[요지] 소득세법 시행령제155조 제22항에서 규정하고 있는 신고의무는 납세자가 당초 장기임대주택의 임대기간요건을 충족하지 못한 상태에서 1세대 1주택 비과세특례규정을 적용하여 양도소득세를 신고의무를 이행하였다가 사후적으로 임대기간요건을 충족하지 못한 상황이 된 경우 납세자에게 유예기간을 주어 스스로 일종의 수정신고를 하도록 한 규정으로 보이고, 청구인은 당초 이 사건 거주주택을 양도한 후 비과세특례규정을 적용하여 2020년 귀속 양도소득세 신고를 정상적으로 한 점 등에 비추어 이 건 무신고 가산세 처분은 잘못이라 판단됨
[주 문] OOO서장이 2021.3.26. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 국세기본법제47조의3 제1항 제2호에 따라 가산세를 재산정하여 그 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인과 AAA는 2020년 4월경 OOO으로부터 이 사건 임대주택의 임대의무기간(4년)이 경과하였다는 사실을 통보받고 소득세법상 장기임대주택의 임대기간요건(5년)을 총족한 것으로 오인하여 2020.4.14. 이 사건 임대주택의 사업자등록 말소를 신청하였다.
(2) 비록 세법에 대한 무지로 양도소득세가 부과된 것은 어쩔 수 없다고 하더라도 청구인은 이 사건 거주주택의 양도와 관련하여 양도가액 및 취득가액을 상세히 기재하고 필요증빙을 첨부하여 신고하였는바, 당초 이 사건 거주주택의 양도에 관하여 정상적으로 신고하였고 따라서 무신고가산세가 아닌 과소신고가산세를 과세하여야 한다.
(3) 국세청 또한 납세자가 국세의 과세표준 또는 세액계산의 산출내역을 기재하여 관련 증빙과 함께 1세대 1주택 비과세 신고를 하였다면 이후 비과세 신고를 부인하는 경우에 과소신고가산세를 과세하여야 한다(징세과-1040, 2012.9.27.)는 취지로 해석한바 있다.
(1) 청구인은 소득세법 시행령제155조 제21항에 따라 이 사건 거주주택에 관하여 같은 조 제20항을 적용하여 양도소득세 비과세 신고를 하였고, 청구인의 배우자 AAA는 이 사건 임대주택의 임대기간이 5년이 안된 상태에서 사업자등록을 말소신청하였다.
(2) 이와 같은 경우 소득세법 시행령제155조 제22항은 장기임대주택의 임대요건기간을 충족하지 못하게 된 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1호에 따라 계산한 금액을 양도소득세로 신고·납부하도록 규정하고 있는데, 청구인은 위 규정에 따른 신고의무를 이행하지 않았으므로 처분청이 청구인을 양도소득세 무신고자로 보아 무신고가산세를 과세한 처분은 정당하다.
(3) 만일 위와 같은 경우 무신고가산세 부과대상이 아닌 과소신고가산세 대상이라고 본다면, 이를 악용한 탈세행위가 빈번할 것으로 우려되고, 성실납세자가 반사적불이익을 받는 불합리한 결과를 초래할 수 있다.
3. 심리 및 판단
(1) 이 사건 거주주택의 취득 및 양도내역, 이 사건 임대주택 관련 단기임대사업자 등록 및 말소내역, 이 사건 처분 내역 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) AAA는 2008.6.2. 이 사건 임대주택을 취득한 후, 2016.2.16. OOO구청장에게 단기임대사업자로 등록을 하고 2016.3.21. 처분청에 부동산업(주택임대업)의 사업자등록을 하였다가, 2020.4.14. OOO구청장에게 위 단기임대사업자 등록의 말소를 신청하였고, 2021.4.2. 소득세법상의 주택임대업을 폐업하였다. (나) 청구인은 1990.10.25. OOO 소재 주택을 매입하여 거주하다가 2007년경 OOO 일대에 관한 주택재건축정비사업이 진행됨에 따라 2010.11.30. 이 사건 거주주택을 취득하였고, 2020.1.15. 이를 양도한 후 이 사건 거주주택의 매매계약서, 이 사건 임대주택의 임대차계약서 및 임대사업자등록증을 첨부하고 소득세법 시행규칙【별지 제84호의4서식】에 수기로 “거주주택 1세대 1주택 특례적용신고서”라고 기재하여 2020.1.28. 아래 ＜표1＞과 같이 양도소득세 신고를 하였다. ＜표1＞ 청구인의 이 사건 거주주택에 관한 2020.1.28.자 신고서 OOO (다) 처분청은 청구인의 배우자 AAA가 2020.4.14. 이 사건 임대주택에 관한 임대사업자등록을 말소함으로써 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제2호 가목의 임대기간요건(5년)을 충족하지 못하게되었음에도 청구인이 쟁점주택에 관하여 소득세법 시행령제155조 제22항에 규정된 양도소득세 신고의무를 이행하지 않자, 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점무신고가산세(OOO원)를 부과하는 한편 위 조항에서 규정한 신고기한의 다음날(2020.7.1.)을 기준으로 계산한 납부지연가산세 OOO원을 부과하였다. ＜표2＞ 이 사건 처분 내역 (단위: 원) OOO (라) 한편, 청구인의 주장대로 청구인이 이 사건 거주주택의 양도에 관하여 비과세 신고한 것을 당초 신고로 보아 무신고가산세가 아닌 과소신고가산세를 과세해야 한다고 할 경우, 이 사건 거주주택에 대한 양도소득세 예정신고기한의 다음날(2020.4.1.)을 기준으로 납부지연가산세를 계산하여야 할 것으로 보이는데, 그 구체적인 내역은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구인 주장에 따른 가산세 비교 (단위: 원) OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 소득세법 시행령제155조 제22항의 신고의무를 이행하지 않았다고 하여 무신고가산세를 부과하는 것이 타당하다는 의견이나, 국세기본법제47조의2 제1항과 같은 법 제47조의3 제1항은 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고 포함)를 하지 아니한 경우와 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고한 경우를 구분하여 전자의 경우는 무신고가산세를, 후자의 경우는 과소신고가산세를 부과한다고 규정하고 있는바, 양도소득세가 과세기간별로 그 귀속연도에 발생한 양도소득에 대하여 신고 또는 과세하는 세목인 점을 고려하면 소득세법 시행령제155조 제22항에서 규정하고 있는 신고의무는 납세자가 당초 장기임대주택의 임대기간요건을 충족하지 못한 상태에서 1세대 1주택 비과세특례규정을 적용하여 양도소득세를 신고의무를 이행하였다가 사후적으로 임대기간요건을 충족하지 못한 상황이 된 경우 납세자에게 유예기간을 주어 스스로 일종의 수정신고를 하도록 한 규정으로 보이고, 청구인은 당초 이 사건 거주주택을 양도한 후 비과세특례규정을 적용하여 2020년 귀속 양도소득세 신고를 정상적으로 하였으며, 다만, 위 조항에 따른 일종의 수정신고의무를 해태한 것으로 보아야 하므로 청구인이 이 사건 거주주택과 관련하여 소득세법 시행령제155조 제22항의 신고의무를 이행하지 않았다고 하여 무신고가산세를 가산하여 과세한 이 사건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 소득세법(2019.12.31. 법률 제16834호로 개정된 것) 제105조(양도소득과세표준 예정신고) ① 제94조 제1항 각 호(같은 항 제3호 다목 및 같은 항 제5호는 제외한다)에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2개월. 다만, 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제10조 제1항에 따른 토지거래계약에 관한 허가구역에 있는 토지를 양도할 때 토지거래계약허가를 받기 전에 대금을 청산한 경우에는 그 허가일(토지거래계약허가를 받기 전에 허가구역의 지정이 해제된 경우에는 그 해제일을 말한다)이 속하는 달의 말일부터 2개월로 한다.
2. 제94조 제1항 제3호 가목 및 나목에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 반기(半期)의 말일부터 2개월
3. 제1호 및 제2호에도 불구하고 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 부담부증여의 채무액에 해당하는 부분으로서 양도로 보는 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 3개월
② 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 예정신고라 한다.
③ 제1항은 양도차익이 없거나 양도차손이 발생한 경우에도 적용한다. 제110조(양도소득과세표준 확정신고) ① 해당 과세기간의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지[제105조 제1항 제1호 단서에 해당하는 경우에는 토지거래계약에 관한 허가일(토지거래계약허가를 받기 전에 허가구역의 지정이 해제된 경우에는 그 해제일을 말한다)이 속하는 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지] 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
② 제1항은 해당 과세기간의 과세표준이 없거나 결손금액이 있는 경우에도 적용한다.
③ 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 확정신고라 한다.
④ 예정신고를 한 자는 제1항에도 불구하고 해당 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만, 해당 과세기간에 누진세율 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤ 확정신고를 하는 경우 그 신고서에 양도소득금액 계산의 기초가 된 양도가액과 필요경비 계산에 필요한 서류로서 대통령령으로 정하는 것을 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
⑥ 납세지 관할 세무서장은 제5항에 따라 제출된 신고서나 그 밖의 서류에 미비한 사항 또는 오류가 있는 경우에는 그 보정을 요구할 수 있다. 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.
② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.
(2) 소득세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29523호로 개정된 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니하며 제4호 및 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 아니한다. 제155조(1세대1주택의 특례) ⑳ 제167조의3 제1항 제2호 가목부터 바목까지의 규정에 따른 주택(같은 호 가목 단서 및 다목 단서에서 정하는 기한의 제한을 적용하지 아니한다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다) 또는 제167조의3 제1항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 “장기가정어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 영유아보육법 제13조 제1항에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우에 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.
1. 거주주택: 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 영유아보육법 제13조 제1항에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것
2. 장기임대주택: 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료의 연 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것
3. 장기가정어린이집: 양도일 현재 법 제168조에 따라 사업자등록을 하고, 장기가정어린이집을 운영하고 있을 것
㉑ 1세대가 장기임대주택의 임대기간요건(이하 이 조에서 “임대기간요건”이라 한다) 또는 장기가정어린이집의 운영기간요건(이하 이 조에서 “운영기간요건”이라 한다)을 충족하기 전에 거주주택을 양도하는 경우에도 해당 임대주택 또는 가정어린이집을 장기임대주택 또는 장기가정어린이집으로 보아 제20항을 적용한다.
㉒ 1세대가 제21항을 적용받은 후에 임대기간요건 또는 운영기간요건을 충족하지 못하게 된(장기임대주택의 임대의무호수를 임대하지 아니한 기간이 6개월을 지난 경우를 포함한다) 때에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1호의 계산식에 따라 계산한 금액을 양도소득세로 신고ㆍ납부하여야 한다. 이 경우 제2호의 임대기간요건 및 운영기간요건 산정특례에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따른다.
1. 납부할 양도소득세 계산식 거주주택 양도 당시 해당 임대주택 또는 가정어린이집을 장기임대주택 또는 장기가정어린이집으로 보지 아니할 경우에 납부하였을 세액 - 거주주택 양도 당시 제20항을 적용받아 납부한 세액
㉓ 제20항을 적용받으려는 자는 거주주택을 양도하는 날이 속하는 과세기간의 과세표준신고서와 기획재정부령으로 정하는 신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
1. 민간임대주택에 관한 특별법 시행령 제4조 제4항에 따른 임대사업자 등록증 또는 영유아보육법 제13조에 따른 어린이집 인가증
2. 장기임대주택의 임대차계약서 사본
3. 임차인의 주민등록표 등본 또는 그 사본
4. 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 서류 제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.
2. 법 제168조에 따른 사업자등록과 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따른 임대사업자 등록(이하 이 조에서 “사업자등록등”이라 한다)을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다). 다만, 2003년 10월 29일(이하 이 조에서 “기존사업자기준일”이라 한다) 현재 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따른 임대사업자등록을 하였으나 법 제168조에 따른 사업자등록을 하지 아니한 거주자가 2004년 6월 30일까지 같은 조에 따른 사업자등록을 한 때에는 민간임대주택에 관한 특별법 제5조에 따른 임대사업자등록일에 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 것으로 본다.
(3) 국세기본법 제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.
② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목(稅目)으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.
③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법 및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)
2. 제1호 외의 경우: 100분의 20
⑤ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 예정신고 및 중간신고와 관련하여 이 조 또는 제47조의3에 따라 가산세가 부과되는 부분에 대해서는 확정신고와 관련하여 제1항 또는 제2항에 따른 가산세를 적용하지 아니한다. 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
⑥ 이 조에 따른 가산세의 부과에 대해서는 제47조의2 제3항, 제5항 및 제6항을 준용한다.