청구법인과 위탁가맹점 간에 체결한 위탁판매계약서에 위탁판매점의 현금판매시 청구법인이 주장하는 현금할인액을 지원한다는 공급조건이 없을 뿐만 아니라, 가입자인 소비자가 일정 의무기간 동안 이동통신사의 통신서비스를 이용할 것을 조건으로 지급되는 판매촉진비의 성격으로 보이는 점 등에서 쟁점금액에 매출에누리 성격의 현금 할인액이 포함되어 있으므로 이를 부가가치세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
청구법인과 위탁가맹점 간에 체결한 위탁판매계약서에 위탁판매점의 현금판매시 청구법인이 주장하는 현금할인액을 지원한다는 공급조건이 없을 뿐만 아니라, 가입자인 소비자가 일정 의무기간 동안 이동통신사의 통신서비스를 이용할 것을 조건으로 지급되는 판매촉진비의 성격으로 보이는 점 등에서 쟁점금액에 매출에누리 성격의 현금 할인액이 포함되어 있으므로 이를 부가가치세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
[주 문] OOO서장이 2020.12.1. 청구법인에게 한 부가가치세 2016년 제1기분 OOO원, 2016년 제2기분 OOO원, 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원 합계 OOO원(이의신청재결에 따른 감액 후 금액임)의 부과처분과 법인세(지출증명미수취가산세) 2016사업연도분 OOO원, 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원 합계 OOO원의 부과처분에 대하여,
1. 대행수수료 정산 관련 부가가치세(매출세액) 및 법인세(지출증명미수취가산세) 관련 청구는 각하하고,
2. 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점금액은 매출에누리에 해당하지 아니하고, 이 건 부가가치세 부과처분이 추정과세에도 해당하지 아니한다. (가) 청구법인은 위탁판매점을 통해 단말기를 현금판매함에 있어 현금할인액을 적용하여 판매하고 있는데, 이러한 청구법인의 거래는 청구법인과 고객 사이의 단말기 거래, 청구법인과 위탁판매점 사이의 위탁판매용역, 위탁판매점의 현금할인액 부담 등으로 구성되어 있다. 현금할인액의 부담 주체와 관련하여 청구법인은 위탁판매점과 위탁판매계약을 체결하여 사전에 약정된 일정액(비율)의 위탁판매수수료를 지급하고 있는데, 위탁판매점을 통한 단말기 현금할인 판매에 있어 그 할인액이 청구법인의 계산과 책임하에 발생된 매출에누리에 해당되려면 청구법인이 단말기 판매대가 수령시 그 할인액 상당액의 금원을 차감하여 대가로 지급받아야 하는 것인바, 즉 청구법인이 현금할인액의 부담을 지는 주체인지를 판단함에 있어서 단말기를 할인하여 판매하였는지 여부가 중요한 것이 아니라, 공급의 당사자가 해당 재화의 공급에 따른 대가를 할인액만큼 적게 수령하였는지가 중요 할 것이나, 조사청이 확인한 청구법인의 매출정산자료를 살펴보면 청구법인은 현금할인 상당액을 위탁판매점에게 지급할 위탁판매수수료에서 차감(현금가에 포함)하는 형태를 취하고 있음을 알 수 있다. 이 건 단말기 판매구조를 볼 때, 위탁판매점은 고객과 사이에서 단말기의 현금판매 여부를 결정하는 주체이고, 단말기 거래에 있어 고객을 유인하는 수단인 현금할인을 내세워 거래를 성사시키면서 해당 할인액을 대리점인 청구법인으로부터 지급받을 위탁판매수수료에서 차감하여 부담하고 있는 형태를 띠고 있는데, 결국 현금할인액을 부담하는 주체는 위탁판매점이라 할 것이고, 청구법인은 위탁판매점의 부담으로 현금할인액을 보전받으면서 단말기 판매대가를 그대로 지급받고 있는 것이므로, 현금판매시 발생하는 할인액은 청구법인의 매출에누리에 해당하지 아니한다. (나) 청구법인은 처분청이 단순히 추정과세를 하였다고 주장하나, 세무조사시 납세자가 맺고 있는 거래관계 및 거래형식에 비추어 객관적인 관점에서 필요한 매출자료 및 비용처리 내역 등을 요구할 수 있고, 일반적인 세무조사과정에서 통상적인 거래관계에서 필요한 과세근거자료(매출액 계산, 계약서, 구체적 비용내역, 원가 등)를 확인하기 어려운 경우, 납세자가 주장하는 부외경비를 입증할 수 있는 자료의 제출을 요구할 수 있으며, 특히 취득가액 등 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역의 것으로서 이에 대한 입증책임은 납세의무자가 부담한다는 것이 대법원의 일관된 입장이라 할 것인데, 이 건에 있어 조사청의 수차례에 걸친 증빙제출 요구에도 불구하고 해당 사업구조를 지배·관리하는 주체인 청구법인이 그 주장하는 내용에 따른 현금지원의 구체적인 입증자료를 제출한 사실이 없는바, 청구법인이 그 구체적인 내역을 객관적인 입증자료를 통해 소명하지 않는 한, 청구주장을 인정하기는 어려우므로, 이 건 세무조사가 잘못되었다거나 추정하여 과세하였다는 주장은 타당하지 아니한다.
(2) 청구법인은 조사청이 증액경정처분을 한 과세기간에 있어 부가가치세 및 법인세의 감액경정 사유가 확인됨에도 불구하고 감액경정을 한 사실 이 없으므로 감액경정 사유와 관련된 자료를 확인 후 감액경정을 하여야 한다고 주장한다. (가) 부가가치세 부과처분의 경우, 처분청이 이 건 심판청구일 이후 청구주장을 받아들여 직권으로 매출세액과 가산세를 감액하여 부가가치세 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원을 감액경정·결정 하였다. (나) 아울러, 법인세(지출증명미수취가산세) 부과처분은 처분청이 직권으로 경정[2017사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원), 2018사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원)]하였을 뿐만 아니라, 당초 법인세(지출증명미수취가산세) 부과처분에 대하여 이의신청에서 다투지 아니하다가 불복기간이 경과된 후, 이 건 심판청구에서 다투고 있으므로 이는 부적법하여 각하함이 타당하다.
① 처분청이 매출누락액으로 본 단말기 현금판매액(쟁점금액) 중 위탁판매점이 소비 자에게 부여한 현금판매 할인액을 청구법인의 매출에누리로 보아야 한다는 청구주장의 당부
② 부가가치세와 법인세(지출증빙미수취가산세) 감액사유가 있으므로 직권으로 감액경정하여야 한다는 청구주장의 당부
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시 가
3. 폐업하는 경우: 폐업 시 남아 있는 재화의 시가
4. 제10조 제1항ㆍ제2항ㆍ제4항ㆍ제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
5. 제10조 제3항에 따라 재화를 공급하는 것으로 보는 경우: 해당 재화의 취득가액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 가액
6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액
⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한
6. "대리점"이란 이동통신사업자와의 협정에 따라 이동통신사업자와 이용자 간의 계약체결(체결된 계약 내용을 변경하는 것을 포함한다) 등을 대리 또는 위탁받아 처리하는 자를 말한다.
7. "판매점"이란 대리점과의 협정에 따라 이동통신사업자와 이용자 간의 계약체결(체결된 계약 내용을 변경하는 것을 포함한다) 등을 복대리 또는 재위탁받아 처리하는 자를 말한다
8. "출고가"란 이동통신단말장치 제조업자, 이동통신사업자 또는 이동통신사업자와 대통령령으로 정한 특수한 관계가 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다) 등이 대리점에 이동통신단말장치를 공급하는 가격을 말한다.
9. "지원금"이란 이동통신단말장치 구매가격 할인, 현금 지급, 가입비 보조 등 이동통신단말장치의 구입비용을 지원하기 위하여 이용자에게 제공된 모든 경제적 이익을 말한다.
10. "장려금"이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
② 이동통신사업자는 제1항에 따라 방송통신위원회가 정하여 고시하는 상한액을 초과하여 지원금을 지급하여서는 아니 된다. 다만, 출시된 지 15개월이 경과한 이동통신단말장치는 제외한다.
③ 이동통신사업자는 이동통신단말장치별 출고가, 지원금액, 출고가에서 지원금액을 차감한 판매가 등 지원금 지급 내용 및 지급 요건에 대하여 이용자가 알기 쉬운 방식으로 공시하여야 한다.
④ 이동통신사업자는 제3항에 따라 공시한 내용과 다르게 지원금을 지급하여서는 아니 된다.
⑤ 대리점 또는 판매점은 제3항에 따라 이동통신사업자가 공시한 지원금의 100분의 15의 범위에서 이용자에게 지원금을 추가로 지급할 수 있다.
⑥ 대리점 또는 판매점은 제3항에 따라 이동통신사업자가 공시한 내용과 제5항에 따른 추가 지원금을 이용자가 쉽게 인식할 수 있도록 영업장 등에 게시하여야 한다.
⑦ 방송통신위원회는 제3항 및 제6항에 따른 공시 및 게시 방법, 내용, 주기 등에 관한 기준을 정하여 고시한다. (3) 국세기본법 제68조 【청구기간】① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
(5) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 조사청이 청구법인으로부터 확보한 전산파일(판매점 정산자료.xlsx)에 2017년과 2018년 중 각각 231개, 184개 위탁판매점과의 정산내역이 아래 <표7>과 같이 확인된다고 하고 있다. <표7> 전산파일상 위탁판매점과의 정산내역 일부 발췌
(6) 처분청은 제시한 심리자료에서 대리점인 청구법인 (이동통신사와 대리점 계약을 체결한 업체)과 위탁판매점의 일반적인 영업구조는 아래 <표8>과 같다고 설명하였
(7) 청구법인이 2021.9.6. 우리원에 제출한 추가 항변내용은 다음과 같다. (가) 처분청은 위탁판매자가 소비자에게 현금으로 판매하는 금액에 대한 정보를 알 수 없어 현금할인 주장액을 매출에누리로 인정할 수 없다고 하나, 이러한 처분청의 의견은 사실관계 그 자체를 오인하였을 뿐만 아니라 주장·증명에 관한 기본적인 법리를 오해한 것으로 위법·부당하다. (나) 처분청은 위 <표1>의 청구법인과 위탁판매점의 정산자료 일부 발췌내역 자료 중 할부판매에 대한 부분(예시 중 2, 4, 7, 8번 거래)과 현금판매에 대한 부분(예시 중 1, 5번 거래 등 다수)을 비교하면서 청구법인이 이동통신사로부터 단말기를 매입하여 이를 판매하면서 할부판매를 하는 경우 출고가를 휴대폰 판매대금(매출액)으로 인식하여 계상하면서도 현금판매 하는 경우에는 출고가가 아닌 출고가에서 공시지원금과 청구법인이 별도로 지급하는 보조금을 공제한 금액을 휴대폰 판매대금으로 인식하였는데, 이는 같은 판매에 있어 매출액을 다르게 평가하는 것으로 현금판매의 경우에도 출고가를 매출액으로 인식하여야 하며 공시지원금과 청구법인이 별도로 지급하는 보조금을 별도 계정으로 인식하여 이를 매입으로 계상하여야 함에도 그러지 않았다고 보아 추정하여 부가가치세를 고지하였으나, 이는 엄연히 판매방식이 다를 뿐만 아니라 이를 통해 수취된 현금의 흐름이 명백히 차이가 있어 엄연히 매출액이 다를 수밖에 없음에도 이를 같은 것으로 판단하는 위법이 있다. (다) 청구법인은 단통법 제22조 제6항에 따른 대리점으로서 자신의 계산으로 이동통신사로부터 단말기를 매입하였고, 매입된 단말기를 판매하는 것은 같은 법 제22조 제7항에 해당하는 위탁판매점과의 계약에 따라 위탁판매점이 청구법인 소유의 단말기를 소비자에게 직접 판매하고, 이를 통해 매출이 발생하면 판매대금을 대리점에 이체하는 형태를 띠고 있다. 단말기의 소유권은 청구법인과 같은 대리점에게 있고, 그에 따라 청구법인과 같은 대리점은 단말기를 “OOO” 이하에서부터 출고가에 이르기까지 혹은 더 비싸게 이를 소비자에게 판매할 수 있는 권한이 있으며, 다만 대리점은 이를 직접 판매하지 않고 위탁판매점에게 판매에 대한 위탁계약을 맺고 위탁판매점에서 소비자에게 판매하는 것이 일반적인데, 이 경우 위탁판매 계약에 따라 위탁판매점은 대리점이 지정한 가격 범위 안에서 이를 판매하게 되는 것이고, 이 때 단말기 판매가격 범위를 결정하는 조건은 ① 이동통신사에서 소비자에게 지급하기로 약속하는 공시지원금, ② 이동통신사에서 이동통신가입자 유치를 조건으로 대리점에게 지급하기로 하는 판매장려금(보조금), ③ 대리점에서 이동통신사가 지급하기로 약정한 공시지원금과 판매장려금을 제외한 대리점 자체의 소비자에 대한 보조금 중 출고가에서 위 ①, ②, ③을 합산하여 산출되는 금액(할부원금)을 기준금액으로 하여 위탁판매점에 해당 금액으로 판매할 것을 요청하는 것이다. <예시> 단말기 판매가격의 산출 예시 위 <예시> 표와 같이 번호 1의 방식으로 할부원금이 산출되면 대리점은 위탁판매점에게 위 할부원금의 금액으로 판매를 하도록 지시하며 이 때 위탁판매점은 대리점이 지시한 바에 따라 해당금액으로 단말기를 판매하여야 하는 것이고, 다만 위 번호 2와 같이 할부원금이 OOO원임에도 불구하고 위탁판매점이 OOO원으로 판매하는 경우에 위탁판매점이 대리점에게 OOO원으로 판매한 것으로 보고하면서도 실제로는 OOO원의 차액(마진)을 남기는 경우가 있고, 이 경우 대리점은 판매점의 실제 판매가격을 알 수 없고 그(추가 마진)에 대한 증빙을 할 수 없으므로 위탁판매점에게 지시한 판매가격인 할부원금 OOO원으로 매출신고를 할 수 밖에 없는 것이다. 청구법인이 처분청에게 소비자에게 현금판매하는 금액에 대하여 정보를 알 수 없다고 하는 부분은 위 번호 2와 같이 실제로 판매하는 금액이 얼마인지 알 수 없다고 하는 부분이고, 위탁자인 대리점의 입장에서는 위탁판매점이 대리점이 지시한 판매금액 이상으로 단말기를 판매하는 경우 이는 위탁판매점의 별도 이익으로 계상하여 직접 소비자에게 현금영수증을 발급하여야 하는 것으로 판단할 수밖에 없는바, 이에 따라 위탁판매점에게는 위 번호 1의 산출방식에 따라 세금계산서를 발급하여 달라고 요청하였던 것이다. (라) 기획재정부 유권해석(OOO)에 의하면, 대리점 본인의 계산과 책임하에 출고가에서 지원금을 차감한 금액으로 판매하는 경우 단말기의 출고가에서 직접 차감한 동 지원금은부가가치세법제29조 제5항 제1호의 매출에누리에 포함한다고 하고 있으므로 청구법인이 단말기 출고가에서 공시지원금에 추후 통신사로부터 지급받을 수 있는 보조금 금액 한도 안에서 소비자에게 지급하기로 약정한 보조금과 대리점이 직접 소비자에게 지급한 보조금을 합산하여 산출된 할부원금이부가가치세법상 공급가액으로 판단되었어야 함에도 처분청은 <표1>의 청구법인과 위탁판매점의 정산자료 일부 발췌내역 자료 중 할부판매의 예시만을 들어 할부판매와 현금판매 중 판매방식이 다르더라도 매출액이 다를 수 없다고 하면서 청구법인이 매입한 출고가를 매출액으로 계상하지 않았다는 점을 들어 매출누락액으로 판단한 것은 사실관계를 오인하여 매출액을 과대계상한 위법이 있다. (마) 청구법인은 이동통신사로부터 매입한 단말기에 대하여 세금계산서를 발행함과 별도로 이동통신사로부터 지급받은 단말기 판매 보조금에 대하여 이를 매출로 계상하여 세금계산서를 발행하였는바, 이에 따라 대리점이 위탁판매점을 통하여 단말기를 판매하면서 출고가에서 단말기 판매보조금에 상응하는 금액을 차감하여 판매한 것은 매출에누리로 판단될 수밖에 없다. 그럼에도 처분청이 이를 매출에누리로 판단하지 아니하고 출고가에 상당하는 금액을 매출액으로 추정하여 판단하는 것은 실제 법인 계좌에서 파악되는 현금흐름에도 불구하고, 현금흐름에 포함되지 않은 현금매출액이 존재한다고 주장하는 것이므로 이에 대한 입증책임은 어디까지나 처분청에게 있는 것이며, 즉 이러한 사실관계를 오인하여 단순히 청구법인이 위탁판매점에게 판매하도록 지시한 금액과 별도로 실제 판매금액을 알 수는 없다는 이유로 청구법인이 소비자에게 단말기를 판매하면서 출고액에서 공시지원금, 단말기 보조금 등을 현금지급한 근거를 제시하지 못하고 있어 이를 청구법인이 증명하여야 한다는 것은 주장에 관한 입증책임에 관한 전제사실을 오인한 것이다. 청구법인이 소비자에게 판매한 단말기에 대하여 이동통신사와 소비자와의 계약서에 단말기 할부원금 부분이 표시되어 있고, 예컨대 청구법인이 소비자에게 판매한 단말기의 할부원금이 ‘OOO원’이라고 표시되어 있으며, 그에 맞게 세금계산서를 발행한 사실이 있음에도 불구하고, 처분청이 이를 실제 판매대금이 아닌 출고가가 판매대금이라고 인식하여 이를 바탕으로 세액을 산출하여 처분을 내리려고 한다면 그에 대한 입증책임(실제 할부원금이 아닌 출고가에 맞춰 대리점이 소비자에게 금전을 지급받은 사실)은 처분청에게 있다 할 것이다. 즉, 이를 납세자가 증명토록 하는 것은 입증책임에 관한 공평의 법리를 주장하기 이전에 행정처분의 적법성에 대한 입증책임은 어디까지나 처분청에 있는 것이지 청구인에게 있는 것이 아니라는행정법의 기본원리를 오해한 것이다. (바) 위와 같이 청구법인이 단말기 판매대금에 통신사로부터 지급받을 보조금을 매출로 인식하여 이를 계상하고 현금영수증으로 발급한 사실이 있는 점에 비추어, 처분청은 단말기 판매대금을 구성하는 요소들을 감안하여 매출 또는 매입부분을 재조사하고 이에 따라 부가가치세와 법인세를 감액경정함이 타당하다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대,부가가치세법제29조 제5항 제1호에서 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액을 부가가치세 공급가액에 포함하지 아니한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점금액 중 위탁판매점이 현금할인한 금액이 청구법인의 부가가치세 과세표준에서 차감되는 에누리액에 해당한다고 주장하나, 청구법인과 위탁가맹점간에 체결한 위탁판매계약서에 위탁판매점의 현금판매시 청구법인이 주장하는 현금할인액을 지원한다는 공급조건이 없을 뿐만 아니라, 청구법인이 쟁점금액 중 위탁판매점이 현금할인한 금액이 얼마인지에 대하여 구체적인 자료제시를 하지 못하고 있는 점, 설령 현금할인액이 존재한다 하더라도 이는 위탁판매계약서상 현금판매시 청구법인이 지급하기로 한 대행수수료나 장려금 등의 금액을 금원으로 하여, 가입자인 소비자가 일정 의무기간 동안 이동통신사의 통신서비스를 이용할 것을 조건으로 지급되는 판매촉진비(이동통신서비스 가입 유인을 위해 제공된 비용 등)의 성격으로 보이는 점 등에서 쟁점금액에 매출에누리 성격의 현금할인액이 포함되어 있으므로 이를 부가가치세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다(OOO 외 다수, 같은 뜻임).
(9) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 부가가치세 매출세액 감액 관련 사항의 경우, 처분청이 청구법인과 위탁판매점의 대행수수료 정산과 관련하여 청구법인이 주장하는 현금판매 초과분에 대한 세금계산서 발행·교부분에 대하여 직권으로 감액경정(부가가치세 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원)을 한 사실이 확인되므로, 이 부분 청구주장은 심리대상이 존재하지 아니하여 부적법하다고 판단된
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 부적법하거나 이유 없으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.