하여 세무조사 기간의 연장을 신청한 경우로서 납세자보호관등이 이를 인정하는 경우
② 세무공무원은 제1항에 따라 세무조사 기간을 정할 경우 조사대상 과세기간 중 연간 수입금액 또는 양도가액이 가장 큰 과세기간의 연간 수입금액 또는 양도가액이 100억원 미만인 납세자에 대한 세무조사 기간은 20일 이내로 한다.
③ 제2항에 따라 기간을 정한 세무조사를 제1항 단서에 따라 연장하는 경우로서 최초로 연장하는 경우에는 관할 세무관서의 장의 승인을 받아야 하고, 2회 이후 연장의 경우에는 관할 상급 세무관서의 장의 승인을 받아 각각 20일 이내에서 연장할 수 있다. 다만, 다음 각 호에 해당하는 경우에는 제2항의 세무조사 기간의 제한 및 이 항 본문의 세무조사 연장기간의 제한을 받지 아니한다.
1. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있어 실제 거래 내용에 대한 조사가 필요한 경우
2. 역외거래를 이용하여 세금을 탈루(脫漏)하거나 국내 탈루소득을 해외로 변칙유출한 혐의로 조사하는 경우
3. 명의위장, 이중장부의 작성, 차명계좌의 이용, 현금거래의 누락 등의 방법을 통하여 세금을 탈루한 혐의로 조사하는 경우
4. 거짓계약서 작성, 미등기양도 등을 이용한 부동산 투기 등을 통하여 세금을 탈루한 혐의로 조사하는 경우
5. 상속세ㆍ증여세 조사, 주식변동 조사, 범칙사건 조사 및 출자ㆍ거래관계에 있는 관련자에 대하여 동시조사를 하는 경우
④ 세무공무원은 납세자가 자료의 제출을 지연하는 등 대통령령으로 정하는 사유로 세무조사를 진행하기 어려운 경우에는 세무조사를 중지할 수 있다. 이 경우 그 중지기간은 제1항부터 제3항까지의 세무조사 기간 및 세무조사 연장기간에 산입하지 아니한다.
⑤ 세무공무원은 제4항에 따른 세무조사의 중지기간 중에는 납세자에 대하여 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위한 질문을 하거나 장부등의 검사ㆍ조사 또는 그 제출을 요구할 수 없다.
⑥ 세무공무원은 제4항에 따라 세무조사를 중지한 경우에는 그 중지사유가 소멸하게 되면 즉시 조사를 재개하여야 한다. 다만, 조세채권의 확보 등 긴급히 조사를 재개하여야 할 필요가 있는 경우에는 세무조사를 재개할 수 있다.
⑦ 세무공무원은 제1항 단서에 따라 세무조사 기간을 연장하는 경우에는 그 사유와 기간을 납세자에게 문서로 통지하여야 하고, 제4항 및 제6항에 따라 세무조사를 중지 또는 재개하는 경우에는 그 사유를 문서로 통지하여야 한다.
⑧ 세무공무원은 세무조사 기간을 단축하기 위하여 노력하여야 하며, 장부기록 및 회계처리의 투명성 등 납세성실도를 검토하여 더 이상 조사할 사항이 없다고 판단될 때에는 조사기간 종료 전이라도 조사를 조기에 종결할 수 있다.
(1) 청구인이 상속세를 신고한 내역 및 처분청의 피상속인의 상속세에 대한 세무조사 기간 및 탈루 적출사항 등은 전술한 처분개요와 같다.
(2) 청구인은 피상속인의 주-AAA에서의 퇴직급여 OOO원(쟁점퇴직금)을 간주상속재산에 해당하는 퇴직금으로 하여 상속재산가액에 포함하는 한편, 상속재산 중 피상속인이 소유하고 있던 주-AAA의 비상장주식 OOO주(쟁점주식, 지분율 70.5%)를 평가시 2010.6.24. 작성된 주-AAA의 구 정관을 적용하여 이에 따른 퇴직급여 추계액 OOO원을 부채로 보아 주-AAA의 주식 1주당 평가액을 OOO원으로 산정(쟁점주식 평가액: OOO원)하여 상속세 신고를 하였다.
(3) 청구인이 제출한 주-AAA의 2017.4.1. 개정된 정관의 부칙에 별첨된 임원의 퇴직금 지급규정상 주요 내용을 보면, 등기임원인 현재 재직 중인 대표이사·사내이사·감사에 대하여는 퇴직급여의 산정 및 지급은 주주총회의 결의사항으로 정한다고 기재되어 있고, 관련 부칙에 본 규정은 2017.4.1.부터 시행하되, 본 규정 시행 이전에 선임된 임원도 본 규정의 적용을 받으며, 본 규정 시행 이전의 근속기간에 대해서도 소급적용한다고 기재되어 있다.
(4) 주-AAA의 2010.6.24.자 주주총회의사록 중 주요 내용을 보면, 제33조의2에 임원의 퇴직금 산정은[임원퇴직금 = 퇴직전 1년간 총 급여액×10%×근속연수×지급율]로 한다고 되어 있고, 지급율은 임원의 직급(대표이사, 전무이사, 상무이사, 기타이사, 상임감사) 및 근속연수(0∼6년, 7∼12년, 12년 초과)에 따라 최소 1부터 최대 4까지로 하여 표로 세분하여 규정되어 있다.
(5) 청구인이 제출한 이 건 세무조사 당시 청구인의 세무대리인인 DDD의 사실확인서(2021년 2월)의 주요 내용을 보면, 처분청이 조사종결일인 2020.8.17. 이후인 2020.8.20.에 유선으로 2020.8.24. 처분청에 방문하여 줄 것을 요청하였고, 자신이 2020.8.24. 처분청에 방문하여 사전증여 추정내역에 대하여 담당 세무공무원으로부터 설명을 들었으며, 해당 혐의내용에 대하여 생활비 등에 해당한다는 이견을 제시하였고, 이후 처분청이 추가적인 확인 절차 없이 2020.9.7. 세무조사결과통지를 하였다는 등의 내용이 기재되어 있다.
(6) 처분청의 답변에 대한 청구인의 항변요지는 다음과 같다. (가) 청구인의 상속세 신고내용이 아니라 피상속인에 대하여 실제로 지급된 퇴직금인지에 따라 상속재산에 포함할 것인지 여부를 판단하여야 하고, 처분청의 상속세 조사시 쟁점퇴직금이 지급된 사실이 없으므로 이를 상속재산에서 제외하여야 한다는 주장을 지속적으로 한 사실이 있다. (나) 주-AAA의 2017.4.1. 개정된 정관은 임원의 퇴직금을 주주총회의 의결 사항으로 정하고 있고, 피상속인의 퇴직금 지급과 관련하여 주-AAA가 주주총회를 개최한 사실이 없으므로 정관상 정해진 피상속인의 퇴직금은 0원으로 보아야 하며, 위 정관은 처분청이 세무조사시 제출을 요청하지 아니하여 당초 제출한 사실이 없는 것이다. (다) 비상장주식의 평가시 부채에 가산하는 퇴직급여 추계액은 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직금으로 지급되어야 할 금액을 뜻하는 것으로, 주-AAA의 직원이 피상속인 혼자인 경우라면 쟁점주식 평가시 부채에 반영할 퇴직급여 추계액이 사실상 없겠지만, 주-AAA의 임직원이 피상속인뿐이었던 것은 아니므로 피상속인의 퇴직금 추계액만큼만 위 부채에서 제외하여 쟁점주식의 시가를 평가하여야 한다. (라) 이 건 상속세 결정이 처분청의 조사종결일 이후에 이루어진 것은 사실이고, 청구인이 소명자료의 제출기한을 연기하여 달라고 한 경우 조사종결일 이후에 해당 소명자료를 받을 것이 아니라 처분청은 해당 소명자료가 준비될 때까지 조사를 중지시키거나 조사기간을 연장하였어야 하였던 상황이라고 보인다. (마) 당시 처분청으로부터 소명요청을 받은 청구인의 세무대리인의 사업장에 팩스에 오류가 있어 해당 문서를 송신받은 일자가 2013.1.1.로 나와 그 일자를 확인할 수 없으므로 이에 대하여 처분청에 확인을 요청하여야 한다. (바) 만일 처분청이 청구인에게 소명요청을 한 시점이 조사종결일까지 자료를 준비하기에 충분하지 않은 시점이었다며 청구인에게 소명자료 준비를 위한 충분한 시간과 기회를 주지 않은 것이므로 청구인의 요청으로 조사종결일 이후까지 조사를 진행하고 결정을 한 것이기에 세무조사권을 남용한 것이 아니라는 처분청의 의견은 부당하다.
(7) 청구인의 항변에 대한 처분청의 추가 답변 요지는 다음과 같다. (가) 상속재산인 쟁점주식에 대한 시가 평가시 부채에 포함한 퇴직급여추계액은 OOO원(피상속인인 AAA OOO원, BBB OOO원, CCC OOO원)이고, 상속세 신고한 피상속인의 퇴직금은 OOO원인바, 처분청의 세무조사 당시 위와 같은 차이에 대하여 소명을 요청한 바 있고, 청구인은 쟁점퇴직금이 지급되지 아니한 것이 사실이므로 이를 상속재산에서 제외하여야 한다고 주장하면서 그 근거로 주-AAA의 계좌를 언급하여 이를 제출할 것을 요청하였으나 응하지 아니하였다. (나) 청구인은 상속재산가액이 OOO원 이상일 경우, 지방청에서 상속세 조사할 대상으로 선정될 것을 우려하여 위와 같은 피상속인에 대한 퇴직급여추계액보다 상속재산에 포함되는 피상속인의 퇴직금 등을 과소신고한 것으로 보인다. (다) 청구인이 고령이고, 금융기관에 확인하여 소명을 하는데 시일이 오래 걸리므로 세무대리인이 조사종결일 이후로 소명자료 제출기한을 연기하여 달라고 요청하여 처분청은 이를 수용한 것일 뿐이고, 처분청이 조사종결일에 임박하여 소명요청을 하였다는 가정하에서 이를 처분청의 세무조사권 남용으로 보아야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 임원의 퇴직금을 정관에서 주주총회의 결의로 정한다고만 규정되어 있는 경우 그 금액·지급방법·지급시기 등에 관한 주주총회의 결의가 있었음을 인정할 증거가 없는 한 퇴직금 청구권을 행사할 수 없으므로, 퇴직금 지급에 관한 주주총회의 결의가 없다면 그 퇴직금을 상속재산에 포함시킬 수 없다 할 것이며, 이 때 주주총회의 결의가 있었는지 여부는 그 결의가 있었다는 적극적인 사실의 입증에 의하여 할 것인지 퇴직금을 주지 않기로 결의하였다는 증거가 없다는 것만으로 퇴직금 지급의 결의가 있었다고 추인할 수는 없다고 할 것이다(대법원 2006.6.29. 선고 2006두3971 판결 참조). 처분청은 쟁점퇴직금을 피상속인의 상속재산으로 보아야 한다는 의견이나, 청구인이 제시한 2017.4.1. 개정된 주-AAA의 정관에 따른 퇴직금 지급규정에 등기임원인 현재 재직 중인 대표이사·사내이사·감사에 대하여는 퇴직급여의 산정 및 지급은 주주총회의 결의사항으로 정한다고 기재되어 있고, 관련 부칙에 본 규정은 2017.4.1.부터 시행하되, 본 규정 시행 이전에 선임된 임원도 본 규정의 적용을 받으며, 본 규정 시행 이전의 근속기간에 대해서도 소급적용한다고 기재되어 있는바, 피상속인에 대하여 퇴직금을 지급하기로 하는 주-AAA의 주주총회 결의가 없었던 이상, 쟁점퇴직금을 피상속인의 상속재산에 포함할 수는 없다 할 것이고, 같은 이유로 피상속인의 상속개시일 현재 주-AAA의 등기임원인 대표이사·사내이사·감사에 대하여 퇴직급여를 지급하기로 하는 주주총회 결의가 없었다면 이들에 대한 퇴직급여 추계액을 주-AAA의 부채에서 제외하여 상속재산인 쟁점주식의 시가를 다시 평가함이 타당하다고 판단되므로 이에 대하여 재조사하여 그 결과에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 재산정할 필요가 있다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 처분청의 세무조사절차상 중대한 하자가 있어 이 건 부과처분은 위법한 것으로 보아야 한다고 주장하나, 처분청이 세무조사기간의 종료일 이후 추가적인 조사를 한 사실은 확인되지 않는 점, 그 이후의 소명은 청구인이 요청하여 이루어진 것인 점 등을 종합할 때, 처분청의 이 건 세무조사절차에 부과처분의 합법성을 희생할 정도로 중대한 하자가 있다고 보기 어려우므로 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.