별다른 추가적인 과세근거 없이 다른 거래처와 비교하여 저가판매라는 이유만으로 그 저가판매액을 접대비로 단정하기는 어렵다 할 것이고, 사업연도 기준으로는 이익이 발생하였음에도, 사업연도 내 특정기간 등만을 임의 선택하여 그 기간에만 결손이 발생하였다고 보는 것은 불합리한 것으로 보이는 점, 저가판매의 정황이나 원인 측면에서도 통상적인 접대비로 보기는 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 AAA에게만 상대적으로 저가로 판매한 금액 중 일부분만을 접대비로 보아 손금 부인한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단됨
OOO세무서장이 2020.9.2. 청구법인에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 특정거래처(AAA)에 대한 임의할인 접대비 시부인 대상으로 본 OOO원, 임의지급 임원업무추진비로 본 OOO원 BBB 주식회사에 과다지급 용역수수료로 본 OOO원을 손금에 산입하는 것으로 하여 과세표준 및 세액을 경정한다.
(1) 특정거래처에 대한 임의할인 접대비 손금부인: 주요 거래처 중 AAA에게만 저가로 판매한 금액 OOO원
(2) 임의로 지급한 임원업무추진비 손금부인: 구체적인 지급근거 없이 과다한 임원상여금을 지급하면서도, 그에 추가하여 임원들에게 지급한 업무추진비(이하 “쟁점업무추진비”라 한다) OOO원
(3) 부당지급 용역비 손금부인: 특수관계에 있는 BBB 주식회사(이하 “관계법인”이라 한다)에게 청구법인 소유건물(이하 “쟁점위탁건물”이라 한다)의 시설관리 및 유지보수 등(이하 “쟁점용역”이라 한다)의 대가로 지급한 용역비 중 OOO원
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 우편송달(2020.7.2.)이 적법한 송달방법임에도, 모사전송(2020.6.29.)도 유효한 송달이라며 과세전적부심사의 청구기간(30일)이 도과된 것으로 보았으나, 그 결과 청구인의 절차적 권리가 침해되었고 그 하자는 중대하고 명백하다는 것이 대법원판결로 확인되는바, 이 건 처분은 그 자체로 무효이다.
(2) 거래처마다 실현가능한 이익률은 개별여건(제품, 협상력, 거래규모, 경쟁률, 점유율, 향후 단가인상 전망 등)에 따라 차이가 있을 수밖에 없음에도, 다른 거래처의 매출이익률을 AAA에 그대로 적용하여 저가 및 접대비로 단정하는 것은 부당하며, AAA은 청구법인과 특수관계가 없을 뿐만 아니라 이익이 상반되는 대립당사자인바, 청구법인이 접대할 목적으로 저가로 판매할 합당한 이유는 없다.
(3) 쟁점업무추진비는 임원의 직무대가로 청구법인의 사업수행을 위한 인건비(손금)로서 임원의 월 보수를 구성하며, 매월 정액을 월급과 함께 지급하여 일반적인 보수와 다를 것이 없고, 청구법인은 이에 대해 근로소득세 또한 적법하게 원천징수ㆍ납부하였다.
(4) 특정거래를 부당행위로 보려면, 과세관청은 합리적 시가를 산정하여 그 시가와 대비한 부당함을 객관적으로 입증하여야 함에도, 처분청은 쟁점용역의 특성은 전혀 고려하지 않은 채, 합리성이 결여된 가액을 시가로 단정하여 그 보다 높게 지급된 결과적 사실만을 가지고 위법한 이 건 처분을 하였다.
(1) 처분청은 과세전적부심사 결정 중의 하나의 유형으로 심사제외결정을 한 것인바, 결정의 적부는 별론으로 하더라도, 과세전적부심 절차 자체가 없었다는 청구주장은 사실과 다르다.
(2) 청구법인은 AAA에게만 지나치게 낮은 가격으로 판매하였을 뿐만 아니라, 심지어 원가를 초과하여 손실까지 부담하였는바, 이는 비정상적 거래행위로서 명백한 접대비에 해당한다.
(3) 직원과 비교할 때, 임원에게 지급한 상여금이 지나치게 높은 상황에서 그에 추가하여 지급한 쟁점업무추진비는 구체적인 지급기준이나 증빙도 없어 사실상 손금 부인되어야 하는 기밀비에 해당한다.
(4) 쟁점용역 대가의 이익률은 관계법인이 다른 거래처들에게 유사한 용역을 제공하고 받은 대가의 이익률과 비교할 때 지나치게 높은데, 청구법인은 이에 대해 관리비용(인건비) 등 소요원가가 높다는 비합리적인 이유만을 제시하고 있어, 부당행위로 판단한 이 건 처분은 정당하다.
① 적법절차 준수 여부
② 특정거래처 저가판매액의 접대비 해당 여부
③ 임원에게 지급한 쟁점업무추진비를 손금 부인한 처분의 당부
④ 관계회사에게 부당하게 과다한 용역비를 지급하였는지 여부
1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지
2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지
⑤ 과세전적부심사 청구에 대한 결정은 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 청구가 이유 없다고 인정되는 경우: 채택하지 아니한다는 결정
2. 청구가 이유 있다고 인정되는 경우: 채택하거나 일부 채택 결정
3. 청구기간이 지났거나 보정기간에 보정하지 아니한 경우: 심사하지 아니한다는 결정 (2) 법인세법 제25조(접대비의 손금불산입) ① 이 조에서 “접대비”란 접대, 교제, 사례 또는 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 목적으로 지출한 비용으로서 내국법인이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액을 말한다. 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. (3) 법인세법 시행령 제43조(상여금등의 손금불산입) ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 제89조(시가의 범위 등) ①법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다. (단서 생략)
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 자산(금전은 제외한다) 또는 용역을 제공할 때 제1항 및 제2항을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액을 시가로 한다.
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 해당 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래 또는 특수관계인이 아닌 제3자간의 일반적인 용역제공거래를 할 때의 수익률(기업회계기준에 따라 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. ※ 국세기본법 기본통칙 12-0…1(송달서류의 효력발생) 법 제12조 제1항에서 “도달”이라 함은 송달을 받아야 할 자에게 직접 수교할 것임을 요하는 것이 아니고, 상대방의 지배권 내에 들어가 사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태에 있는 때(예컨대, 우편이 수신함에 투입된 때 또는 동거하는 가족ㆍ친족이나 고용인이 수령한 때)를 말하며, 일단 유효하게 송달된 서류가 후에 반송되더라도 송달의 효력에는 영향이 없다.
(1) 처분청이 처분근거 등으로 제시한 주요내용은 다음과 같다. (가) 적법절차 준수여부 (나) 특정거래처 저가판매액(접대비) (다) 임원에게 지급한 쟁점업무추진비 (라) 쟁점용역의 대가
(2) 이에 대한 청구법인의 항변과 제시자료 등을 정리하면 다음과 같다. (가) 적법절차 준수여부 (나) 접대비 손금부인 (다) 쟁점업무추진비 (라) 쟁점용역의 대가
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 세무조사결과통지서 수령에 있어, 우편송달 기준으로 과세전적부심 절차가 진행되었어야 함에도, 처분청이 적법한 방법이 아닌 모사송달을 기준으로 삼아, 납세자 권리가 침해되었다고 주장하나, ｢국세기본법｣은 송달의 효력에 “도달주의”를 취하고 있는데, 이는 송달받아야 할 자의 지배권 내에 들어가 사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태(국세기본법 통칙 12-0…1)로서, 이 건 사실관계에 따르면 청구법인이 모사송달방법으로 결과통지서를 받고 처분청에게 수령증까지 제출한 이상, 이후 우편송달의 효력과 무관하게 청구법인에게 세무조사 결과통지서는 유효하게 송달된 것으로 봄이 상당하므로, 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 특정거래처에 대하여만 저가판매를 하여, 저가판매액 중 일부(손실발생부분)를 접대비로 보았다는 의견이나, 각 거래처별로 거래조건 등이 달라 동일한 물품이라 하더라도 판매가액이 일정하게 유지될 수 없는 등 경우에 따라 상대적인 저가판매가 현실적으로 존재할 수밖에 없다는 점은 처분청도 인정하고 있는 바, 별다른 추가적인 과세근거 없이 다른 거래처와 비교하여 저가판매라는 이유만으로 그 저가판매액을 접대비로 단정하기는 어렵다 할 것이고, 이에 대해 처분청은 저가판매액 중 손실이 발생한 부분을 발췌하여 그 부분만을 접대비로 보았다는 의견이나, 기간과세 세목인 법인세에서 손실 또는 이익이 발생하였는지 여부를 판단하는 기준은 사업연도 단위가 되어야 함에도, 처분청은 사업연도 기준으로는 이익이 발생하였음에도, 사업연도 내 특정기간 등만을 임의로 선택하여 그 기간에만 결손이 발생하였다고 보았는바, 이는 법인세 과세단위(사업연도)를 오해한 것으로 보이는 점, 조세심판관 회의(2021.8.25.)에 출석한 청구법인(대리인)은 저가로 판매한 이유에 대하여 자신이 적극적으로 접대할 목적이 아니라 거래 역학관계상 갑의 위치에 있는 AAA의 강한 요구와 압력으로 어쩔 수 없었다는 입장이고, 처분청(담당조사자)은 이에 대해 접대비로 보면, 향후 공정거래 등 제도개선에 도움이 될 것이라고 답변하였는바, 저가판매의 정황이나 원인 측면에서도 통상적인 접대비로 보기는 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 AAA에게만 상대적으로 저가로 판매한 금액 중 일부분만을 접대비로 보아 손금 부인한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다. (다) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 처분청은 임원에게 지급된 쟁점업무추진비에 대하여 구체적이고 명확한 지급 근거가 없어 기밀비로 보아 손금 부인하였다는 의견이나, 쟁점업무추진비는 정기적으로 매월 정액이 월급과 함께 지급되고 있어, 급여 및 상여금과 함께 일반적인 임원의 보수(인건비)를 구성하고 있는 것으로 보이는 점, 청구법인은 임원의 보수총액 한도를 설정하고 있어, 쟁점업무추진비를 포함하더라도 보수총액 한도 내로 지급하고 있다면, 보수의 구성항목의 형식적 명칭에 따라 과세여부를 달리 판단하는 것이 되어 불합리한 점, 쟁점업무추진비까지 포함된 임원의 보수수준이 사회통념을 벗어날 정도의 과다한 지급으로 보이지 않는 점, 쟁점업무추진비만으로 판단하더라도 그 액수는 소액에 불과하여, 청구법인이 조세부담을 회피할 목적으로 부당하게 지급한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점업무추진비를 기밀비로 보아 손금 부인한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다. (라) 마지막으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 처분청은 청구법인이 관계법인에게 부당하게 과다한 용역비를 지급한 것으로 보았으나, 부당행위계산의 부인 규정을 적용하려면, 비교대상이 되는 합리적인 시가를 산정하되 이에 대한 입증책임은 처분청에게 있음에도, 처분청은 관계법인이 청구법인 외에 다른 거래처들로부터 수령한 용역대가들의 이익률 평균을 시가로 단정하고 있으나, 개별용역은 제공되는 서비스의 질적 수준, 책임범위 등 여러 면에서 차이가 있을 수 있어 단순히 이익률 비교만으로는 충분하지 않고, 비교대상 용역과 쟁점용역의 유사성 등에 대하여도 추가적인 제시가 있었어야 함에도, 이와 관련한 과세근거는 제시되지 않은 점, 설령, 처분청이 비교한 다른 용역들과 쟁점용역의 본질이 유사하다는 점을 전제하더라도, 처분청이 계산한 청구법인의 이익률에는 원가(쟁점인건비)가 누락되어 임의로 계산된 이익률에 불과하고, 원가를 제대로 반영하면 다른 용역들의 이익률과 비슷한 수준이라는 청구법인의 주장에, 처분청은 쟁점인건비는 조사당시 없었던 주장일 뿐만 아니라, 설령 반영하더라도 관계법인의 공통경비가 되어야 하므로, 청구법인의 이익률에는 크게 영향을 줄 수 없다는 의견을 제시한 것에 그친 반면, 쟁점인건비는 당초 청구법인 소속으로 쟁점위탁건물만을 관리하던 BBB 차장의 인건비로서, 소속만 변경(청구법인→관계법인)되었을 뿐, 업무의 범위나 본질은 변경되지 않았다며, 청구법인에게 제공한 용역의 원가에 해당된다는 청구법인의 소명은 비교적 구체적이어서 별다른 반증의 제시가 없는 한, 그 신빙성을 완전히 부인하기 어려워 보이는 점, 위에서 언급한 사항들과 함께, 부당행위계산의 부인 규정이 거래의 사법상 일반효과는 용인하면서 세법상 소득 등의 계산만을 달리하겠다는 세법 고유의 이례적 법리가 적용되는 만큼, 관련규정 적용에는 보다 엄격한 기준이 필요함에도, 처분청의 시가산정 및 청구법인의 이익률계산 등에 그 명확성과 정합성을 담보하기 어려워 보이는 이상, 이에 기초한 처분 또한 정당하다고 보기 어려운바, 처분청이 쟁점용역 대가에 대하여 부당행위계산 부인의 규정을 적용한 이 건 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.