쟁점관리비를 쟁점부동산의 청소경비, 관리직원의 인건비, 시설유지비 등으로 사용한 점에 비추어 보면 쟁점관리비를 임대료에 포함하기 어려운 점, 월관리비를 정액으로 수령하더라도 계절에 따라 난방비 등 실비변상적 지출에 차이가 발생할 수 있어 월별 관리비는 해당 월의 관리비로만 볼 수 없으므로, 월별로 수령한 정액관리비가 실제지출보다 크거나 작다고 하더라도 잔액을 임대료 등에 포함할 수 없어 정액관리비라도 임대료에서 제외하는 것이 타당한 점 등에 비추어 쟁점관리비를 임대료에서 제외하여 임대료 환산가액을 계산하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 국세청은 임대료란 부동산을 임대하는 조건으로 임차인으로부터 실제 수입하는 금액을 말하는 것으로서, 자기가 사용하거나 임대하지 않은 면적에 대한 적정임대료 상당액을 포함하지 않는 것이며, 일정액으로 고정되어 있는 관리비 중 사실상 임차인이 부담할 관리비가 아닌 것으로 구분되는 금액은 임대료에 포함하는 것으로 해석하였고(국세청 재산세과-204, 2012.5.24.), 조세심판원도 선결정례에서 임차인이 부담하는 실비변상적인 관리비는 임대료에 포함하지 않고, 관리비가 일정액으로 고정되어 있는 경우 그 실질내용을 구분하여 임차인이 공공요금 등으로 실지 부담할 금액 외의 금액은 명목여하에 불구하고 임대료에 포함된다고 밝히고 있으므로(국심 2004서2276, 2005.1.26.), 임대료 환산가액 평가의 대상인 임대료에는 명목상 임대료 외에도 관리비의 실질내용을 구분하여 임차인이 실제로 사용함에 따라 부담해야하는 비용을 제외하고는 전부 임대료에 포함하는 것이다.
(2) 쟁점관리비에 실비변상적 성격의 관리비는 없으며, 매월 고정부과되어 그 실질이 임대료에 해당한다. (가) 청구인과 임차인 간 임대료 및 관리비 고지내역서에 따르면 사용량에 비례하는 실비변상적인 전기료, 상하수도료 및 정화조 청소 비를 고정관리비와 구분하여 고지하였고, 사용여부와 무관하게 고정된 쟁점관리비는 월 임대료와 마찬가지로 임대차계약서에 정액으로 기재되어 있으므로, 쟁점관리비에 실비변상적인 관리비는 포함되어 있지 않다. (나) 쟁점관리비에 대한 내역서는 내부참고용 자료로서 검증하여 작성한 자료가 아니고, 주변시세를 참고하여 평당 OOO원 수준의 월 관리비를 받기로 하고 실제 발생하는 관리비와 무관하게 임의대로 여러 고정관리비 항목으로 구분하여 기재한 것으로, 물가상승분이나 인건비상승분의 변화를 반영하지 않고 일회적으로 작성한 것에 불과하다. (다) 청구인이 임차인에게 청소경비, 위탁수수료 등의 명목으로 청구한 쟁점관리비와 청구인이 실제 지출한 금액 사이에는 아래 <표1>과 같이 상당한 차이가 있고, 쟁점관리비는 명목에 불과하고 그 실질은 임대료에 해당한다는 사실을 증명하는 것이다. <표1> 쟁점관리비 내역서상 비용과 실제 발생한 금액의 비교 OOO (라) 쟁점관리비 내역서상 내용을 살펴보아도 그 항목 중 실비변상적 성격의 비용은 없다. 쟁점관리비 내역서의 청소경비ㆍ미화비용은 임차인 사용 전용면적 외에 쟁점부동산의 외곽청소, 출입구 및 공용부 계단실ㆍ화장실 청소, 화장실 쓰레기 분리배출, 엘리베이터 내ㆍ외부 청소를 위해 고용한 미화원에 대한 인건비 및 관련 비용으로, 화장실은 주변상가 이용자 및 행인들도 이용가능한 개방형 화장실로 임차인만 사용할 수 있는 화장실이 아니며, 임차부분에 대한 청소용역은 제공하지 않고 있으므로 임차인들도 본인이 임차한 면적과 관계없는 부분에 대한 청소경비인 점을 인지하고 있다. 또한, 쟁점부동산의 관리직원은 임차부분에 대한 시설 수리 등은 전혀 관여하고 있지 않고 건물관리용역 관련 위탁수수료는 임차인의 실비변상 성격의 관리비가 아니며, 관리비 징수 여하에 불구하고 임대인이 당연히 부담해야 하는 비용에 해당한다.
(3) 청구인은 쟁점관리비를 임대료 매출액에 포함하여 소득세 신고를 하였다. 임대료 환산가액은 해당 부동산으로부터 발생하는 수익력을 기준으로 부동산의 가치를 산정하기 위한 목적이므로 발생하는 모든 수익을 고려해야 하고, 소득세법 기본통칙 제24-51…1도 공공요금을 제외한 청소비ㆍ난방비 등은 부동산입대업에서 발생하는 소득의 총수입금액에 산입하도록 하는 것이라고 규정하고 있으며, 청구인도 쟁점관리비를 “임대료 수입” 계정과목에 산입하여 매출액으로 인식하되, 전기료와 같은 실비변상의 금액은 청구인의 매출액에서 제외하고 있다.
(4) 명칭만 관리비일 뿐 실질은 임대료인 쟁점관리비를 임대료 환산가액 산정시 임대료에서 제외하면 자산평가액에 인위적인 왜곡이 발생하여 납세자간 형평을 저해할 수 있다. 현재 관리비의 산정에 대한 제도적 제한없이 관리비와 임대료의 구분은 임의적으로 이루어 지고 있어, 공공요금을 관리비에서 제외할 것인지 포함하여 받을 것인지 등은 당사자간 계약에 따르게 되어 있으므로, 명목상 관리비라는 이유만으로 해당 금액을 임대료에서 제외시킨다면, 동일한 부동산에서 임대차계약의 차이에 따라 임대료 환산가액이 달리지게 되며, 증여나 상속 등을 앞둔 건물주들이 임대료를 관리비로 전가시켜 임대료 환산가액을 낮춰 상속세나 증여세의 탈루에 악용될 소지를 만들 수 있다. 또한, 명목상 구분에 따라 관리비를 임대료에서 제외하면, 임대료 인상규제에 따라 임대료를 유지하면서 관리비를 인상하는 방식으로 대응할 경우 임대료환산가액이 동일하게 평가되는 오류가 발생하고, 임차인의 부담은 늘어나는 혼란만 발생시킬 것이다.
(2) 대법원 등은 청소비, 경비비 등의 관리비가 임대료와 함께 정액으로 정해져 월 단위로 징수되더라도 당사자 사이에 임대료와 별개로 받아들여지고, 그 액수도 임대목적물의 유지관리비 등을 고려하여 월정액으로 계산하여 정해지는 점을 고려할 때 임대인이 임차인으로부터 임대 건물을 유지관리하는 데 필요한 비용(설비유지비, 직원인건비, 쓰레기 수거료 등)을 관리비 명목으로 받더라도, 이는 임차인이 당해 재산을 사용수익함에 따라 성질상 부담해야 할 비용을 실비정산한 것이라고 판단하고 있다. 따라서 청구인은 쟁점관리비 내역상 청구액과 실제발생한 금액의 차이가 크다는 점에서 쟁점관리비는 단지 명목상 금액에 불과한 실질이 임대료라고 주장하나, 실질적으로 일반건물의 경비원이나 청소용역 등은 임대인을 위한 건물의 안전, 청결유지 뿐만 아니라, 임차인이 건물을 사용ㆍ수익하는데 필요한 안전과 편의를 제공하는 것으로서 중첩적인 기능을 수행하므로 실비변상적 성격을 갖는다. 또한, 쟁점부동산은 서울 강남역 인근에 입지가 매우 좋은 건물로서 임대인과 임차인의 관계를 고려할 때, 임차인은 임대인이 요구하는 관리비 내역을 하나씩 따지기 어려울 뿐만 아니라 임대인이 지급하는 총 필요경비를 파악할 수도 없으므로, 쟁점관리비는 실제 발생된 청소경비와 위탁수수료의 월 평균비용 OOO원에서 임차인이 임대건물을 사용ㆍ수익하는데 부담해야 하는 비용 OOO원을 관리비 명목으로 정산한 것이다.
(3) 대법원 판례 등에서 관리비를 임대료와 구분하고 있고, 일반적인 납세자들도 증여재산가액을 임대료 환산가액으로 평가할 때 관리비를 제외하는 것이 유리하여 이를 제외하고 있는데, 청구인은 임대인이 자산평가액을 인위적으로 조정하여 조세를 탈루할 수 있으므로, 과세형평을 위해 관리비를 임대료에 포함해야 한다고 주장하나, 과세관청은 사적계약을 바탕으로 이루어지는 부동산 임대차 계약에 대하여 과세요건의 입증책임이 과세관청에 있기 때문에 적극적인 과세가 이루어지고 있지 않는 것이 현실이다. 따라서 이 건과 같이 월관리비(OOO원)가 월임대료(OOO원)와 비교하여 지나치게 높지 않음에도 양도소득세 신고와 무관하게 증여재산평가를 올바르게 하려고 관리비를 임대료로 보아 청구인에게 불리한 증여재산평가를 하였다는 청구인의 주장은 신뢰하기 어렵다.
(1) 청구인에 대한 2018년 귀속 양도소득세 신고 및 경정내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 2018년 귀속 양도소득세 신고 및 경정내역 OOO
(2) 쟁점증여 당시 쟁점부동산에 대한 월 임대료 및 월 쟁점관리비는 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산 임대료 등 현황 OOO
(3) 청구인이 감사청에 제출한 쟁점관리비 계정별 사용내역은 아래 <표4>와 같고, 청구인은 계정별 사용 금액은 임의로 배분한 것에 불과하다는 입장이다. <표4> 쟁점관리비 계정별 사용내역 OOO
(4) 청구인은 쟁점부동산 임차인이 부담한 임대료, 쟁점관리비, 전 기료 등의 내역 샘플(2017년 12월분)을 아래 <표5>와 같이 제출하였다. <표5> 쟁점부동산의 임대료, 쟁점관리비 등 내역 샘플(공급가액) OOO
(5) 청구인이 제출한 쟁점부동산에 대한 2017년 10월부터 12월까지 인건비 실제 지출내역은 아래 <표6>과 같다. <표6> 쟁점부동산 인건비 실제 지출내역(2017년 10월∼12월) OOO
(6) 청구인이 쟁점증여를 하고 BBB, AAA가 쟁점부동산의 임대인으로 임차인과 체결한 쟁점부동산 임대차 변경 계약서의 샘플은 아래 <그림1>과 같다. <그림1> 쟁점부동산 임대차 변경 계약서샘플 OOO
(7) 청구인은 쟁점관리비 중 청소경비 등은 임차인의 전용면적을 사용한 것이라는 것을 입증하기 위하여 임차인의 확인서를 아래 <그림2>와 같이 제출하였다. <그림2> 임차인 확인서 OOO
(8) 청구인은 쟁점부동산에 대한 관리사업장의 손익계산서를 아래 <그림3>과 같이 제출하였다. <그림3> 쟁점부동산에 대한 관리사업장의 손익계산서 OOO
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점관리비에 실비변상적 성격의 관리비는 없으며, 매월 고정부과되어 그 실질이 임대료에 해당하므로 쟁점관리비를 포함하여 계산한 상증세법상 임대료 환산가액인 신고환산가액을 기준으로 쟁점부동산의 양도가액으로 하여야 한다고 주장하나, 대법원은 임차인이 임대건물을 사용․수익함에 따라 부담하는 것은 실비정산으로 임대료로 볼 수 없다고 판단하면서, 영선유지비, 각종 설비 유지비, 직원인건비, 쓰레기수거료 등을 임대료에서 제외하여 전용부분 외에 공용부분 지출이나 자본적 지출도 임대료에서 제외되는 것으로 판단하였으므로(대법원 2004.12.10. 선고 2003두11575 판결 참조), 쟁점관리비를 쟁점부동산의 청소경비, 관리직원의 인건비, 시설유지비 등으로 사용한 점에 비추어 보면 쟁점관리비를 임대료에 포함하기 어려운 점, 쟁점관리비 내역서의 항목이 잘못되었다는 청구인 주장에도 불구하고 쟁점관리비로 받은 금액을 청소경비, 관리직원의 인건비 등 대법원 판례가 임대료로 보지 않는 비용으로 지출한 것이 확인되고 청구인이 제출한 실제 인건비 지출액 합계액이 월평균 OOO원으로 2017년 12월 쟁점관리비 총액(OOO원)보다 많아 쟁점관리비의 성격을 전부 실비변상적인 지출로 보아 임대료에서 제외하는 것이 타당한 점, 월관리비를 정액으로 수령하더라도 계절에 따라 난방비 등 실비변상적 지출에 차이가 발생할 수 있어 월별 관리비는 해당 월의 관리비로만 볼 수 없으므로, 월별로 수령한 정액관리비가 실제지출보다 크거나 작다고 하더라도 잔액을 임대료 등에 포함할 수 없어 정액관리비라도 임대료에서 제외하는 것이 타당한 점 등에 비추어 쟁점관리비를 임대료에서 제외하여 임대료 환산가액을 계산하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 소득세법 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여 시 수증자가 부담하는 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다. (2) 소득세법 시행령 제151조(양도의 범위) ③ 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에서 “대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분”이란 부담부증여 시 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우 증여가액 중 그 채무액에 해당하는 부분을 말한다. 다만, 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(상속세 및 증여세법 제44조 에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)로서 같은 법 제47조 제3항 본문에 따라 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정되는 채무액은 제외한다. 제159조(부담부증여에 대한 양도차익의 계산) ① 법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 부담부증여의 경우 양도로 보는 부분에 대한 양도차익을 계산할 때 그 취득가액 및 양도가액은 다음 각 호에 따른다.
1. 취득가액: 다음 계산식에 따른 금액 취득가액 = A × B C A: 법 제97조 제1항 제1호에 따른 가액(제2호에 따른 양도가액을 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 및 제2항에 따라 기준시가로 산정한 경우에는 취득가액도 기준시가로 산정한다) B: 채무액 C: 증여가액
2. 양도가액: 다음 계산식에 따른 금액 양도가액 = A × B C A: 상속세 및 증여세법 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액 B: 채무액 C: 증여가액
(3) 상속세 및 증여세법(2018.3.20. 법률 제15522호로 개정되기 전의 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액
건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액
⑤ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제4항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제50조(부동산의 평가) ⑦ 법 제61조 제5항에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액”이란 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 “임대료 등의 환산가액”이라 한다)을 말한다. (1년간의 임대료 ÷ 기획재정부령으로 정하는 율) + 임대보증금 (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조의2(임대가액의 계산) 영 제50조 제7항에서 “기획재정부령으로 정하는 율”이란 100분의 12를 말한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.