쟁점주택이 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2006.7.30. 상속으로 취득한 OOO(OOO가 재건축되어 2018.12.28. 소유권보존등록, 이하 “쟁점주택”이라 한다)를 보유하던 중 2017.10.27. 배우자 AAA(이하 “배우자”라 한다)와 각 50% 지분으로 OOO 단독주택(이하 “쟁점외주택”이라 한다)을 취득한 후 2017.5.8. 관할구청에 주택임대사업자로 등록하여 임대하였고, 2018.3.30. OOO를 취득(이하 “대체주택”이라 한다)하여 쟁점주택 양도시까지 보유하였다.
• 나. 청구인은 2019.5.3. 쟁점주택을 양도하고 양도가액을 OOO원으로, 취득가액을 OOO원으로 하고 1세대 2주택을 소유한 것으로 보아 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율(10%)을 적용하여 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.
• 다. 이후 청구인은 2021.1.15. 처분청에 쟁점주택의 양도소득이 소득세법 시행령제167조의10 제1항 제8호의 일시적 1세대 2주택을 소유한 경우에 해당하므로 당초 신고․납부한 양도소득세 중 장기보유특별공제를 적용하고 중과세율을 배제하여 OOO원을 환급하여 달라는 경정청구를 하였고 처분청은 중과가 제외되는 일시적 1세대 2주택을 소유한 경우에 해당하지 않는다는 이유로 2021.2.22. 이를 거부하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2021.4.6. 이의신청을 거쳐 2021.7.26. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점주택 양도는 1세대 1주택 비과세요건을 충족하지 못한 중과되지 않는 일시적 2주택에 해당한다. (1) 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 에서 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위를 규정하면서 “제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다.”라고 명시하고 있으며, 같은 항 각호에 중과대상 제외주택을 열거하고 있고, 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제1호 에서는 “수도권 등 외의 지역에 소재하는 주택으로서 해당주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 아니하는 주택”을 중과대상 제외주택으로 규정하고 있다. 즉, 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제1호 에 해당하는 주택은 중과대상 제외주택에 해당하면서 중과세율 적용 주택의 수 계산 시 주택의 수에서도 제외되는 주택에 해당한다.

(2) 국세청은 서울에 2주택과 수도권 외 기준시가 3억원 이하의 2주택 등 총 4주택 보유 중 서울지역 1주택을 양도하는 경우에 수도권 외 기준시가 3억원 이하 2주택은 중과세율 주택의 수 계산 시 산입하지 않으며, 남은 2주택은 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 에 따라 중과세율 적용여부를 판단하라고 해석하고 있다(서면 2019부동산4098, 2020.10.29.). 또한, 조세심판원도 양도소득세 중과대상인지 여부를 판정함에 있어 수도권 등 외 기준시가 3억원 이하 주택은 주택의 수 계산시 포함되지 아니하므로 쟁점주택 양도당시 2주택자에 해당하며, 소득세법 시행령제167조의5 제1항 제7호(현 소득세법 시행령제167조의10 제1항 제8호에 해당)의 일시적 2주택자로 중과대상에 해당되지 않은 것으로 판단하였다(조심 2012서3921, 2013.1.22.).

(3) 관련 법령, 조세심판례 및 국세청 예규를 종합하여 볼 때 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제1호 에 해당하는 중과제외주택은 중과대상 주택의 수에서 제외되므로 청구인의 경우에는 1세대 2주택자에 해당하고, 쟁점주택 양도가 대체주택 취득일로부터 3년이 지나지 않았으며 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제8호 에서 규정하는 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택에 해당하므로 쟁점주택은 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하지 아니한다.

• 나. 처분청 의견 양도소득세의 중과세율 적용 시 주택의 수에서 제외된다고 하여 일시적 1세대 2주택 판단 시 주택의 수에도 제외된다고 할 수 없다. (1) 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제8호 에서 “1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택”을 중과 제외한다는 규정은 대체주택을 취득하기 전 1세대가 1주택만을 소유한 실거주자를 보호하기 위하여 일시적으로 2주택을 소유하게 된 경우 1세대 1주택 비과세 적용 시와 동일하게 적용되는 규정이다.

(2) 청구인은 대체주택을 취득하기 전 1세대 2주택을 소유하였고 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제8호 는 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전 주택을 양도하는 경우 해당 주택이 양도소득세 중과되는 1세대 2주택에 해당하지 아니하는 것으로 1세대 3주택자가 해당 주택을 양도하는 경우에는 같은 호가 적용되지 않는다(서면 2018부동산1836, 2018.12.12.). (3) 소득세법 상 양도소득세 비과세, 중과세 등에 관한 과세요건을 명백히 규정하고 있으므로 과세요건 법정주의와 조세법률주의 측면에서 주관적인 요소 또는 실제 발생하지 아니한 사실 등을 기초로 법령을 적용하는 것은 있을 수 없는 일이며 투기 목적에 의한 부동산 거래가 아니라고 판단되면 과세 요건이 성립하였음에도 관련법을 적용하지 아니하는 것은 법에 의한 집행을 위임받은 처분청의 권한을 넘어서는 것으로 조세평등원칙에 위배된다.

• 가. 쟁점 쟁점주택이 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 제95조(양도소득금액) ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산과 같은 조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 (중략). 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.

③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다) 및 같은 항 제4호 각 목 외의 부분 단서에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 조합원입주권에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.

④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산한다.

⑤ 양도소득금액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제104조(양도소득세의 세율) ⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용한다. 이 경우 해당 주택 보유기간이 1년 미만인 경우에는 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 10(제3호 및 제4호의 경우 100분의 20)을 더한 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액과 제1항 제3호의 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 세액을 양도소득 산출세액으로 한다.

1. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택

3. 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택 (2) 소득세법 시행령 제159조의3(장기보유특별공제) 법 제95조 제2항 표 외의 부분 단서에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택(제155조ㆍ제155조의2ㆍ제156조의2 및 그 밖의 규정에 따라 1세대 1주택으로 보는 주택을 포함한다)을 보유하고 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것을 말한다. 제167조의10(양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 2개(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.

1. 수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권(이하 이 조에서 "수도권"이라 한다) 및 광역시ㆍ특별자치시(광역시에 소속된 군, 지방자치법 제3조 제3항 ㆍ제4항에 따른 읍ㆍ면 및 세종특별자치시 설치 등에 관한 특별법 제6조 제3항 에 따른 읍ㆍ면에 해당하는 지역을 제외한다) 외의 지역에 소재하는 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택 또는 그 밖의 주택의 양도 당시 3억원을 초과하지 아니하는 주택

8. 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택을 소유하게 되는 경우의 종전의 주택[다른 주택을 취득한 날부터 3년이 지나지 아니한 경우(3년이 지난 경우로서 제155조제18항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함한다)에 한정한다]

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 및 청구인이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인의 양도소득세 신고 및 경정청구 내용은 아래 <표1>과 같다. <표1> 양도소득세 신고 및 경정청구 내용 OOO (나) 국세청 전산망으로 통해 확인되는 청구인의 부동산 취득 및 양도내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인의 부동산 취득 및 양도내역 OOO (다) 국세청 전산자료에 의하면 쟁점외주택은 OOO 읍․면 지역에 소재하고 쟁점주택 양도 당시 개별주택가격이 OOO원으로 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제1호 에 해당하는 주택으로 확인된다. (라) 청구인이 제출한 임대사업자등록증에 의하면 청구인은 쟁점외주택에 대하여 2017.5.8. OOO구청장에 임대사업자등록(단기임대)하였고 2017.6.13. OOO서장에게 부동산업(주택임대업)으로 사업자등록(청구인 50%, 배우자 50% 지분율)을 한 것으로 확인된다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점외주택이 소득세법 시행령 제167조의10 제1항 제1호 의 수도권 외 3억원 미만 주택으로서 중과대상 2주택 여부를 판단하는 주택수에서 제외되고, 같은 항 제8호 적용시 주택의 수에서도 제외되는 주택에 해당하므로, 쟁점주택은 중과배제 대상인 일시적 2주택의 종전주택으로서 장기보유특별공제 및 일반세율이 적용되어야 한다고 주장하나, 같은 항 본문 괄호에서 기타지역 3억원 이하 주택을 주택 수 계산시 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있다고 하더라도 이는 양도소득세 중과 대상 1세대 2주택 여부를 판단함에 있어 주택 수 계산과 관련된 규정일 뿐이고, 같은 항 제8호에서 규정한 1세대 2주택 중과세율 적용 제외 요건인 “1주택을 소유한 1세대”에서 1주택 소유에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 같은 항 본문 괄호의 규정이 적용된다고 볼 수 없는바, 쟁점주택이 같은 항 제8호의 일시적 2주택으로서 1세대 2주택 중과세율 적용 대상에서 제외된다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 할 것이다(조심 2021중1803, 2021.6.9. 같은 뜻임). 따라서 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.