철거한 쟁점건물의 취득가액 등을 쟁점토지의 필요경비에 산입할 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 등 19명은 2004.7.5. OOO 대지 9,814㎡(그중 5,185㎡는 2015.3.26. 같은 동 OOO으로 분할되었다) 및 그 지상 창고 13,074.67㎡, 같은 동 OOO 잡종지 8,566㎡(이하 각 토지를 합하여 “쟁점토지”라 하고, 건물을 “쟁점건물”이라 하며, 모두 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO원에 공동 취득하였다.
• 나. 청구인 등 공유자 5명은 2005.12.16.부터 2007.4.17.까지 나머지 공유자 14명의 지분을 추가로 취득하였고, 그 결과 청구인의 지분은 370-3 토지 9,814분의 2,876.41, 쟁점건물 12,900.52분의 3,781.14, 541-6 토지 8,566분의 2,510.69이 되었다.
• 다. 청구인 등 5명은 2015.3.27. 주식회사 AAA(이하 “주-AAA”라 한다)에 쟁점건물을 철거하는 조건으로 쟁점토지의 일부를 OOO원(청구인의 지분에 상응하는 가액은 OOO원)에 양도하였고, 2015.5.27. 양도소득세를 신고하면서 아래 <표1>과 같이 쟁점건물의 취득가액, 리모델링 비용 등을 쟁점토지의 필요경비에 포함하여 납부세액이 없는 것으로 신고하였다. <표1> 쟁점부동산 양도소득세 신고내역 (단위: 백만원) OOO
• 라. 처분청은 2020.3.16.부터 2021.1.29.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 후, 청구인이 쟁점토지만 양도한 경우에 해당하여 쟁점건물의 취득가액 등을 쟁점토지의 필요경비에 산입할 수 없다고 보아 쟁점건물의 명도비와 철거비만을 필요경비로 인정하여 2021.4.6. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원을 부과하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2021.6.2

3. 이의신청을 거쳐 2021.11.10. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인 등은 개발사업을 시행하고자 쟁점부동산을 취득하였으나, 개발행위제한 고시 지정 등으로 개발이 불가능해져 적자가 발생하게 되었고, 공유자, 주 채권자, PF(프로젝트 파이낸싱)금융기관, 건설사 등 관계자 간의 이해가 상충하여 매매계약서에 쟁점건물을 구분하여 표시하지 않은 것일 뿐이다. (가) 청구인 등 19명은 2004년경 공동으로 OOO을 설립하여 신축․분양 등 개발사업 시행 목적으로 2004.7.5. 쟁점부동산을 취득하였으나, 잔금지급 전인 2004.6.5. 개발행위제한 고시가 지정되는 등 개발이 불가능해졌고, 공유자 간 지분양수도가 이루어져 최종적으로 청구인 등 5명이 공유자가 되었다. (나) 공유자는 쟁점부동산 취득자금을 OOO에서 조달하였기 때문에 이자비용이 발생하였고, 개발행위제한 기간이 길어짐에 따라 이자비용의 경감을 위해 창고인 쟁점건물을 2006.9.26. 근린생활시설로 용도변경하여 임대사업에 사용하게 되었으나, 그럼에도 불구하고 OOO의 적자는 지속되었다. (다) OOO이 PF 자금을 개인사업자인 OOO에게는 지원할 수 없고, 법인에게만 지원할 수 있다고 제안함에 따라 2009.6.12. 주-AAA를 설립하게 되었고, OOO과 주-AAA 간 2009년 9월말 조건부 매매계약이 체결되었으나 이행되지 않았으며, 2011년말 OOO의 공매진행과 유찰․공매중단 등이 있었고 파산상황에 직면하게 되었다. (라) 사업포기를 희망한 청구인, AAA, BBB 3명(이하 “전부양도인”이라 한다)과 사업을 계속하자는 CCC, DDD 2명(이하 “일부양도인”이라 한다) 간 의견이 일치하지 않았고, 전부양도인은 2012.12.3. 각각의 지분을 주-AAA에 양도하는 매매계약을 체결하였으나 역시 이행되지 않았으며, 최종적으로 2015.3.10. 매매계약에 따라 2015.3.27. 양도하게 되었다. (마) PF 추진 과정에서 건물이 없어야 PF가 실행될 수 있다는 조건이었고, 건설사에서도 건물이 있는 경우 철거지연 등으로 인해 공기준수가 어려우므로 약정기간 내 책임준공을 확약해 줄 수 없다고 한 반면, 주채권자인 OOO은 건물철거에 따른 담보가치 훼손을 수용할 수 없다고 하는 등 이해관계자 간 의견이 상충되었다. (바) 이러한 과정에서 매매계약서에 건물을 구분기재하지 않았고, 매도인이 건물철거를 책임지게 되었으며, 2015.3.25. 필지분할을 위해 필지 구분선 위의 쟁점건물에 구멍을 내는 편법거래가 이루어질 수밖에 없었다.

(2) 쟁점건물의 가격은 실질적으로 이 건 매매대금에 포함되었으므로 이를 필요경비로 인정하여야 한다. (가) 쟁점부동산은 취득 당시부터 하나의 용도로 사용되었고, 양도인 5명은 토지와 건물의 기준시가 비율에 따라 매매금액을 안분하여 계산하였다. (나) 쟁점건물 철거비 OOO원과 임차인 퇴거비 OOO원도 매매대금의 산정에 반영되었는바, 결국 실질적으로 매수인(주-AAA)이 이를 부담한 것과 같으므로 매수인이 취득한 후 철거한 것으로 볼 수 있다. (다) 2015.3.10. 매매계약 체결 당시 쟁점건물이 존재하였고, 건물철거는 잔금 및 등기이전 2개월 후인 2015.5.13. 완료되었는바, 쟁점건물의 가격도 매매가격에 포함된 경우로 볼 수 있으므로 실질과세의 원칙상 쟁점건물의 취득가격 등이 필요경비로 인정되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 건물 취득 당시부터 건물을 철거하고 토지만을 이용하려는 목적이 명백한 경우에는 기존건물의 취득가액 등을 양도자산(토지)의 필요경비로 산입할 수 있을 것이나, 청구인은 쟁점부동산을 2004.7.5. 취득하여 2015.3.27. 양도하기까지 10년 이상 부동산임대업에 사용하였고, 주-AAA는 쟁점건물을 제외한 토지만을 소유권이전한 것으로 등기부등본에 나타나며, 부동 산 매매계약서에서도 ‘현 건물의 임차인은 매도인 책임 하에 퇴거시킨 후 매수인에게 토지를 인도하고 건축물은 매도인 책임 하에 명도 및 철거하는 것’으로 되어 있어 쟁점건물을 제외한 토지만을 양도한 것으로 나타나고, 철거 관련 비용도 청구인이 지출한 것으로 나타나는 등 청구인이 토지와 쟁점건물을 일괄 양도한 경우로 보기 어려운 바, 이 건 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점 철거한 쟁점건물의 취득가액 등을 쟁점토지의 필요경비에 산입할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

• 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것

3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것

② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.

1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.

• 가. 제1항 제1호 가목 본문에 따르는 경우에는 해당 실지거래가액

⑤ 취득에 든 실지거래가액의 범위 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것) 제67조(즉시상각의 의제) ② 제1항에서 "자본적 지출"이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 제163조(양도자산의 필요경비) ③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용

4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것 (3) 소득세법 시행규칙(2016.3.16. 기획재정부령 제556호로 개정되기 전의 것) 제79조(양도자산의 필요경비 계산등) ① 영 제163조 제3항 제4호에서 "기획재정부령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 비용을 말한다.

2. 토지이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용

6. 제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 주요 경과는 아래 <표2>와 같다. <표2> 주요 경과 OOO (나) 청구인 등은 2015.3.10. 주-AAA와 아래 <표3>과 같은 내용으로 쟁점부동산에 대한 매매계약을 체결하였다. <표3> 쟁점부동산 매매계약서(2015.3.10., 주요내용) OOO (다) 청구인 등 공유자 14명은 2004.7.3. OOO의 사업자등록을 하였고, OOO은 2019.5.24. 현재 계속사업자로, 주업종은 부동산임대업이며, 청구인은 2005년 귀속 종합소득세 신고시까지 OOO의 주업종코드를 703021(비주거용 건물 신축․판매)로 신고하였으나, 2006년부터 701201(점포임대)로 변경하여 신고하였고, 청구인의 OOO 관련 연도별 수입금액 신고내역은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인의 OOO 관련 연도별 수입금액 신고 내역 (단위: 백만원) OOO (라) 청구인 등 공유자 간의 2005.12.16.자 쟁점부동산 매매계약서에 의하면, 계약의 목적은 아래 <표5>와 같고, 청구인 등 5명은 2007.4.17. 쟁점부동산 지분 37.23%를 OOO원에 추가 인수하였으며(계약서상 ‘계약금은 없고 잔금은 2007.4.17. 금융기관차입 즉시 지불한다’고 기재되어 있다), OOO의 2007.12.31. 현재 대차대조표상 단기차입금은 OOO원으로 나타난다. <표5> 2005.12.16.자 쟁점부동산 매매계약서 일부 OOO (마) 청구인이 제출한 철거공사 관련 계약서(변경계약서 포함)에 의하면, 쟁점건물을 2014.12.15.부터 2015.4.30.까지 철거하도록 하였고, OOO은 수급인으로부터 2014.12.31. OOO원(공급가액), 2015.5.20. OOO원의 전자세금계산서를 수취한 것으로 확인된다. <표6> 건설공사도급(변경)계약서(주요내용) OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 토지와 그 지상건물을 함께 취득하였다가 토지만을 이용하기 위하여 건물을 철거하고 나대지 상태로 토지만을 양도하는 경우, 취득 후 단시일내에 건물의 철거에 착수하는 등 토지와 건물의 취득이 당초부터 건물을 철거하여 토지만을 이용하려는 목적이었음이 명백한 것으로 인정될 때에는 철거된 건물의 취득가액과 철거비용 등을 토지의 취득가액에 포함되는 양도자산의 필요경비로 산입할 수 있는 것이며, 낡은 지상건물이 있는 대지를 취득하는 경우, 그 대지 취득시 지출한 그 지상건물의 매입대금 및 정지공사비용은 소득세법 시행령 제163조 제3항 의 자본적 지출액 내지는 개량비에 해당하므로 필요경비로서 공제되어야 하는 것이다(대법원 1992.9.8. 선고 92누7399 판결, 같은 뜻임). 청구인은 신축 및 분양을 목적으로 쟁점부동산을 취득하였으나, 개발행위 제한 고시 등으로 개발이 지연되어 부득이하게 쟁점건물에서 임대업을 영위하였고, 개발행위 제한기간 등을 고려하면 일시적으로 임대업을 영위한 것이며, 쟁점부동산의 매매대금에는 쟁점건물에 대한 대가도 포함되어 있으므로 쟁점건물의 취득가액 등을 쟁점토지의 필요경비로 산입하여야 한다고 주장하나, 청구인 등은 개발행위 제한 연장이 확정되지 않은 최초 개발행위 제한기간 중인 2005～2006년에 28억원의 리모델링 비용을 부담하면서 OOO원에 취득한 쟁점건물을 창고에서 근린생활시설로 용도변경하였고, 청구인은 2006년 귀속 종합소득세 신고시부터 OOO과 관련된 주업종을 비주거용 건물 신축․판매업에서 점포임대업으로 변경하여 신고하였는바, 청구인 등이 단시일내 쟁점건물을 철거하려는 의도가 있었다고 보기 어려운 점, 쟁점건물은 청구인이 취득할 당시 신축한지 약 10년이 된 건물이었고, 청구인도 이를 취득하여 철거할 때까지 약 10년간 계속하여 임대하고 임대수입을 얻었던바, 청구인이 쟁점건물을 취득할 당시 그 효용가치가 전혀 없었던 것으로 보이지 아니하는 점(조심 2013전4226, 2014.5.12. 같은 뜻임), 청구인 등과 주-AAA의 매매계약서에는 쟁점건물이 아닌 쟁점토지만 양도한 것으로 기재되어 있는 점, 청구인은 쟁점부동산 매매대금에 쟁점건물에 대한 대가가 포함되어 있다고 주장하나 확인되지 않는 한편, 주-AAA가 아닌 청구인 등이 쟁점건물 명도비 및 철거비를 부담한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기 본 법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한