쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 처분의 당부 등

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2019.10.10. OOO(이하 “쟁점고가주택”이라 한다)를 OOO원에 양도한 후, 이를 1세대가 보유한 1주택으로 보고 소득세법 시행령제160조의 계산방법에 따라 2019.11.21. 양도소득세 예정신고를 하였다.
• 나. 처분청은 2021.2.16.∼2021.3.8. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시한 결과, 쟁점고가주택 양도일 현재 청구인이 보유한 OOO(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)가 소득세법상 주택에 해당하므로 쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 않는다고 보아 2021.5.10. 청구인에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.7.29. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 (1) (쟁점①) 이 건 처분은 중복조사금지원칙에 반하여 위법하다. (가) 처분청은 2020년 6월경 단순서류 제출만을 요구한 것이 아니라 조사관을 통해 청구인과 쟁점오피스텔 임차인(이하 “임차인”이라고 한다)에게 질문조사권을 사용하였으므로 이는 세무조사에 해당한다. 처분청은 2020년 6월경 청구인에게 단순서류 제출을 요청한 것이 아니라 유선으로 계약관련 내용과 쟁점오피스텔 시설과 관련해서 개조․변경 사항이 있는지, 화장실 탕비실 등이 존재하는지 등을 질문하며 오피스텔의 용도에 관해 묻고, 임차인에게서도 사실확인서의 진위확인을 묻고 주거용으로 사용한 것은 아닌지를 물었다. 이는 질문조사권을 사용한 것으로 이러한 과정에서 청구인뿐만 아니라 누구라도 세무조사를 시작했다고 여기는 것은 당연하다. 이후 아무런 공지가 없다가 6개월도 더 지난 후에야 다시 조사를 시작한 것은 중복조사 금지원칙에 반한다. (나) 2021년 2월에 실시한 세무조사가 2차 조사에 해당한다는 또 다른 근거는 2차 조사가 단순히 임차인의 교통카드 내역서를 제출하라는 요구뿐이었었고 이 외에 다른 조사는 없었다. 그 이유는 이미 2020년 6월경 1차 조사에서 청구인에게 질문을 하여 오피스텔에 대한 조사를 하였고, 임차인에게서도 사실확인서의 진위여부 및 사용 용도에 대한 조사 등을 했기에 더 이상의 조사가 필요치 않았기 때문이다. 처분청의 2차 조사사항을 보더라도 처분청이 2020년 6월경 이미 1차적인 조사를 끝낸 상태에서 다시 2021년 2월에 2차 조사를 한 것을 알 수 있다. (다) 처분청은 1차 조사가 단순한 신고 검증으로 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에 해당하므로 재조사가 금지되는 ‘세무조사’에 해당하지 않는다는 의견이나, 이는 아래와 같은 이유로 타당하지 않다. 1) 처분청은 1차 조사시 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하였고 서류를 제출할 것을 요구한 바, 이는 ‘세무조사’에 해당한다. 청구인이 처분청의 질문 및 서류제출요구에 응한 것은 자발적인 것이 아니고, 처분청의 조사에 따른 의무적인 행동이었다. 또한 1차 조사 당시 처분청의 요구사항은 청구인이 쉽게 답변할 수 있는 단순한 질문수준이 아니어서, 청구인에게 1차 조사는 관련 사실관계 확인 및 서류 등을 준비하기 위해 시간과 노력이 필요한 압박감이 있는 조사였다. 2) 대법원은 원고가 취득한 부동산에 대한 자금 출처를 파악하기 위한 피고의 세무조사가 2009년경 이루어진 이후에, OOO청장이 피고에 대한 정기 업무 종합감사를 실시하면서 세무조사 당시 작성된 자료를 재검토하고 추가로 자료 등을 수집하여 피고가 이를 근거로 원고에게 증여세를 부과한 사안에서 OOO청장이 감사 과정에서 행한 조사는 ‘과세관청인 세무서(피고)가 종전 세무조사에서 작성 또는 취득한 과세자료를 처리하기 위한 조사’로서 중복세무조사의 예외사유에 해당하지 않아 위법하다고 판시한 바 있다(대법원 2015.5.28. 선고 2014두43257 판결). 청구인이 2차 조사 당시 왜 6개월이나 지난 지금에 와서 다시 조사를 하느냐고 묻자 처분청은 감사를 통해 조사하라고 내려왔기 때문이라고 답변하였고, 이와 같은 경우 대법원에서 이미 중복조사금지 원칙에 위반된다고 판시한 바 있다. (2) (쟁점②) 쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 않는다고 보아 한 이 건 처분은 부당하다. (가) 처분청은 쟁점오피스텔이 주거시설로 이용이 가능하므로 쟁점고가주택 양도일 현재 청구인이 1세대 2주택자에 해당한다는 의견이나, 이는 아래와 같은 이유로 타당하지 않다. 1) 쟁점오피스텔은 최초 분양당시부터 업무용 오피스텔로 지어졌고, 분양 이후 청구인이 쟁점오피스텔을 개조․변경한 사실이 전혀 없으며 처분청은 쟁점오피스텔이 탕비실․화장실․다목적보관함․냉난방 시설을 갖추고 있으므로 주거로 이용될 수 있다는 의견이나, 위와 같은 시설은 업무를 보는 사무실에서 당연하게 존재해야 할 시설로서 최초 분양 당시 업무용 용도에 맞게 만들어진 것이다. 쟁점오피스텔에는 각 층마다 공용화장실이나 공용 탕비실이 없는 곳인바, 각각의 사무실에는 화장실과 탕비실이 갖추어져 있어야 하는 것이 당연하고, 냉난방 시설 역시 업무용으로 사용하기 위해서는 필연적으로 설비가 되어있어야 한다. 2) 또한, 처분청은 쟁점오피스텔이 대중교통의 편리성이나 대학교에 가까워 주거에 적합하다는 의견이나, 위와 같은 조건은 오히려 업무용 오피스텔로서의 입지 조건으로 보는 것이 더 타당한바, 이를 이유로 쟁점오피스텔을 주거용으로 보는 것은 처분청의 일방적인 의견이다. (나) 이 건 처분은 쟁점오피스텔이 주거용으로 사용되었다는 확실한 증거 없이 단순히 추측만으로 이뤄진 것으로 ‘용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다’고 규정한 소득세법제88조에 반한다. 1) 처분청이 2020년 6월경 1차 조사 당시에는 쟁점고가주택 양도일 현재의 임차인이 계속해서 쟁점오피스텔을 작업실로 사용하고 있었으므로, 처분청으로서는 현장실사를 통해 쟁점오피스텔이 주거용으로 사용되었는지 여부를 쉽게 확인할 수 있었음에도, 임차인의 계약이 종료되어 실제 작업실 사용 유무를 판단할 수 없는 2021년 2월에서야 명확한 증거 없이 추측만으로 쟁점오피스텔이 작업실로 사용되지 않았다고 보아 이 건 처분을 한 것이다. 2) 2020년 6월경 1차 조사 당시 처분청 담당자는 임차인과의 전화 통화를 통해 쟁점오피스텔을 작업실로 사용했다는 사실확인서의 진위여부를 확인하고 추후 서류제출이나 출석이 필요 없다는 식으로 안내한 후, 2021년 2월경 재조사에서는 임차인과 연락이 닿지 않아 교통카드 사용 내역서를 확인할 수 없다는 이유로 쟁점오피스텔을 주거용으로 보겠다고 억지 주장을 펼쳤다. 3) 처분청은 청구인이 임차인의 교통카드 사용 내역서를 제출하지 못하였기 때문에 쟁점오피스텔이 주거용으로 사용되었다는 의견이나 임차인 입장에서는 자신의 사생활을 밝히고 싶지 않았을 수도 있고, 이미 전화통화를 통해서도 쟁점오피스텔을 업무용으로 사용한 사실을 확인시켜주었기에 더 이상 개인적인 사생활에 관해 정보를 주고 싶지 않았을 수도 있는바, 처분청의 의견은 타당하지 않다. 4) 쟁점오피스텔은 건축법상 업무용 시설로 사용승인되어, 그 이후 구조나 시설을 주거용으로 변경한 사실이 없고, 쟁점오피스텔에 전입신고된 사실이 없으며, 임차인이 쟁점오피스텔을 작업실로 사용하였다는 사실확인서를 제출하고 처분청 담당자가 직접 임차인으로부터 위와 같은 사실을 확인하였다. 그럼에도 불구하고 처분청은 명확한 증거 없이 추측만으로 쟁점오피스텔 용도를 주거용으로 판단하였다. 5) 또한, 처분청은 임차인이 OOO 출신으로 주민등록상 주소지는 임차인 부모님의 주소로 되어 있고, 대학교가 위치한 OOO로는 한 번도 주소 이전된 바 없으므로 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용하였을 것이라는 의견이나, 지방이 고향인 학생들은 대부분 OOO에서 재학을 하더라도 주소지는 이전하지 않는 경우가 일반적이다. 6) 처분청은 임차인 및 임차인 부모의 일부 카드에 대해 교통카드 내역을 확인하고 이를 통해 임차인이 별도의 주거지가 있음을 확인할 수 없자, 임차인의 주거지가 쟁점오피스텔이라는 의견이나, 이는 아래와 같은 이유로 타당하지 않다. 가) 대중교통을 이용하는 방법은 교통카드 기능이 있는 신용카드 외에도 선불교통카드, 현금 등 다양한 방법이 있고, 임차인에게 쟁점오피스텔 외에 별도 주거지가 있다고 하여 임차인이 반드시 대중교통을 이용해야 하는 것도 아니다. 그런데도 처분청은 교통카드 기능이 있는 신용카드 일부에 대해서만 조사한바, 처분청은 임차인 및 임차인 부모의 모든 교통카드 내역을 확인한 것도 아니고, 교통카드 외에 임차인의 주거지를 확인할 수 있는 다른 어떠한 조사도 하지 않아 쟁점오피스텔이 청구인의 주거지임을 밝히지 못하였다. 나) 주거지의 확인은 합리적이어야 하며, 그러기 위해서는 논리상 ․ 경험상 일반원칙에 합치되어야 함에도 불구하고 처분청은 임차인과 임차인 부모의 일부 교통카드 사용내역으로 임차인의 주거지가 확인되지 않자 쟁점오피스텔이 주거용이라고 판단하였으나, 교통카드내역이 임차인의 거주지를 확인할 수 있는 유일하고 확실한 자료가 되지 않는다. 예를 들어, 임차인이 친구의 집을 자주 방문한 교통카드 내역이 확인된 경우, 친구의 집을 임차인의 주거지로 오인할 수도 있고, 임차인이 타인 소유의 자동차를 운행하여 별도의 주거지를 이용한 경우, 교통카드 내역만으로는 주거지를 확인할 수 없다. 그런데도 처분청은 명확하지 않은 사실을 일단 있는 것으로 보아 편협하고 비논리적으로 부당한 처분을 한 것이다. 양도소득세를 중과하기 위해서는 객관성과 합리성이 있는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우로 한정되어야 하나, 이 건 처분은 증거가 없는 자의적인 처분이다. 7) 처분청은 2021년 2월경 2차 조사에서 청구인과 임차인이 세무조사에 제대로 임하지 않았다는 의견이나 이는 사실이 아니다. 청구인은 처분청으로부터 자료 제출과 출석요구 공문을 받은 적이 없고, 혼자 살고 있기 때문에 우편등기는 거의 받지 못하고 있다. 2021.2.25. 처분청 담당자가 임차인의 교통카드 사용내역 제출 요구와 출석을 요구하는 공문을 문자로 전송하여 확인하게 된 것이 청구인이 처음으로 2차 조사와 관련하여 안내를 받은 것이다. 그리고 해당 공문에 기재된 출석요구일은 2021.3.3.로 청구인이 연기하고자 했음에도 처분청에서는 연기할 수 없고, 대리출석도 불가하다고 하여 학기 초라 업무가 바쁜 시기임에도 불구하고 출석해 조사를 받을 정도로 성실하게 조사에 임했다. (다) 처분청은 청구인이 쟁점오피스텔이 주거용이 아님을 밝히지 못하였다는 이유로 이 건 처분을 하였는바, 이는 청구인에게 일반적인 납세자가 감당할 수 없는 수준의 과도한 입증책임을 지게 하는 것으로 부당하다. 1) 청구인으로서는 임차인의 쟁점오피스텔 거주 유무를 확인할 수 있는 근거가 전입신고 밖에 없다. 쟁점오피스텔은 업무용으로 계약하였고, 이후 임차인이 쟁점오피스텔에 전입신고를 하지 않았으며, 여성인 임차인이 사용하고 있는 쟁점오피스텔의 내부 등을 남자인 청구인이 특별한 사유 없이 직접 확인을 한다는 것은 현실적으로 매우 어려운 일이다. 따라서 청구인으로서는 임차인이 쟁점오피스텔에 전입신고를 하지 않았다는 것을 확인하고, 이에 따라 쟁점오피스텔을 업무용 오피스텔로 인식하여 양도소득세를 신고한 것이다. 2) 더욱이 청구인은 쟁점오피스텔이 주거용으로 사용되지 않았음을 소명하기 위해 임차인으로부터 사실확인서를 받아 제출하였고, 이후에 임차기간이 끝난 상태임에도 불구하고 임차인이 처분청 담당자와 직접 통화하여 사실확인서의 진위 여부를 확인하여 주기도 하였다. 3) 위와 같이 청구인으로서는 성실히 쟁점오피스텔의 용도가 주거용이 아님을 소명하였음에도 불구하고, 처분청은 임차인이 제출한 사실확인서가 신빙성이 없다고 보아 청구인에게 임차인의 교통카드 내역을 요구하였다. 가) 임차인이 관할 과세관청에 제출될 자료임을 알고 직접 친필로 작성하고 신분증 사본을 첨부한 사실확인서를 사회통념상 신빙성 없는 증거자료라고 볼 수 없다. 또한, 청구인과 임차인의 계약 관계가 이미 종료되어 아무런 관계가 없는 상태인 2020년 7월경 임차인이 직접 처분청 담당자와 유선상으로 사실확인서의 진위여부를 확인해 주었다는 사실만 봐도 위 사실확인서의 신빙성은 충분하다. 나) 그러나 처분청은 위와 같은 사실확인서의 신빙성을 일체 부인하고 청구인으로 하여금 임차인의 교통카드 사용 내역서를 요구하였다. 그러나 청구인은 처분청과 달리 공권력이 없는 사인(私人)으로 임대차계약관계가 끝난 임차인에게 교통카드 사용 내역서를 요구할 수도 없고, 달리 청구인이 이를 확보할 수 있는 방법도 없다. (라) 처분청은 쟁점오피스텔 임대차계약서의 내용 중 전입신고가 불가능하다는 특약사항은 청구인이 추후 다른 주택 양도소득에 대해 쟁점오피스텔이 소득세법상 주택으로 취급되어 1세대 1주택 비과세 혜택을 받지 못하게 될 경우 임차인에게 책임을 전가하기 위해서 둔 것이라는 의견이나 이는 사실과 다르다. 1) 특약사항에 있는 전입신고와 관련한 사항은 업무용 오피스텔을 계약하고자 할 때에 당연시 여기는 내용을 확인한 것에 불과하다. 청구인 입장에서는 쟁점오피스텔 계약 당시에 임차인이 디자인 관련 전공자로서 그림․디자인․각종 출품준비 등으로 작업실이 필요하여 작업공간으로 임차한다고 하였고, 청구인이 알기로도 디자인 전공자들은 개인 작업공간으로 오피스텔을 임대하여 작업장으로 사용하는 것으로 알고 있어서, 당연히 사용 중에 발생할 수 있는 파손부분에 대하여 임차인 책임 하에 수리해 주어야 한다는 사실을 알려주고, 키나 리모컨 등의 인수물에 대한 분실에 따른 보상과 업무용 오피스텔이므로 업무 용도로만 사용해야 하며 거주 및 전입이 불가하다는 사실 등을 확인시켜준 것에 불과하다. 이와 같은 특약사항은 일반적인 업무용 오피스텔 임대차 계약에 있어 당연한 특약사항일 뿐이다. 2) 또한, 처분청의 의견과 같이 임차인에게 책임을 전가하기 위해 전입금지 특약을 적어놓았다는 것은 법원 판례로 이미 성립할 수 없다. 판례는 전입신고 금지 특약을 두고 사실상 주거용으로 임대했을 경우에는 이후에 임차인이 전입신고를 하더라도 손해배상을 청구할 수 없다고 본 바 있다(OOO지방법원 2015.4.10. 선고 2014가단45902 판결 참조). 그리고 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 계약하였으므로 처분청에서 주장하는 전입금지 특약을 통해 임차인에게 책임을 전가하려는 등의 상황은 발생할 수도 없다. (마) 처분청은 청구인이 쟁점오피스텔 임대수익에 대해 거짓으로 무실적 신고하였다는 의견이나, 이는 사실이 아닐 뿐만 아니라, 이 건 처분과는 무관한 내용이므로 심리대상에 포함되어서는 아니된다. 1) 청구인은 과거 세법에 대한 지식이 부족하고, 임대수익이 적어 세금 신고에 대해 생각을 하지 못하고 있었으나, 어느 날 처분청에서 쟁점오피스텔 부가가치세 무신고에 대해 질의하여 임대소득이 적어서 신고할 생각을 못했다고 답변하였고, 이에 처분청으로부터 홈택스 간편신고(무실적신고) 방법을 안내받아 그 이후 무실적으로 신고하였다. 2) 청구인은 이번 세무조사를 통해 그간 부가가치세를 제대로 신고하지 못했다는 것을 알게 되어 잘못 신고된 부가가치세를 제대로 신고하고 이에 따른 세금을 납부하였다. 청구인은 대한민국 국민으로서 납세의 의무를 다하고, 세금을 탈루하고자 한 적이 없으며 거짓으로 신고하고자 한 적도 없다. 3) 과거 청구인의 무지에서 비롯된 부가가치세 무실적 신고에 대해 처분청은 청구인이 거짓신고하였고, 양도소득세 중과를 피하기 위해 부가가치세 수정신고서를 제출한 것이라는 의견이나, 부가가치세 수정신고와 이 건 처분은 관계가 없고, 1차 조사 당시 처분청 담당자도 부가가치세 신고와 이 건 양도소득세는 관계가 없다고 안내하기도 하였다. 위와 같은 처분청의 의견은 쟁점오피스텔의 용도를 명확히 밝히지 못한 처분청이 청구인을 음해하여 청구주장의 신뢰성을 떨어뜨리고자 하는 것일 뿐이다. (바) 처분청이 제시한 선결정례 등은 이 건과 사안을 달리하므로 이 건 처분의 정당성을 뒷받침하는 근거가 될 수 없다. 1) OOO고등법원 2019.1.16. 선고 2018누12549 판결, OOO지방법원 2018.9.14. 선고 2018구합21614 판결과 달리, 청구인은 쟁점오피스텔을 직접 사용한 적이 없다. 2) 조심 2019서1928, 2020.4.7., OOO지방법원 2019.4.5. 선고 2018구단8836 판결과 달리 청구인이 쟁점오피스텔을 소유하고 있는 동안 쟁점오피스텔에 전입신고된 적이 없고 처분청은 쟁점오피스텔에 대한 임차인의 거주를 확인하지도 못하였다. 3) 위 선결정례 등과 달리 이 건의 경우, 쟁점고가주택 양도시점의 임차인이 자필로 사실확인서를 작성․제출하였고, 처분청 담당자와 직접 통화하여 업무용으로 사용했음을 확인해주었다.
• 나. 처분청 의견 (1) (쟁점①) 이 건 처분은 중복조사금지원칙에 반하지 않는다. (가) 2020년 7월경 청구인에게 미비한 자료의 제출을 요청하고 그 자료에 대한 진위를 검증하기 위해 질문한 것은 재산세 신고 담당자가 청구인의 양도소득세 예정신고서의 정확성을 검증하고자 한 것으로 세무조사에 해당하지 않는다. (나) 처분청 담당자는 청구인의 양도소득세 신고서를 검토·처리하는 과정에서 양도일 현재 청구인이 쟁점고가주택 외에 쟁점오피스텔을 보유하고 있는 사실을 확인하고, 청구인에게 쟁점오피스텔의 용도를 확인할 수 있는 자료 제출을 요청하였으며, 이에 청구인의 동생이 처분청에 내방하여 담당자에게 쟁점오피스텔의 용도와 관련된 자료를 제출하였다(<표1> 참조). (다) 처분청 재산세 신고 담당자는 임차인의 자필서명 확인서의 사실관계를 확인하고자 2020.7.6. 임차인에게 ‘부동산 사용 용도 확인 요청’ 공문을 발송하였고, 임차인은 처분청 재산세 신고 담당자에게 전화하여 본인이 왜 추가 자료를 제출해야 하는지 강하게 항의하여 처분청 재산세 신고 담당자는 임차인을 통해 추가 자료제출을 협조 받기는 어렵다고 보아 쟁점고가주택 양도에 대해 1세대 1주택 비과세 적정 여부를 확인하기 위해 쟁점오피스텔의 용도에 대한 실질 조사가 필요하다고 판단하였다. 2020년 11월 처분청의 재산세과 조사팀으로 ‘양도소득세 조사대상자 검토조서’를 작성하여 조사선정 의뢰하였고, 이에 처분청은 세무조사계획 수립하여 2021.2.16.∼2021.3.8. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하였다. (라) 국세기본법 제81조의4 제2항 에서 규정하고 있는 재조사(중복조사) 금지 규정에 위반되는 ‘세무조사’라 함은 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부·서류 또는 그 밖의 물건을 검사·조사하거나 그 제출을 명하는 것을 의미하고, 세무공무원의 조사행위가 재조사가 금지되는 ‘세무조사’에 해당하는지 여부는 조사의 목적과 실시경위, 질문조사의 대상과 방법 및 내용, 조사를 통하여 획득한 자료, 조사행위의 규모와 기간 등을 종합적으로 고려하여 구체적 사안에서 개별적으로 판단할 수밖에 없으며, 세무공무원의 조사행위가 사업장의 현황 확인, 기장 여부의 단순 확인, 특정한 매출사실의 확인, 행정민원서류의 발급을 통한 확인, 납세자 등이 자발적으로 제출한 자료의 수령 등과 같이 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에는 원칙적으로 재조사가 금지되는 ‘세무조사’로 볼 수 없는바(대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결, 대법원 2017.4.13. 선고 2016두64043 판결 등 참조), 처분청 재산세 신고 담당자가 청구인 제출한 양도소득세 신고서의 적정 여부를 확인하기 위해 미비한 자료의 제출을 요청한 것은 재조사가 금지되는 ‘세무조사’에 해당하지 않는다. (2) (쟁점②) 쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 않는다고 보아 한 이 건 처분은 정당하다. (가) 쟁점오피스텔은 면적이 38.97㎡(약 12평)으로 OOO 바로 앞에 위치하고 있어 대중교통 이용이 용이하여 주거지 오피스텔로 최적의 입지 조건을 갖추고 있고, 특히 KK대학교․LL대학교가 도보로 5분 거리에 있어 두 대학교 학생들에게 거주용 오피스텔로 인기가 많은 곳으로, 내부에 주방시설․화장실․샤워시설을 갖추고 있으며 옷장․세탁기․에어컨․냉장고․가스렌지가 풀옵션으로 구비되어 있는 곳이다. (나) 청구인은 쟁점고가주택 양도일 현재 보유한 쟁점오피스텔에 대해 임차인이 작성한 신빙성 없는 확인서 외에는 쟁점오피스텔이 주거용으로 사용되지 않았음을 객관적으로 확인할 수 있는 자료를 제출하지 못하고 있는바, 이 건 처분은 정당하다. 1) 임차인의 임차기간은 2016.12.29.∼2020.6.24.으로 해당기간 OOO에 재학한 것으로 나타나고, 임차인은 OOO 출신으로 주민등록상 주소지는 임차인 부모님의 주소지와 동일한 ‘OOO로 되어 있으며, 세대주는 임차인의 아버지로 나타나고, 임차인이 OOO에 위치한 대학교에 재학중임에도 주소를 MM 본가에 두고 한 번도 주소 이전을 하지 않았다. 2) 처분청은 쟁점오피스텔의 사용관계 및 사실확인서의 진위여부 등을 확인하기 위해 아래와 같은 노력을 기울였다. 가) 처분청은 세무조사에 착수하여, 임차인에게 전화 통화를 시도하였으나 받지 않았고, 임차인 어머니와 한차례 통화한 결과, 임차인이 2020.9.25. 출국하여 현재 NN에서 유학중에 있으며, NN에서 돌아오지 않을 것이라는 답변을 들었다. 또한 쟁점오피스텔을 임차한 기간 동안 임차인의 주거지가 어디인지 묻는 질문에 OOO에 있는 친척집에 있기도 하고 학교 작업실에서 자기도 하였다고 하면서 쟁점오피스텔 외 별도의 주거지를 밝히지 못하였다. 임차인이 제출한 확인서의 진위 여부를 확인하기 위해서는 쟁점오피스텔 외 OOO 친척집 등 별도의 주거지가 있었다는 증빙이 필요하니 임차인의 교통카드 사용내역을 제출해 달라고 요청하자, 화를 내면서 왜 자꾸 세입자를 귀찮게 하느냐 확인서를 써줬으면 됐지 집주인에게 세금을 과세하든지 알아서 하라고 하면서 전화를 일방적으로 끊어버린 후 더 이상 처분청의 연락을 받지 않았다. 나) 처분청은 그 이후 수차례 임차인과 임차인 어머니, 청구인에게 임차기간 임차인의 교통카드 사용내역을 요청하는 공문을 우편․핸드폰 문자 등을 통해 전달하였지만 아무런 답변을 받지 못하였다. 다) 청구인은 세무조사 기간 동안 처분청이 수 차례 우편․문자 등 다양한 경로를 통해 자료를 요청하여도 아무런 응대도 없었다. 처분청이 2021.2.25. 출석요구 공문을 보내자, 청구인은 2021.3.3. 처분청에 전화하여 2021.3.4. 방문을 약속하였으며 2021.3.4. 17시 30분경 세무사와 청구인의 동생을 동반하여 처분청에 출석하였다. 청구인이 처분청에 출석한 날은 세무조사 종료일 4일 전으로 처분청은 청구인에게 쟁점오피스텔의 용도 및 임차인에게 확인서를 받은 경위 등의 사실관계를 확인하고자 세무사가 입회한 가운데 2021.3.4. 18시00분부터 18시41분까지 청구인에 대한 문답을 실시하였다. (다) 처분청이 임차인의 임차기간 동안의 교통카드 사용 내역을 요구한 것은 청구인이 주장하는 ‘오피스텔을 주거용으로 사용하지 않았다’는 것을 가장 객관적으로 명백하게 증명할 수 있는 자료이기 때문이다. 1) 임차인이 학교에서 도보 5분내에 있는 오피스텔을 작업실로만 사용하고 별도의 거주지가 있었다면 본인이 사용하는 교통카드 사용내역을 제출하여 오피스텔 외 별도의 거주지가 있음을 확인할 수 있다고 판단하여 청구인과 임차인에게 수차례 자료 제출을 요청하였던 것이다. 2) 처분청은 조사기간 국내 신용카드 회사에 임차인 및 임차인의 부모 명의의 교통카드 사용내역을 요청하였지만, 카드 회사마다 업무 기준이 달라 ‘개인정보보호’를 이유로 자료 회신을 해주지 않는 곳이 많았고, 신용카드 회사가 너무 많아 자료 수집의 한계가 있었으며, 처분청에서 수집한 임차인 등(임차인 부모 포함) 명의의 교통카드 사용내역에서는 임차인이 쟁점오피스텔 외 별도의 주거지가 있음을 확인할 수 없었다. (라) 청구인과 임차인간에 작성한 쟁점오피스텔의 임대차계약서를 보면, 특약사항에 임차인의 전입신고를 금지하고 있고 전입신고로 인해 임대인에게 손해발생시 임차인은 배상책임을 진다고 명시되어 있어, 쟁점오피스텔 임차인이 실제 주거용으로 사용하고 있어도 주소지 등록을 할 수 없는 상황이다. 이는 오피스텔 소유자들이 1세대 1주택 비과세 혜택을 받기 위해 주거용으로 사용되고 있는 오피스텔을 상업용으로 위장하고자 특약사항으로 계약서에 전입금지를 명시하고, 임차인들에게 그에 따른 책임을 전가하는 것이다. (마) 청구인은 쟁점오피스텔의 임대수입에 대한 세금계산서 발행 및 부가가치세 신고 의무도 이행하지 않았다. 1) 청구인은 2003.4.24. 쟁점오피스텔을 분양받기로 계약하고 2006.1.12. 취득하였으며, 2003.5.14. 일반과세자로 부동산임대업 사업자등록을 하였고, 2004년부터 2005년까지 오피스텔 분양대금 납입으로 시행사로부터 발급받은 세금계산서를 매입으로 신고하여 부가가치세 OOO원을 환급받았다. 2) 그 이후 청구인은 쟁점오피스텔의 임대수입에 대해 매출세금계산서를 발행하지도 않았고 부가가치세 신고는 홈택스를 이용해 무실적으로 신고하였다. 임차인이 사업자등록을 하지 않았더라도 쟁점오피스텔을 상업용으로 사용했다면 임차인의 주민등록번호로라도 임대수입에 대한 매출세금계산서를 발행하여야 했음에도 그 의무를 이행하지 않았을 뿐더러, 부동산 임대수입을 무실적으로 거짓 신고하여 관련 세금도 탈루해 왔다. 3) 청구인이 쟁점오피스텔 임대 수입금액에 대한 부가가치세 수정신고서를 제출한 것은 이 건 양도소득세 세무조사(2021.2.16.∼2021.3.8.)가 진행 중인 2021.3.5.로 청구인은 2021.3.4. 처분청에 출석하여 문답서를 작성하고, 처분청이 쟁점오피스텔을 주거용 오피스텔로 보아 1세대 1주택 비과세 혜택을 부인하고 양도소득세를 과세하는 것을 피하려는 목적으로 부가가치세 수정신고서를 제출한 것이다.

① 이 건 처분은 중복조사금지원칙에 반하여 위법하다는 청구주장의 당부

② 쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 처분의 당부

(1) 국세기본법 제81조의4 [세무조사권 남용 금지] ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사(조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다.

1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우

2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우

3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우

4. 제65조 제1항 제3호 단서(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다) 또는 제81조의15 제5항 제2호 단서에 따른 재조사 결정에 따라 조사를 하는 경우(결정서 주문에 기재된 범위의 조사에 한정한다)

5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우

6. 제81조의11 제3항에 따른 부분조사를 실시한 후 해당 조사에 포함되지 아니한 부분에 대하여 조사하는 경우

7. 그 밖에 제1호부터 제6호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

③ 세무공무원은 세무조사를 하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 장부등의 제출을 요구하여야 하며, 조사대상 세목 및 과세기간의 과세표준과 세액의 계산과 관련 없는 장부등의 제출을 요구해서는 아니 된다.

④ 누구든지 세무공무원으로 하여금 법령을 위반하게 하거나 지위 또는 권한을 남용하게 하는 등 공정한 세무조사를 저해하는 행위를 하여서는 아니 된다. (2) 소득세법(2019.12.31. 법률 제16834호로 개정되기 전의 것) 제88조 [정의] 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조 [비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 제95조 [양도소득금액] ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. (3) 소득세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30395호로 개정되기 전의 것) 제160조 [고가주택에 대한 양도차익등의 계산] ① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다.

1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익

2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 처분내역은 아래 OOO과 같다. (2) 청구인이 제출한 임차인의 사실확인서에는 임차인의 주민등록증 사본이 첨부되어 있고, 임차인이 서명 날인하였으며, 작성일은 2020.6.24.로 나타난다. 그 내용은 임차인이 2016.12.29.∼2020.6.24. 기간 동안 쟁점오피스텔을 주거용도로 사용하지 않고 작업실 용도로만 사용하였음을 확인한다는 것이다. (3) 처분청이 제출한 자료에 따르면 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점오피스텔에 대한 인터넷 부동산 매물광고 및 청구인의 문답서에 따르면, 쟁점오피스텔은 도보로 OOO과 1분 거리에 위치하고, OOO와는 5분 거리에 위치하며, 주방시설․화장실․샤워시설․붙박이장 및 냉난방시설이 갖추어져 있는 것으로 나타난다. (나) 쟁점오피스텔 임차인과 관련하여 처분청이 제출한 자료는 아래와 같다. 1) 임차인의 2021.3.4.자 학적증명서에 따르면, 임차인은 2014.3.3.∼2019.8.22. 기간 동안 OOO에 재학한 것으로 나타나고, 학적증명서상 임차인의 주소는 쟁점오피스텔로 나타난다. 2) 임차인의 출입국기록에 따르면, 임차인은 2020.9.25. 출국하여, 2021.3.19. 입국한 것으로 나타난다. 3) 임차인의 주민등록등본에 따르면, 임차인은 줄곧 OOO에 주소를 두고 있는 것으로 나타난다. 4) 처분청이 제출한 임차인 및 임차인 부모님의 신용카드 교통이용내역에 따르면, 임차인의 교통기능카드는 확인되지 않고, 임차인 부모님의 교통기능카드는 주로 MM광역시에 이용된 것으로 나타난다. (다) 쟁점오피스텔 임대차계약서에 따르면, 임대차계약조건은 보증금 OOO원, 월세 OOO원이고, 특약사항으로 임차인의 전입신고를 금하며, 전입신고로 인해 임대인에게 손해발생시 임차인이 배상책임을 진다고 기재되어 있다. 청구인의 문답서에 따르면, 청구인은 위 특약사항이 있는 이유에 대해 잘 모르며, 부동산중개사무소에서 작성한 표준계약서인걸로 알고 있다고 답변한 것으로 나타난다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 세무공무원의 조사행위가 사업장의 현황 확인, 기장 여부의 단순 확인, 특정한 매출사실의 확인, 행정민원서류의 발급을 통한 확인, 납세자 등이 자발적으로 제출한 자료의 수령 등과 같이 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에는 원칙적으로 재조사가 금지되는 ‘세무조사’로 보기 어려운바(대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결 등 참조), 처분청이 2020년 6월경 청구인에게 서류제출을 요구하고, 유선으로 계약 내용과 오피스텔 시설 개조․변경 여부, 화장실․탕비실 등의 존재여부 및 사실확인서의 진위여부를 확인한 것은 단순한 신고검증으로 재조사가 금지되는 ‘세무조사’로 보기는 어렵다 할 것이어서 이 건 처분이 중복조사 금지의 원칙에 반하여 위법하다는 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. 주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우, 그 다른 건물이 '주택'에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조ㆍ기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거 기능이 그대로 유지ㆍ관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 하고(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결 등 참조), 비과세는 일반적으로 과세대상이 되는 물건 중 특정한 것을 조세정책의 필요에서 과세대상에서 제외시키는 것이며, 이는 납세자 측의 예외적이고 특수한 사실에 관한 것이므로 비과세요건에 대한 입증책임은 비과세를 주장하는 납세의무자에게 있다 할 것이다(대법원 2000.7.7. 선고 98두16095 판결 등 참조). 쟁점오피스텔은 욕실․주방․붙박이장․냉난방시설 등을 갖추어 언제든지 주거에 공할 수 있는 시설로 보이는 점, 처분청이 제출한 인터넷 부동산 매물광고에도 사실상 주거용으로 홍보되고 있는 점, 청구인은 쟁점오피스텔 임대차계약서상 전입신고 금지 특약을 두어 쟁점오피스텔이 소득세법제89조 제1항 제3호의 주택으로 인정될 수도 있음을 인식하고 있었던 것으로 보이는 점, 청구인은 쟁점오피스텔 취득시에 쟁점오피스텔을 사업장으로하여 임대사업자 등록을 하고, 부가가치세 매입세액을 공제받는 등 쟁점오피스텔의 업무용 사용을 주장하면서도 그동안의 부가가치세 신고의무를 해태하다가 쟁점고가주택 양도소득세에 대한 세무조사가 이루어지자 그동안 해태한 부가가치세를 신고․납부한 것으로 보이는 점, 청구인이 제출한 임차인의 사실확인서에는 임차인이 2016.12.29.∼2020.6.24. 기간 동안 쟁점오피스텔을 작업실 용도로만 사용하였다고 기재되어 있으나, 임차인은 2019.8.22. OOO를 졸업하여, 2019.8.22. 이후에도 쟁점오피스텔을 작업실 용도로 사용하였다는 사실확인서의 내용을 신뢰하기 어려운 점, 쟁점오피스텔 임차인은 주민등록등본상 줄곧 OOO에 주소를 두고 있는 것으로 나타나고, 청구인은 OOO에 재학한 임차인의 쟁점오피스텔 외에 별도 거주지를 소명하고 있지 못한 점, 사실확인서 외에 임차인의 사용용도를 소명할 수 있는 구체적․객관적 증거자료가 제시되지 아니한 점 등에 비추어, 처분청에서 쟁점고가주택이 1세대가 보유한 1주택에 해당하지 아니한다고 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.