청구종중은 쟁점임야에 선조의 분묘가 존재하였다는 증빙으로 이장 관련 공사내역, 분묘를 이장한 자의 확인서 등을 제출하였는바, 쟁점임야에 분묘가 없었다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점임야가 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산이 아니라고 보아 이 건 경정청구를 일부 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
청구종중은 쟁점임야에 선조의 분묘가 존재하였다는 증빙으로 이장 관련 공사내역, 분묘를 이장한 자의 확인서 등을 제출하였는바, 쟁점임야에 분묘가 없었다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점임야가 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산이 아니라고 보아 이 건 경정청구를 일부 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[주 문] OOO서장 이 2020.12.1. aaa종중에게 한 2017사업연도 법인세 OOO원의 경정청구에 대한 일부 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 종중임야는 한 덩어리의 통산(通山)이나, 능선을 기준으로 지적공부상 OOO와 OOO로 구분될 뿐이고, 수백년간 aaa종중의 선산으로 사용되었다. (가) aaa종중의 고문서로 1798년 2월 작성된宗稧座目및立議의 내용, 종중임야가 일제강점기인 1913년 임야조사부에 종중원 24인 명의로 등재된 후, 1971년 AAA 외 5인에게 다시 명의신탁되어 등기되었다가 1981년 ｢부동산소유권 이전등기 등에 관한 특별조치법｣(법률 제3094호) 에 의하여 aaa종중 명의로 소유권이 이전된 점에 비추어 aaa종중이 약 220여 년 이상 종중임야를 보유해 온 것이 분명하다. (나) 종중임야는 지번상으로는 능선을 기준으로 서북방향은 OOO 및 남동방향은 OOO로 구분되나, 사실은 연접한 한 덩어리의 통산(通山)으로서 다수의 조상 분묘가 산재되어 있었던 점, 사방이 도로, 하천, 마을 및 전․답으로 둘러싸여 인근의 다른 임야와는 완전히 분리된 점 등을 보더라도 aaa종중의 선산으로만 보존․이용되었음을 알 수 있다. (다) 실제로 1993년, 2000년 및 2006년에 촬영한 항공사진에도 종중임야에 다수의 분묘가 소재한 것으로 나타나는 점, 종중임야를 최초로 명의수탁한 BBB 외 23인의 분묘가 모두 종중임야에 소재하여 있었음이 aaa종중의 파보(派譜) 및 OOO 세보(世譜) 등에 의하여 확인되는 점, 쟁점임야가 양도일 직전에 종중임야에서 분할된 점 등에 비추어 쟁점임야는 당연히 선산의 일부로 보는 것이 마땅하다. (라) 또한 aaa종중의 정관 제2조에서 aaa종중은 선대의 유업을 기리고 상호간 친목과 화합･단결을 돈독히 하며 재산을 보호･관리하고 선조 존봉의 정신을 근본으로 삼아 후세들에게 영원히 계승 발전시키는데 그 목적이 있다고 명시하고 있고, aaa종중이 종중임야를 보유하는 동안 제3자에게 임대하거나 저당목적물로 제공하는 등 다른 용도로 사용한 사실도 전혀 없는바, 실제 현황에 따라 쟁점임야를 연접한 다른 필지의 임야와 전체로서 하나의 선산으로 보아야 한다.
(2) 쟁점임야에도 양도 당시 선대조상의 분묘가 소재하고 있었음이 명백하므로 aaa종중이 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 것으로 인정하여야 한다. (가) aaa종중의 2017년 정기총회 회의록, 2017.4.11.자 2차 운영위원회 회의록, 2017.7.5. 촬영한 이전대상 분묘사진, 2017년 납골묘 공사비 내역에 첨부된 견적서 및 2017.7.20. 설치한 비문(碑文) 등에 의하면, 2017.5.8.부터 2017.7.27.까지 종중묘원 확장공사를 실시하여 선대 조상인 OOO 분묘를 비롯하여 23기의 분묘를 종중묘원으로 이장한 사실이 객관적으로 확인되는데, OOO에서 2020.7.20. 측량·작성한 현황측량도상에는 2017년에 OOO에서 개장·이장한 분묘 19기의 위치가 표기되어 있는바, 나머지 4기의 분묘는 당연히 OOO에 소재하여 있었던 것으로 추정된다. (나) CCC이 2020.11.25. 작성한 사실확인서 및 입금확인증에는 자신이 2017.7.9. 쟁점임야에 소재한 aaa종중의 조상묘 4기를, 2020.5.17.에는 쟁점임야 중 1필지인 OOO에 소재한 aaa종중의 조상묘 3기를 종중묘원으로 각각 이장하였으며, 2020.5.17. 이장 및 화장비용 등으로 OOO원을 영수하였다는 취지의 내용이 기재되어 있는바, 쟁점임야에도 양도 당시 최소한 7기의 조상분묘가 소재하여 있었음을 알 수 있다. (다) 또한 쟁점임야는 2017.6.29. 양도되기 직전인 2017.5.18. 종중임야 중 1필지인 OOO에서 분할되었지만, OOO와 함께 한 덩어리의 임야를 이루어 양도 당시까지 조상 분묘의 유지․보존에 공하는 선산으로서의 기능을 계속 유지하고 있었다.
(1) aaa종중이 쟁점임야를 처분일 현재 3년 이상 계속하여 정관에 규정된 고유목적사업에 직접 사용된 사실을 확인할 수 없다. (가) aaa종중이 쟁점임야 양도와 관련하여 과세제외 수익으로 인정받기 위해서는 ｢법인세법 시행령｣ 제2조 제2항 에서 규정한 요건을 충족하여야 한다. 즉 고정자산 처분일 현재 3년 이상 계속하여 법령 또는 정관에 규정된 고유목적사업에 직접 사용하여야 수익사업의 범위에서 제외되어 과세제외가 될 수 있다. (나) aaa종중의 정관을 살펴보면 ‘선대의 유업을 기리고 상호간 친목과 화합･단결을 돈독히 하며 재산을 보호･관리하고 선조 존봉의 정신을 근본으로 삼아 후세들에게 영원히 계승 발전시키는데 목적이 있다’라고 규정되어 있다. aaa종중의 재산보호 및 관리, 즉 분묘의 보호 및 관리가 aaa종중의 고유목적사업으로 볼 수 있다. 그러나 쟁점임야의 위성사진 등을 통해 살펴보면 처분일인 2017년 6월부터 이전 3년 이상 분묘가 확인되지 않는 수목과 수풀만 있는 임야로 유지되었음을 알 수 있다. 2020년 8월 최초 제출한 경정청구서의 분묘현황측량도, 위성사진, 족보 등의 입증자료들을 살펴보아도 쟁점임야에 분묘가 있었음을 확인할 수 있는 객관적인 증빙자료는 없었으며, 특히 분묘현황측량도를 살펴보면 분묘들의 위치가 OOO 내에만 존재하는 것으로 측량되어 있다. (다) 처분청은 위성사진과 경정청구서만으로는 쟁점임야가 고유목적사업에 직접적으로 사용된 자산임이 불분명하여 2020.10.29. 현장확인을 하였으나, 분묘는 종중의 선산에 위치한 납골묘원을 중심으로 OOO 인근에 존재하고 있을 뿐, OOO 일대에는 분묘를 확인할 수 없었으며, 사당이나 제향을 올릴 수 있는 시설 등 aaa종중의 고유목적사업에 공여된 흔적 또한 확인되지 않는 단순 임야인 상태로 쟁점임야가 존재하고 있었다. 이후 2020.11.2. 쟁점임야의 양도 당시 현황을 오인하였다며 aaa종중이 제출한 추가자료를 살펴보아도 4기의 분묘가 OOO 부분의 선산에 존재하였다는 주장과 이장비용․분묘의 수․족보․사진자료만 있을 뿐, 해당 4기의 분묘의 위치 및 실제 존재 여부를 확인할 수 있는 자료는 없었으며, 그 밖의 사당 또는 제사장소 등 고유목적사업에 공여된 부분을 직접적으로 확인할 수 있는 객관적 증빙은 제출하지 못하였다. (라) 또한 이 건 심판청구시 제출한 OOO 묘지이장 사실확인서는 객관적 증빙으로서의 신뢰성이 없다. 해당 사실확인서는 작성일자가 2020.11.25.로 경정청구서, 경정청구 추가자료, 현장확인시에는 제시하지 않은 자료이다. 사실확인서는 작성 및 제출에 장시간이 소요되는 자료가 아님에도 경정청구일인 2020.8.31.부터 경정청구 처분일인 2020.11.26.까지 제출하지 않은 점, 사실확인서 작성자가 aaa종중의 묘지이장공사를 맡았던 OOO의 대표자 CCC으로 aaa종중과 사업적 연관이 있는 자인바, aaa종중이 이 건 심판청구시 제출한 사실확인서는 신뢰하기 어렵다.
(2) aaa종중의 주장에는 ｢법인세법｣ 제3조 제3항 제5호 단서를 확대해석한 오류가 있다. (가) ｢법인세법｣ 제3조 제3항 제5호 의 단서규정을 살펴보면, 고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산의 처분으로 인하여 생기는 대통령령으로 정하는 수입은 제외한다고 규정되어 있다. 즉 과세제외를 받기 위해서는 양도된 토지가 고유목적사업에 직접적으로 사용되었는지가 쟁점이지, 선산의 일부인지 여부가 쟁점이 아니다. 2020.8.31. 제출한 최초 경정청구서를 살펴보면 aaa종중은 aaa종중의 선산이 행정구역상 OOO와 OOO에 걸쳐 있지만 그 전체가 하나의 이어진 산이므로, 2017년 6월 양도한 OOO 및 쟁점임야 등 총 OOO필지의 토지는 선산의 일부로 고유목적사업에 직접 사용된 고정자산으로 보아야 한다고 주장하였다. (나) aaa종중은 쟁점임야가 고유목적사업에 직접적으로 사용되었는지 여부가 아닌 선산의 일부라는 논리로 과세제외하여야 한다고 경정청구를 하였는데, 경정청구서 제출시 분묘측량도 등을 통해 OOO에는 분묘의 존재가 확인되었고, 쟁점임야는 선산의 일부이기 때문에 쟁점임야 전체를 고유목적사업에 사용된 고정자산으로 보아야 한다고 주장하였다. 이후 현장확인 과정에서 쟁점임야가 고유목적사업에 직접 사용된 토지인지가 쟁점이 되자, aaa종중은 쟁점임야에도 분묘가 존재하였다는 추가자료를 현장확인 이후인 2020.11.2. 제출하였다. 그러나 추가제출한 자료 역시 객관적인 분묘정보가 기재되어 있는 자료나 고유목적사업에 직접적으로 사용한 정보가 있는 증빙은 아니었다. (다) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하여야 한다(대법원 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결, 같은 뜻임). 그리고 쟁점임야가 선산의 일부였다는 사실만으로 고유목적사업에 직접 사용된 것으로 단정하기 어렵다는 조세심판원 결정(조심 2019전4413, 2020.6.26.), 납세자인 종중의 주장을 입증할만한 자료 제시가 없는 점 등에 비추어 처분청이 해당 종중의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 결정한 조세심판원 결정(조심 2020인7763, 2020.11.26.) 등을 종합하여 보면, aaa종중은 객관적 증빙 없이 쟁점임야가 선산의 일부였다는 사실만으로 고유목적사업에 직접 사용되었다고 주장하였는바, 이는 ｢법인세법｣ 제3조 제3항 제5호 에 따라 과세제외되는 고정자산의 범위를 확대해석한 것으로 타당하지 않다.
(1) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 일부개정되기 전의 것) 제3조【과세소득의 범위】③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.
5. 고정자산의 처분으로 인하여 생기는 수입. 다만, 고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산의 처분으로 인하여 생기는 대통령령으로 정하는 수입은 제외한다. (2) 법인세법 시행령(2018.2.13. 대통령령 제28640호로 일부개정되기 전의 것) 제2조【수익사업의 범위】② 법 제3조 제3항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 해당 고정자산의 처분일(국가균형발전 특별법 제18조 에 따라 이전하는 공공기관의 경우에는 공공기관 이전일을 말한다) 현재 3년 이상 계속하여 법령 또는 정관에 규정된 고유목적사업(제1항에 따른 수익사업은 제외한다)에 직접 사용한 것을 말한다. 이 경우 해당 고정자산의 유지ㆍ관리 등을 위한 관람료ㆍ입장료수입 등 부수수익이 있는 경우에도 이를 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산으로 본다.
(1) 처분청의 심리자료 및 aaa종중의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) aaa종중은 OOO 23세손 OOO(1599년∼1679년)을 중시조로 모시는 종중으로서 2017.3.14. 법인으로 보는 단체로 승인을 받은 비영리법인이다. (나) aaa종중이 2014.1.5. 제정하여 2016.12.27. 법무법인 OOO에서 공증받은 OOO 정관 제2조에는 “본 종중은 OOO 후손들이 선대의 유업을 기리고 상호간 친목과 화합･단결을 돈독히 하며 재산을 보호･관리하고 선조 존봉의 정신을 근본으로 삼아 후세들에게 영원히 계승 발전시키는데 그 목적이 있다”고 기재되어 있다. (다) aaa종중은 2017.6.29. 아래 <표1>과 같이 OOO 임야 및 쟁점임야를 양도하였고, 2017.8.22. 처분청에 2017사업연도 법인세 OOO원을 신고․납부하였다. <표1> 토지양도 및 법인세 신고납부 내역 (단위: ㎡, 천원) OOO (라) 청구종종은 종중임야의 취득 및 소유권 변동 경위를 다음과 같이 설명한다.
1. aaa종중이 보관 중인 고문서로 1798년 2월 작성된宗稧座目및立議에 의하면, OOO 네 집에서는 각각 정조(正租) 15말(斗)을 내고, 동댁에서는 콩 5말을 내어 결계식리(結稧殖利)하도록 하고, 다섯 집에서 경진년부터 수의작계(修議作稧)하여 세일제(歲一祭)을 행하도록 한다는 내용이 기록되어 있다.
2. bbb종회가 aaa종중을 상대로 제기한 OOO 임야 OOO㎡ 및 OOO 임야 OOO㎡에 관한 소유권이전등기 말소 소송에 대한 대법원의 판결(OOO 판결) 및 aaa종중의 준비서면에 의하면, 다음과 같은 내용이 나타난다. OOO는 aaa종중의 공동선조인 OOO의 후손들만이 수백년간 집성촌으로 살아온 곳이다. aaa종중에서는 사정(査定) 당시 OOO 후손들인 BBB 외 23인에게 대장상 소유자 명의를 신탁하였는데, 사정명의자 24인의 본적지가 모두 종중임야 소재지인 OOO로 되어 있고, 족보의 기재에 의하여 사정명의자 24인 모두 aaa종중의 종중원이었던 사실이 명백하다. 임야사정 당시 관계당국에 의하여 종중임야가 OOO종중의 산으로 인정되어 그 종중원 24인 명의로 신탁하여 사정되었다. 명의수탁자인 종중원 24인이 사망하여 많은 사람들이 상속하게 되어 소유권 관리가 어렵게 되자 aaa종중에서는 1970년 OOO 시향 때 기존 명의신탁 관계를 해지하고, 생존자 중 각 파에서 2인씩 AAA 외 5인을 선출하여 명의신탁 보존등기를 하기로 결의하고 당시 특별조치법에 의하여 실행하였으며, 1980년도 OOO 시향 때에는 위 6인에게 명의신탁한 것도 장차 소유권관리에 어려움이 있다 하여 명의신탁한 것을 해제하고 aaa종중 명의로 이전등기할 것과 편의상 특별조치법에 의할 것을 결의하고 실행하였다. (마) 토지 등기사항전부증명서 및 임야대장 등에 의하면, 종중임야는 1971년 1월 AAA 외 5인에게 다시 명의신탁되었다가 1981년 8월 ｢부동산소유권 이전등기 등에 관한 특별조치법｣(법률 제3094호)에 의하여 aaa종중 앞으로 명의가 이전되었으며, aaa종중이 쟁점임야를 양도할 당시까지 수용 등으로 인하여 아래 <표2> 및 <표3>과 같이 다수의 필지로 분할되었다. <표2> OOO 임야 현황 OOO <표3> OOO 임야 현황 OOO (바) aaa종중은 2006년에 OOO에 종중묘원을 조성하여 종중임야에 소재한 분묘 중 일부를 이장하였고, 2017.5.8.부터 2017.7.27.까지 종중묘원 확장공사를 실시하여 선대 조상인 OOO과 OOO 등의 분묘를 종중묘원으로 이장하였는다는 증빙을 다음과 같이 제출하였다.
1. aaa종중은 2017년 종중묘원 확장공사를 하면서 23기의 분묘를 종중묘원으로 이장하였는데, OOO가 2020.7.20. OOO 일원을 측량한 현황측량도에 의하면, OOO에서 개장·이장한 분묘 19기의 위치가 표시되어 있으므로 나머지 분묘 4기는 쟁점임야에서 이장한 것이라고 주장하며, aaa종중의 2017년 정기총회 회의록, 2017.4.11.자 2차 운영위원회 회의록, 2017.7.5. 촬영한 이전대상 분묘사진, 2017년 납골묘 공사비 내역에 첨부된 견적서(화장비용 23기 OOO원, 계단석 23개 OOO원) 및 2017.7.20. 설치한 비문(碑文), CCC의 사실확인서(2020.11.25. 작성)를 제출하였다.
2. aaa종중은 2020.5.17. 쟁점임야 중 OOO에 소재한 분묘 3기를 종중묘원으로 이장하였다고 주장하며, CCC의 사실확인서(2020.11.25. 작성)와 메모장 및 영수증(분묘 화장, OOO원)을 제출하였다.
3. aaa종중은 토목공사를 진행하던 현장소장(DDD)이 쟁점임야에서 분묘 3기를 발견하고 aaa종중 관계자에게 연락하여 함께 이장작업(제를 올린 후 화장하여 수목장 시행)을 진행하였다고 주장하며, DDD의 사실확인서 및 관련 사진을 제출하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점임야에는 양도 당시 선조의 분묘가 존재하지 않았으므로 쟁점임야를 aaa종중이 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산으로 볼 수 없다는 의견이나, 묘소가 소재한 종중임야 중 일부가 양도된 경우에 해당 부동산을 고유목적사업에 직접 사용하였는지 여부는 부동산의 용도·면적 등 사용현황, 임대차 여부 등의 제반 사항을 고려하여 판단하여야 할 것인바, aaa종중의 정관에는 “본 종중은 aaa종중 후손들이 선대의 유업을 기리고 상호간 친목과 화합･단결을 돈독히 하며 재산을 보호･관리하고 선조 존봉의 정신을 근본으로 삼아 후세들에게 영원히 계승 발전시키는 데 그 목적이 있다”고 기재되어 있어 선조의 분묘와 묘우의 보존 관리 등이 aaa종중의 고유목적사업에 해당한다고 보이는 점, 쟁점임야는 같이 양도된 토지 중 처분청이 고유목적사업에 직접 사용한 것으로 인정한 OOO 임야와 연접한 임야로 행정구역상으로만 구분된 것일 뿐 하나의 통산을 이루고 있어 양도 당시 조상 분묘의 유지․보존에 공하는 종중 선산으로서의 기능을 상실했다고 보이지 아니하는 점, 쟁점임야는 양도될 때까지 수익목적으로 제3자에게 지상권을 설정하거나 저당목적물로 제공된 사실이 확인되지 아니하는 점, aaa종중은 쟁점임야에 선조의 분묘가 존재하였다는 증빙으로 이장 관련 공사내역, 분묘를 이장한 자의 확인서 등을 제출하였는바, 쟁점임야에 분묘가 없었다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점임야가 처분일 현재 3년 이상 계속하여 고유목적사업에 직접 사용한 고정자산이 아니라고 보아 이 건 경정청구를 일부 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.