직원의 상여금 지급비율을 기준으로 주주인 임원들에게 초과지급한 상여금을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분의 당부

심판청구를 기각한다.

• 가. 청구법인은 1970.6.1. OOO 소재 OOO과 OOO 등을 소유ㆍ임대하는 부동산임대법인으로, 2016사업연도부터 2019사업연도까지의 과세기간(이하 “쟁점과세기간”이라 한다)동안 청구법인의 주식지분을 OOO%씩 보유하고 있는 공동대표이사인 AAA, BBB, CCC 및 DDD(이하 “주주임원들”이라 한다)에게 임원상여금 명목으로 2016사업연도 OOO원, 2017사업연도 OOO원, 2018사업연도 OOO원 및 2019사업연도 OOO원, 합계 OOO원(이하 “쟁점상여금”이라 한다)을 지급하고 손금으로 산입하였다.
• 나. 처분청은 2021.3.17.부터 2021.4.5.까지 청구법인의 2015사업연도부터 2019사업연도에 대한 법인통합조사를 실시한 결과 주주임원들에게 지급한 쟁점상여금에 대하여 상여금 지급의 구체적인 근거가 없는 임원상여금으로 보아 청구법인의 직원 EEE(회계 및 계약 등 총무담당 과장)의 상여금 지급률을 기준으로 주주임원들의 상여금을 재산정하고 직원의 상여금 지급률을 초과한 상여금 OOO원을 손금불산입하여 2021.7.5. 청구법인에게 법인세 2016사업연도분 OOO원, 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원, 2019사업연도분 OOO원, 합계 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2021.9.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점상여금은 업무실적과 관련없이 정기적으로 지급한 통상임금의 성격이고, 처분청은 법령에 근거가 없는 과세처분을 하였으므로 동 처분은 조세법률주의에 위배되어 무효인 처분이다. (가)법인세법제26조 제1호에서 인건비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조에서는 손금불산입되는 임원 또는 직원의 상여금 또는 보수에 대하여 상세히 규정하고 있으나, 처분청은 세무조사결과통지서상의 과세근거법령을 막연히 법인세법제26조라고만 기재하였을 뿐 법인세법 시행령제43조 중 어느 항에 해당하는지 구체적인 과세근거를 제시하지 못하고 있고 경정결의서상에도 아무런 과세근거를 기재하지 아니하였다. (나) 청구법인은 2005.11.28. 임시주주총회 제1호 의안 ‘임원보수의 한도’에서 한도를 OOO원으로 한다고 의결한 바 있고, 부동산임대업이기에 이미 임대료수입이 정해져 있어 주주임원들을 포함한 모든 직원들의 급여총액(기본급+상여금+비과세급여)을 미리 정할 수 있었으며, 급여조정을 통해 상여금 규모를 결정해 왔다(2014사업연도 초 급여조정을 실시하여 2016사업연도까지 적용, 2017사업연도 초 급여조정을 실시하여 2018사업연도까지 적용, 2019사업연도 초 급여조정을 하여 현재까지 적용). (다) 법인세법 시행령제43조에서 손금불산입대상으로 규정하고 있는 상여금은 근로기준법 시행령제6조 제1항에서 규정하고 있는 통상임금(정기적이고 일률적으로 지급)과 대비되는 개념의 임금으로 사용자가 근로자에게 정기적인 임금 이외에 불확정적이고 일시적으로 지급하는 부가적인 급여로서 영어로는 보너스(Bonus)라 하며, 원래는 능률급제도의 하나로 일정 성과 이상을 올렸을 때 지급하는 것이다. 그러나 공무원이나 우리나라 기업의 대부분은 업무실적과 관련없이 명절이나 연말 등 일정한 시기, 분기별로 거의 정기적으로 지급하고 있고, 이러한 상여금은 실질적으로 고유의미에서의 상여금에는 해당되지 않으므로 청구법인이 주주임원에게 지급한 상여금은 통상임금의 성격이다. (라) 청구법인은 연초 또는 전년도에 주주임원들을 포함한 모든 직원들의 기본급(비과세 포함)과 상여금을 포함한 연봉총액을 정하고, 상여금을 설날상여금(1월 또는 2월)과 분기별 상여금(3월, 6월, 9월, 12월)으로 나누어 정기적으로 지급하였으므로 쟁점상여금은 업무실적과 관련하여 부정기적으로 지급하는 상여금이 아닌 통상임금 성격에 해당하며, 다수의 대법원 판례[2013.12.18. 선고 2012다89399 판결(전원합의체), 1981.11.24. 선고 81다가174 판결, 2006.5.26. 선고 2003더54322ㆍ54339 판결, 1976.6.22. 선고 76다439 판결, 1988.1.19. 선고 87누287 판결, 1980.2.26. 선고 79다2120 판결, 2005.9.9. 선고 2004다41217 판결, 2011.10.13. 선고 2009다86246 판결]에서도 상여금이 계속적ㆍ정기적으로 지급되고 그 지급액이 확정되어 있다면 이는 근로의 대가로 지급되는 임금의 성질을 가지고 있다고 판결하였다. <표1> 사업연도별 주주임원별 급여, 상여금 지급액 및 손금부인액 OOO <표2> 직원 EEE(1991.1.18. 입사, 회계 및 계약 등 총무담당 과장)의 급여 및 상여금 내역 OOO (마) 청구법인의 영업실적은 아래 <표3>과 같고, 2017사업연도에는 OOO원의 많은 지급수수료(변호사비용)가 지출되었으며, 공실 발생으로 전년 대비 OOO원의 매출액이 감소되었으나, OOO원의 유형자산처분이익이 발생하여 OOO원의 많은 당기순이익이 발생하였고, 2018사업연도는 2017사업연도에 발생된 공실이 계속 그대로 유지되어 OOO원의 당기순손실이 발생하였으며, 2019사업연도는 공실발생으로 인한 매출액 감소와 청소비 증가로 OOO원의 당기순손실이 발생하였다. <표3> 청구법인 영업실적 OOO (바) 부동산임대업은 경제상황의 변동이 없는 한 수입과 지출이 거의 고정적일 수 밖에 없는 업종이나, 청구법인이 소유하고 있는 토지(OOO)의 소유권과 관련하여 민사소송이 발생한 관계로 변호사 비용이 갑작스럽게 지출되었고, 경기침체로 공실이 많이 발생하여 임대료수입이 감소되는 관계로 영업실적이 최근 몇 년간 좋지 않았으나, 세법에 영업실적이 어느 정도 되어야 상여금 지급이 가능한지에 대한 규정은 없으며, 특정직원의 기본급 대비 상여금비율을 근거로 주주임원들의 상여금을 부인하는 규정도 없어 이 건 처분은 법령에 근거가 없는 과세처분으로 헌법제38조와 제59조에서 규정하고 있는 조세법률주의에 위배되므로 무효인 과세처분에 해당된다(대법원 1981.6.9. 선고 81다400 판결, 1995.11.24. 선고 95누10006 판결, 1977.4.26. 76다1979 판결, 1978.6.27. 78다778 판결, 1981.11.10. 선고 81다916 판결). (사) 청구법인도 다른 기업들과 마찬가지로 과거부터 관행적으로 임금을 기본급과 상여금으로 나누어 지급해 오다보니 쟁점과세기간동안에도 기본급과 상여금으로 나누어 지급한 것 뿐이고, 업무실적을 근거로 상여금을 지급하지 않았으며, 기본급과 상여금을 나누어 지급한다 하더라도 4대보험료 산정 및 근로소득세 부담에 있어서도 하등의 차이를 두고 있지 않으므로 상여금으로 지급한 사유에는 어떠한 악의적인 의도나 목적이 개입될 개연성도 없다. (2) 다음과 같은 이유로 처분청의 주장은 타당하지 아니하다. (가) 처분청이 제시한 대법원 2013.7.12. 선고 2013두4842 판결의 원고는 골프장을 운영하는 법인으로서, 원고의 취업규칙에는 경영실적에 따라 상여금을 지급할 수 있다고 규정되어 있고, 2008.3.26.자 정기주주총회에서 회장ㆍ부회장의 임원 보수 한도를 결의한 사실이 있고, 퇴임한 전임대표이사(OOO% 지분보유) 1인의 상여금지급을 위하여 2008.12.12.자 임시주주총회 결의에 따라 임시주주총회를 개최하였다고 하더라도 법인세법 시행령제43조 제2항 소정의 ‘급여지급기준’이 정해져 있다고 할 수 없고, 나아가 이 사건 상여금의 액수를 구체적으로 정한 근거를 알 수 없을 뿐만 아니라 그 액수가 2008사업연도 당기순이익의 약 OOO%에 이르는 거액이어서 이를 임원 개인에 대한 임금으로 보기도 어렵다는 점 등에 비추어 2008.12.30. OOO% 지분을 보유한 지배주주인 전임대표이사에게 지급한 상여금은 유보된 이익을 배분하기 위하여 상여금의 형식을 취한 것으로 실질적으로 이익잉여금의 처분방법을 정한 것에 불과하다고 본 사건으로, 청구법인의 경우는 2005.11.28. 임시주주총회 제1호 의안인 ‘임원 보수의 한도’에서 정해진 OOO원 범위 내에서 급여조정을 통하여 주기적으로 기본급 인상율과 상여금을 정하는 등 상여금은 성과실적과 관계없이 정기적으로 지급한 통상임금 성격임이 확인되는 등 동 대법원 판례와 사안이 달라 그대로 적용하기는 어렵다. (나) 처분청은 아무런 법적 근거 제시도 없이 막연히 “객관적인 지급기준이나 지급근거, 연도별, 인별 상여금지급액의 구체적인 산정근거가 없다”고 주장하고 있으나, 어느 법령에 어떻게 상여금지급기준을 규정하고 있어야 한다든지 등 법령에 규정되어 있는지 그 근거를 처분청이 제시했어야 함에도 제시한 바 없고, 객관적인 사실관계를 토대로 과세한 것이 아니라 세법에 문외한인 납세의무자가 답변한 내용 등을 단서로 잡아 부당하게 과세하였다. (다) 처분청은 주주임원들의 총급여가 관내 동종업종의 임원급여 지급비율보다 현저히 높다는 이유를 과세근거로 삼았고, 이러한 과다상여금지금으로 인하여 영업손실까지 초래하고 있다는 등 막연한 이유로 쟁점상여금 중 직원상여금 지급비율 초과분을 손금불산입하였으며, 적법절차에 따라 사전에 결정되고 객관적으로 산정된 투명한 기준에 의하여 상여금을 지급하였어야 한다고만 주장할 뿐 적법절차가 어떤 것인지, 어떻게 규정하고 있어야 객관적으로 산정된 투명한 기준에 해당되는지에 대하여 구체적인 대안도 제시하지 아니하였다. 또한 청구법인의 경우 ‘동일직위에 있는 지배주주 등 외의 임원 또는 직원’이 없어 법인세법 시행령제43조 제3항은 이 사건 쟁점상여금을 부인하는 근거조항으로 삼을 수 없고, 처분청이 제시한 대전지방법원 2015.8.19. 선고 2013구합2657 판결은 원고는 영리법인이 아닌 비영리사단법인인데도 처분청은 원고가 직원들에게 지급한 성과수당, 연말상여금, 추석상여금보다 과다하게 지급하였다며 과다지급 수당 등을 법인세법 시행령제43조 제1항이 정한 ‘이익처분에 의하여 지급하는 상여금’으로 보아 손금부인한 사례로, 직원들의 수당ㆍ상여금지급비율을 임원들의 수당ㆍ상여금지급비율의 기준이라고 판결한 사례가 아니므로 청구법인 사건의 유사결정례로 인정되어서는 아니된다. (라) 처분청은 법인세법 시행령제43조 제2항의 “급여지급기준”을 임원보수규정으로 보아 상여금이란 단어가 포함되어 있지 않으므로 임원상여금 지급규정이 없는 것으로 보아야 한다는 의견으로 보이나, 법인세법 시행령제43조 제2항에서 “급여지급규정”이라고 호칭하는 것을 보더라도 ‘급여’라는 단어의 의미와 ‘보수’라는 의미는 동일한 개념이고, ‘급여’ 및 ‘보수’ 내에는 상여금도 포함되는 개념이며, 처분청이 제시하는 대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결은 원고(대부업 영위 영리법인)의 대표이사는 원고의 1인 주주로서 원고 회사에서 자신의 보수를 별다른 제약 없이 자유롭게 정할 수 있는 지위에 있고, 다른 임원들과는 달리 기본급, 수당 등 보수의 구성항목이 정하여져 있는 연봉계약서를 작성한 사실도 없어 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 법인세법 시행령제43조에 따라 손금에 산입할 수 없다고 본 사례로 청구법인의 경우와 달라 동 판례도 청구법인의 유사결정례로 적용하기 어렵다.
• 나. 처분청 의견

(1) 지급기준이 없는 임원상여금은 손금불산입 대상에 해당한다. (가) 법인세법 시행령제43조에 의하면 임원상여금은 정관, 주주총회 등에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급되는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 손금에 산입하지 않는다고 규정하고 있고, 대법원 2013.7.12. 선고 2013두4842 판결에서는 주주총회에서 임원 보수 한도를 결의하였다 하더라도 그것만으로는 법인세법 시행령제42조 제2항 소정의 급여지급기준이 정해져 있다고 할 수 없다고 하면서 상여금을 지급하기 위한 구체적인 지급기준이나 성과평가방법을 정한 바도 없고, 상여금 액수를 정한 근거도 없으므로 실질적으로 법인내 유보된 이익을 지배주주에게 배분하기 위하여 상여금의 형식을 취한 것으로 보아 손금불산입 대상이라고 판시하였다. (나) 조사당시 청구법인의 임원상여금 지급기준은 2005년 주주총회에서 임원의 보수총액한도를 포괄적으로 OOO원 이내로 정한 것 외에는 객관적인 지급기준이나 지급근거, 연도별, 인별 상여지급액의 구체적인 산정근거를 확인할 수 없었고, 문답과정에서 주주임원 3인의 임원상여금 지급과 관련한 문답결과 일관되게 “임원 상여금에 대한 별도 지급규정은 없고, 공동사업자라 별도 상여금 지급규정은 의미가 없다거나 회사의 자금여력에 따라 그때 그때 상여금이 결정된다든지 주주끼리 상의해서 정한다 등으로 일관되게 진술하고 있는 것으로 볼 때 사실상 형제 OOO인이 OOO% 지배하는 가족기업으로서 쟁점상여금 지급시 사전에 결정된 성과평가방법이나, 개별적ㆍ구체적인 지급기준이나 근거자료 없이 그때 그때 상황에 따라 지배주주로서의 지위에서 임의로 상여금을 책정하여 배분받는 등 대주주간 이익배분을 도모하기 위한 수단으로 이용하고 있음을 알 수 있고 이는 법인세법상 손금불산입대상에 해당한다. (다) 연도별 임원, 직원들의 총급여 계상내역을 보면, 주주 OOO인의 총 급여가 일반직원 OOO명의 급여를 모두 합한 것보다도 OOO배 가량 많고, 청구법인의 관내 동종업종의 임원급여 비율과 비교ㆍ검토해보아도 매출액 중 임원급여차지비율이 과도하게 높으며, 이러한 과다 상여금의 손금산입으로 인하여 영업이익률 역시 동종 업종 평균영업이익률보다 현저하게 낮을 뿐만 아니라 오히려 영업손실까지 초래(2016사업연도 OOO%, 2017사업연도 OOO%, 2018사업연도 OOO%, 2019사업연도 OOO%)하고 있음을 알 수 있으므로, 이러한 행위는 비록 지배주주라 하여도 적법절차에 따라 사전에 결정되고 객관적으로 산정된 투명한 기준에 의하여 상여금을 지급받고, 누적이익잉여금 등에 대하여는 상법상 배당절차에 따라 소득을 분배받아 소득세를 성실히 납부하는 타 법인과 주주들과 비교해 볼 때 조세형평에도 현저하게 어긋난다. <표4> 사업연도별 임원, 직원들 총급여 계상내역 OOO <표5> 청구법인 관내 동종업종 임원급여 비율 현황 OOO (라) 청구법인은 토지 불법점유 관련 법률비용 지출과 도심 내 신축사무실 공급으로 인한 공실과 임대료인하로 인하여 영업이익률이 낮아졌다고 주장하나, 법률비용의 총액은 3여년간 OOO원 가량으로 영업이익률에 큰 영향을 미치지 않는 규모이고, 법률비용 제외 후 영업이익률 수치 역시 낮은 수준이며, 신축 사무실공급으로 인한 공실과 임대료 인하는 관내 업종 모두에게 공통적으로 발생한 상황이므로 관내 동종업종 비교시에 영향을 주는 요소가 아니다.

(2) 직원에게 지급한 상여금비율을 기준으로 쟁점상여금 중 초과금액을 산정하여 손금불산입한 처분은 타당하다. 법인세법 시행령제43조에 의하면 지배주주 임원 등에게 지급한 보수가 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주 외의 임원 등에게 지급한 보수를 초과한 경우 그 초과금액을 손금에 산입하지 않는다고 규정하고 있고, 청구법인은 부동산임대업을 주업으로 하는 법인으로서 조직표상 주주임원들 외 임원은 없으며, 상시고용인원은 부서별로 각 OOO명씩으로 총 고용인원은 OOO명으로 나타나며, 이 직원들에 대한 상여금 지급내역을 보면, 인별 상여금 지급률이 연도별로 일정하게 유지되고 있는 점, 관리부와 전기실 직원의 상여금 지급률은 급여 대비 약 OOO%이고, 기계실과 경비실 직원의 상여금 지급률은 약 OOO% 가량으로 부서별로 개별 직원들의 업무 난이도나 기여도 등에 따라 상여금이 차등 지급된 것으로 보이는 점, 급여대비 상여금 지급비율이 연간 최대 OOO%가량으로 과도하게 보이지 않는 점 등에 비추어 직원들의 상여금 지급비율은 일반적인 사회통념이나 상관념상 적정하다고 판단되나, 주주임원들 외 타 임원이 존재하지 아니하여 객관적인 비교대상이 없는 상황에서 주주임원들의 청구법인에서의 담당업무를 볼 때 조직체계상 관리부 소속으로 분류하는 것이 가장 합리적으로 보이고, 직원에게 상여금을 지급하면서 임원에게는 상여금을 지급하지 않을 수 없는 일반적인 사회통념과 상관행을 고려할 때 청구법인의 소속 일반직원에게 지급한 상여금 지급비율과 비교하여 과도하게 초과하는 부분만을 손금불산입하는 등 납세자의 입장에서도 수긍할 수 있는 수준으로 쟁점상여금을 재산정하여 초과분에 대해서만 법인세를 부과한 것이므로 이는 근거과세원칙에 위배하는 것으로 볼 수 없다.

(3) 원칙적으로 임원상여금 지급규정이 없는 경우 임원 상여금 전액이 손금불산입 대상이 되고, 일부 손금산입 대상이 있다면 그 부분은 납세의무자가 증명하여야 한다. 대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결에서는 법인세 부과처분에 대하여 증명의 어려움이나 공평의 관념 등에 비추어 위와 같은 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 보수금 전체를 손금불산입대상으로 보아야 하고, 위 보수금에 직무집행의 대가가 일부 포함되어 있어 그 부분이 손금산입의 대상이 된다는 점은 보수금 산정 경위나 그 구성내역 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다고 판시하고 있다. 이와 같은 입증책임에도 불구하고 청구법인은 조사당시 쟁점상여금이 과도하다는 지적에도 이에 대한 합리적인 반론이나 근거자료를 제시하지 아니하였고, 이에 일반직원들과의 상여금지급률을 비교하여 직원들의 상여지급률을 초과하는 상여금 지급금액에 대하여 손금부인하여 법인세를 과세하였으므로 처분청의 처분은 타당하다.

• 가. 쟁점 직원의 상여금 지급비율을 기준으로 주주임원들에게 초과지급한 상여금을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: <별지> 참조
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인의 법인등기부등본에 의하면, 청구법인은 OOO FFF(주주임원들의 父)에 의하여 비주거용 부동산임대업을 주 사업목적으로 하여 설립되어 운영되다가, 2004년 FFF의 사망 후 GGG(주주임원들의 母)으로 대표이사가 변경되었고, 이후 2016년 GGG 사망 후 DDD으로 변경, 이후 2020년 5월 AAA, BBB, DDD, CCC로 공동대표 변경되어 현재까지 운영되고 있으며, 주주임원들의 사업연도별 지분율 변동은 아래 <표6>과 같다. <표6> 청구법인의 지분율 변동 현황 OOO (나) 2004.12.8.자 개정된 청구법인의 정관 제36조에서 “이사의 보수는 주주총회의 결의로 이를 정한다”고 규정되어 있고, 2005.11.28.자 임시주주총회의사록에 의하면, 청구법인은 제1호 의안 임원 보수의 한도의 건(임원의 보수한도 OOO원 이내)을 의결하였다. (다) 청구법인은 주주임원들의 기본급 및 상여금 지급 결정근거로 2014사업연도, 2017사업연도 및 2019사업연도 급여조정계산서를 제출하였고, 2014.1.2.자로 기재된 2014사업연도 급여조정계산서에 의하면, 임원(2014년 대표이사 OOO명의 기본급은 OOO원, 이사 등 OOO명의 기본급은 각 OOO원)은 기본급 OOO%인상, 상여금 OOO%이고, 직원은 기본급 OOO%인상, 상여금은 OOO% 또는 OOO원을 지급한다고 기재되어 있으며, 2017.1.2.자 2017사업연도 급여조정계산서에 의하면, 임원(대표이사 등 OOO명의 기본급은 각 OOO원)은 기본급 OOO%인상, 상여금 OOO%이고, 직원은 기본급 OOO%인상, 상여금은 OOO% 또는 OOO원을 지급한다고 기재되어 있고, 2019.1.2.자 2019사업연도 급여조정계산서에 의하면, 임원(대표이사등 OOO명의 기본급은 각 OOO원)은 기본급 OOO%인상, 상여금 OOO%로 기재되어 있으나 총액은 2017사업연도 총액과 동일하게 기재되어 있고, 직원은 기본급 OOO%인상, 상여금은 OOO% 또는 OOO원이며, 직원들의 설ㆍ추석 휴가비 OOO원으로 기재되어 있으며, 그 외 지급기준 등은 기재되어 있지 아니하다. (라) 청구법인의 조직도 및 업무현황자료에 의하면, 청구법인은 DDD 등 OOO명이 공동대표이고, 각 대표별 업무는 아래 와 같으며, 청구법인의 조직은 4개의 실로 구성되어 있고, 직원은 총 OOO명으로 나타난다. OOO (마) 주주임원 및 직원의 급여 대비 상여금 지급비율 현황표에 의하면, 주주임원들의 연간급여대비 상여금 지급비율은 약 OOO%이고, 직원들의 연간급여 대비 상여금 지급비율은 OOO%로 나타난다. <표7> 주주임원들 및 직원의 급여 대비 상여금 지급 비율 현황 OOO (바) 청구법인의 손익계산서, 급여지급내역과 처분청이 조사한 동종업종의 매출액 등 자료에 의하면, 청구법인의 매출액과 영업이익은 2017사업연도 이후 감소하였고, 매출액중 임원총급여 비율은 동종업종 평균 대비 OOO배 이상이며, 영업이익률은 동종업종 평균대비 OOO 이하로 나타난다. <표8> 매출액 중 임원급여비중과 영업이익률 비교 OOO (사) 쟁점과세기간에 대한 처분청은 영업실적에 비하여 주주임원 들에 대한 상여금지급액 이 과다하다고 보아 직원 EEE(1991.1.18. 입사, 회계 및 계약 등 총무담당 과장)에게 지급한 상여금지급비율(상여금/급여×100)을 적용하여 쟁점상여금 중 EEE의 상여금지급비율보다 높게 지급한 총 OOO원을 손금부인하여 청구법인에게 2016〜2019사업연도 법인세를 경정․고지하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 법인세법 제26조 제1호 에 의하면, 과다하거나 부당하다고 인정하는 인건비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제43조 제1항은 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제43조 제2항에서는 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관주주총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니하도록 규정하고 있다. 청구법인은 쟁점상여금은 통상임금의 성격이고, 처분청은 법령에 명확한 근거가 없음에도 과세처분을 하였으므로 조세법률주의에 위배되어 무효인 처분에 해당한다고 주장하나, 청구법인이 쟁점상여금 지급근거로 제출한 2005.11.28.자 임시주 주총회의사록에 의하면, 임원보수의 한도는 OOO원이라고만 정하였고, 2014사업연도, 2017사업연도 및 2019사업연도 급여조정계산서에는 기본급과 상여금 및 수당 등 금액과 인상률만 기재되어 있어 주주임원들에게 지급한 쟁점 상여금에 대한 개별적․구체적인 기준이 있었다고 인정하기는 어려운 점, 주주임원들의 급여 대비 상여금 지급비율은 약 OOO%로 직원들의 급여 대비 상여금 지급비율(OOO%)과는 현저한 차이가 있고, 2017사업연도 이후 청구법인의 매출액과 영업이익은 감소하여 동종업종 평균 대비 영업이익률은 현저히 낮음에도 매출액 중 임원 총급여비율은 오히려 동종업종 평균 대비 OOO배 이상으로 나타나는 등 주주임원 들에게 쟁점상여금을 지급한 합리적인 사유를 확인하기 어려운 점, 다수의 우리 원 선결정례에서도 상여금 지급과 관련한 구체적인 기준이 없고 상여금 지급에 대한 합리적인 사유가 없는 경우 실질적으로 이익처분에 의하여 지급되는 상여금에 해당하는 것으로 보아 손금불산입 대상이 되는 상여금이라고 판단한 점[조심 2020중1462(2020.12.15.), 조심 2020서2247․2248(2021.12.14.), 조심 2018서2802(2018.11.20.) 등, 같은 뜻임] 등에 비추어 처분청이 지급기준이 없는 쟁점상여금은 손금불산입 대상으로 보아 주주임원들에게 과도하게 지급된 쟁점상여금을 직원의 상여금 지급비율을 기준으로 재산정하여 그 초과분을 손금불산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 법인세법 제19조 (손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령 으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

(2) 법인세법 시행령 제20조(성과급 등의 범위) ① 법 제20조 제1호 단서에서 "대통령령으로 정하는 성과급"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

4. 내국법인이 근로자[다음 각 목의 어느 하나의 직무에 종사하는 자(이하 "임원"이라 한다)는 제외한다]와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금

• 가. 법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사 및 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인 제43조(상여금 등의 손금불산입) ① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 각 호의 1에 해당 하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다.

② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

③ 법인이 지배주주 등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유 없이 동일직위에 있는 지배주주 등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다.

⑦ 제3항에서 "지배주주 등"이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주 등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주 등 중 가장 많은 경우의 해당 주주 등(이하 "지배주주 등"이라 한다)을 말한다.

⑧ 제3항 및 제7항에서 "특수관계에 있는 자"란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

1. 해당 주주 등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자

• 가. 친족(국세기본법 시행령제1조의2 제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다) (3) 근로기준법 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “근로자”란 직업의 종류와 관계없이 임금을 목적으로 사업이나 사업장에 근로를 제공하는 사람을 말한다.

2. “사용자”란 사업주 또는 사업 경영 담당자, 그 밖에 근로자에 관한 사항에 대하여 사업주를 위하여 행위하는 자를 말한다.

3. “근로”란 정신노동과 육체노동을 말한다.

4. “근로계약”이란 근로자가 사용자에게 근로를 제공하고 사용자는 이에 대하여 임금을 지급하는 것을 목적으로 체결된 계약을 말한다.

5. “임금”이란 사용자가 근로의 대가로 근로자에게 임금, 봉급, 그 밖에 어떠한 명칭으로든지 지급하는 모든 금품을 말한다. (4) 근로기준법 시행령 제6조(통상임금) ① 법과 이 영에서 통상임금이란 근로자에게 정기적이고 일률적으로 소정(所定)근로 또는 총 근로에 대하여 지급하기로 정한 시간급 금액, 일급 금액, 주급 금액, 월급 금액 또는 도급 금액을 말한다.