상증법제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4는 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제에 관하여 그 이익의 계산 등을 구체적으로 규정하고 있고 위 규정은 특정법인과 특수관계에 있는 자가 편법으로 특정법인 주주에게 이익을 얻도록 하기 위하여 특정법인에 재산을 증여하는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하고자 하는 것으로 합리적 이유가 있는 점 등에 비추어 청구인들에게 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
상증법제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4는 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제에 관하여 그 이익의 계산 등을 구체적으로 규정하고 있고 위 규정은 특정법인과 특수관계에 있는 자가 편법으로 특정법인 주주에게 이익을 얻도록 하기 위하여 특정법인에 재산을 증여하는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하고자 하는 것으로 합리적 이유가 있는 점 등에 비추어 청구인들에게 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청들 의견
(1) 쟁점가수금은 조세회피 의도 없이 사업용에 사용하고자 대여한 것이다. (가) 특정법인과 특수관계인 간의 거래가 법인의 투자재원 마련 등과 같이 조세회피의 의사가 없는 경우에는 증여로 의제하여 과세하는 것은 부당하다. (나) 쟁점법인은 쟁점가수금을 OOO 소재 부동산(산)을 취득하는데 사용하였는바, 이를 청구인들에게 증여하였다고 볼 수 없고, 이후 2019년경 다른 부동산(같은 시 OOO 소재 부동산)을 매각하여 쟁점가수금을 반제하였다. (다) 상증세법 제45조의5의 입법취지는 법인을 도관으로 하여 특수관계인 간에 이익을 우회 증여하는 것을 막기 위한 것인데, 결손법인에 대한 사업용 자금의 정상적인 무상대여의 경우까지 이 규정을 적용하는 것은 부당하다.
(2) 쟁점거래로 청구인들에게 이익이 분여되지 않았으므로 이 건 처분은 위법하다. (가) 쟁점법인이 쟁점가수금을 사용하고 반제하는 과정에서 주주들에게 분여된 이익이 존재하지 아니한다. (나) 처분청은 이자 상당의 법인세 부담이 감소하여 청구인들에게 각 지분에 상당하는 증여이익이 발생하였다는 의견이나, 쟁점법인은 결손법인이므로 법인세 부담이 존재하지 아니하는 점을 감안할 때 처분청의 의견은 이익이 실현되지 않았음에도 실현가능성만 보고 이익으로 단정하는 것이어서 타당하지 아니하다. (다) 쟁점거래로 쟁점법인의 주식가치가 증가하여 평가차익이 발생하였을 가능성은 있지만, 평가차익은 미실현소득으로서 해당 자산이 처분되는 시점에 과세되어야 할 뿐만 아니라, 쟁점법인의 주식은 비상장주식이어서 거래가 쉽지 않고, 추후 양도하더라도 이 건 처분보다 적은 이익이 실현될 가능성이 크다. (라) 대법원도 증여이익 계산에 관한 구 상증세법 시행령 규정(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것)에 대하여 “증여거래를 하였더라도 주주 등이 얻은 이익이 없는 경우에는 증여세를 부과할 수 없음에도 무상제공거래 등이 있으면 그 자체로 주주 등이 이익을 얻은 것으로 간주하여 주주 등이 실제로 얻은 이익의 유무나 다과와 무관하게 증여세 납세의무를 부담하도록 정하고 있어 모법의 위임범위를 넘은 무효의 규정”이라고 판시하였고(대법원 2021.9.9. 선고 대법원 2019두35695 판결), 2016년 개정된 상증세법이 ‘이익의 증여’에서 ‘이익의 증여의제’로 전환한 것은 오히려 납세자에게 불리하게 된 것이므로 이 건과 같이 증여이익이 없는 경우에는 증여세를 부과하여서는 아니된다.
(1) 이 건은 상증세법 제45조의5에서 정하는 과세요건을 충족하는바, 같은 법 시행령 제34조의4에 따라 증여이익을 계산하여 증여세를 부과한 이 건 처분은 적법하다.
(2) aaa은 쟁점법인에 쟁점가수금을 무상으로 대여하였고, 이로 인해 쟁점법인은 이자 상당의 이익을 얻었으며, 결과적으로 청구인들이 각 지분율 상당의 이익을 분여받은 것으로 볼 수 있다.
(3) 이 건과 같이 특정법인에 대한 사업자금 무상대여를 통해 그 주주들에게 이익을 얻도록 하는 것은 청구인들이 개인 명의로 자금을 증여받아 부동산을 취득․운영하는 경우와 경제적 실질이 같다고 볼 수 있으므로 이 건 처분은 정당하다.
(4) 법원도 증여이익 계산에 관한 시행령 규정(개정 전 제34조의4 제4항, 현 제34조의5)에 대하여 적법하다고 판단한 바 있다(부산지방법원 2020.11.26. 선고 2020구합21075 판결).
(1) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) ① 결손금이 있거나 휴업 ㆍ폐업 중인 법인 또는 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족이 지배하는 영리법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주 또는 출자자의 특수관계인이 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.
1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래
2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도ㆍ제공하는 거래
3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도ㆍ제공받는 거래
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래
(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것) 제4조(증여세 과세대상) ② 제45조의2부터 제45조의5까지의 규정에 해당하는 경우에는 그 재산 또는 이익을 증여받은 것으로 보아 그 재산 또는 이익에 대하여 증여세를 부과한다. 제41조의4(금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여) ① 타인으로부터 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.
1. 무상으로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액
2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액
② 제1항을 적용할 때 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 증여재산가액을 계산한다.
③ 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우에 한정하여 제1항을 적용한다.
④ 제1항에 따른 적정 이자율, 증여일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 “특정법인의 주주등”이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다.
1. 대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인
2. 증여일 현재 휴업 또는 폐업 상태인 법인
3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인
② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.
1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 것
2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도ㆍ제공하는 것
3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도ㆍ제공받는 것
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것
③ 제1항에 따른 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정된 것) 제34조의4(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 주주등”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등
2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등
② 법 제45조의5 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다.
1. 법 제45조의5 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등의 특수관계인
2. 법 제45조의5 제1항 제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자
④ 법 제45조의5 제1항에서 “특정법인의 이익”이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액을 말한다.
1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액
2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액
⑦ 법 제45조의5 제2항 제2호 및 제3호에서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.
(1) 청구인들 및 처분청들이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인들과 그 부친은 2015.3.2. 쟁점법인의 주식을 매매를 원인으로 아래 <표1>과 같이 취득하여 보유중인바, 이들이 상증세법 제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4에서 정하는 ‘특정법인의 주주등’, 특수관계인에 해당한다는 점에 대하여는 다툼이 없다. <표1> 쟁점법인 주식의 취득 및 보유내역 (단위: 주, %) OOO (나) 청구인들의 부친은 2016.3.2.부터 2018.12.10.까지 쟁점법인에게 아래 <표2>와 같이 쟁점가수금을 무상 대여하였고, 이에 대하여는 다툼이 없다. <표2> 연도별 무상대여 현황 (단위: 백만원) OOO (다) 처분청은 상증세법 제41조의5, 같은 법 시행령 제34조의4 제4항 및 제7항에 따라 쟁점가수금에 이자율(당좌대출이자율)을 곱한 금액에서 법인세 상당액을 차감한 다음, 청구인들의 지분율에 따라 계산한 금액을 아래 <표3>과 같이 청구인들의 증여재산가액으로 하여 2021.5.6. 청구인들에게 증여세 총합계 OOO원을 부과하였다. <표3> 처분내역 (단위: 원) OOO
(2) 쟁점법인의 법인세 신고자료에 의하면 아래 <표4>와 같이 2016․2018사업연도에 결손이 발생하였는바, 청구인들은 쟁점법인의 법인세 부담이 없었으므로 쟁점거래로 인해 청구인들에게 발생한 이익이 없다고 주장한다. <표4> 법인세 산출세액 등 (단위: 원) OOO
(3) 상증세법은 2015.12.15. 개정 전의 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여’ 규정(제41조)이 아래 <표5>와 같이 ‘이익의 증여의제’(제45조의5)로 개정된 것으로 나타난다. <표5> 2015.12.15. 상증세법 개정 전후 내용 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여)
① 결손금이 있거나 휴업·폐업 중인 법인 또는 제45조의3 제1항에 따른 지배주주와 그 친족이 지배하는 영리법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주 또는 출자자의 특수관계인이 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다. 1.∼4. (각 호 생략) 제4조(증여세 과세대상) ② 제45조의2부터 제45조의5까지의 규정에 해당하는 경우에는 그 재산 또는 이익을 증여받은 것으로 보아 그 재산 또는 이익에 대하여 증여세를 부과한다. 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제)
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 "특정법인의 주주등"이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다. 1.∼3. (각 호 생략)
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 특정법인의 이익을 곧바로 청구인들의 이익으로 보아 증여세를 부과하는 것은 위법하다고 주장하나, 상증세법 제45조의5는 2015.12.15. 개정을 통해 이익의 증여 규정에서 이익의 증여 의제 규정으로 변경되었고, 같은 법 시행령 제34조의4 제4항에서 위임 범위 내에서 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제에 관하여 특정법인의 이익의 계산 등을 구체적으로 규정한 것으로 보이는 점, 이들 규정은 특정법인과 특수관계에 있는 자가 편법으로 특정법인의 주주에게 이익을 얻도록 하기 위하여 특정법인에 재산을 증여하는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하여 조세공평주의를 실현하기 위한 것으로서 합리적인 이유가 있는 점(부산지방법원 2020.11.26. 선고 2020구합 21075 판결, 같은 뜻임), 개정 상증세법 제45조의5 및 같은 법 시행령 제34조의4 등이 위헌 또는 위법으로 판단된 사실이 없는 점 등에 비추어 상증세법 제45조의5에 따라 청구인들에게 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 청구인들 명단 및 처분내역 (단위: 원) OOO
결정 내용은 붙임과 같습니다.