청구법인은 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로, 청구법인의 사업연도 말에 자신이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
청구법인은 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로, 청구법인의 사업연도 말에 자신이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인이 납부하여야 할 예금보험료의 손금 귀속시기는 권리의무확정주의에 따라 ‘OOO로부터 차등보험료율을 통보받은 날이 속하는 다음 사업연도’가 아닌 ‘당해 사업연도 말’이라고 보아야 한다. (가) 대법원은 법인세법의 손익 귀속시기에 관한 권리의무 확정주의에 관하여 “소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해연도의 소득을 산정하는 방식으로 (중략) 이와 같은 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성이 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 한다”고 판시(OOO 판결 참조)하였다. (나) 또한 대법원은 “경상적·반복적으로 발생하는 매출에누리나 매출환입과 같은 후발적 사유에 대하여 납세의무자가 기업회계의 기준이나 관행에 따라 그러한 사유가 발생한 사업연도의 소득금액을 차감하는 방식으로 법인세를 신고해 왔다는 등의 특별한 사정이 있는 경우에는, 그러한 후발적 사유의 발생은 당초 성립하였던 납세의무에 영향을 미칠 수 없다고 할 것이다”라고 판시(OOO 판결 참조)하기도 하였다. (다) 이러한 대법원 판시 취지에 다음과 같은 사정을 고려하면, 청구법인은 사업연도 종료일에 합리적으로 예금보험료를 산정할 수 있으므로, 사업연도 종료일에 예금보험료의 납부의무가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙 확정된 것으로 볼 수 있다.
1. (보험관계) 예금보험은 예금자 등이 청구법인의 예금 등에 가입한 시점에 AAA의 납부의무가 성립되고, 동 보험관계를 기초로 청구법인이 예금자보호법에 따라 예금보험료의 납부의무가 발생한다(예금자보호법제29조 제1항).
2. (부과기간) 예금보험료의 산정대상 기간은 AAA의 사업연도 개시일로부터 사업연도 종료일까지이며, AAA가 산정된 보험료를 납부할 의무가 있는 부과기간은 산정대상기간과 동일하다(보험료 및 특별기여금 등의 납부 등에 관한 규정제6조).
3. (산정자료) 청구법인은 결산을 통해 사업연도 종료일의 결산 시점에 예금 등의 연평균 잔액을 확정할 수 있으며, 차등모형평가제도에 대한 산정 자료는 청구법인이 공사에 제출하는 재무정보 및 비재무정보(이하 “기초자료”라 한다)를 기준으로 확정된다.
4. (절대평가제도) 차등모형평가제도는 AAA를 업권별로 구분하여 실시하며 평가항목별 배점 등을 고려하여 계산한 값을 합산한 결과로 평가하는 절대평가제도이다. 관련 규정에 따라 청구법인은 사업연도 종료일 현재 각 평가항목 및 평가지표 등 등급별 기준점수를 구체적으로 확인가능하며, 피평가법인(AAA)이 평가법인(OOO)의 구체적인 평가 이전에 차등모형평가를 위한 기초자료의 확인이 가능하다면 공사의 등급평가 이전에도 합리적으로 차등보험료율의 산정이 가능하다.
5. (회계처리 관행) OOO의 차등모형평가에 따른 차등보험료율의 통보로 말미암아 당초 청구법인이 사업연도 종료일에 계상한 예금보험료 미지급 비용이 실현되지 않는 등의 사정은 발생하지 않고, 청구법인을 포함한 상호저축은행들이 차등보험료율제 시행 이전부터 2019년 사업연도까지 계속하여 기업회계 관행(발생주의)에 따라 사업연도말 예금보험료를 미지급비용으로 회계처리하고 공사로부터 통보된 차등보험료율과의 차액을 가감 회계처리하여 그러한 사유가 발생한 사업연도의 소득금액을 가감하는 방식으로 법인세를 신고해왔다.
6. (예금보험료 수익자의 회계처리) OOO의 예금보험기금 감사보고서를 확인할 결과, 예금보험기금의 결산을 확정함에 있어 이미 경과한 기간에 대응하는 표준보험료 상당액을 미수보험료 수익으로 계상하고 있는 것이 확인된다.
7. (고정보험료율제와 유사점) 고정보험료율제하에서는 표준보험료율을 기준으로 사업연도 종료일에 예금보험료를 산정하였으며, 사업연도 종료일을 법인세법상 손금 귀속시기로 해석해 왔다. 차등보험료율제의 경우 산정대상기간 및 부과기간, 예금보험 등의 적용 대상, AAA의 기초자료의 제출 등이 고정보험율제와 동일하며, 차등보험료율 평가 등에 따른 행정절차로 인해 납부기한이 사업연도 종료일 후 6개월 이내로 규정할 뿐 예금보험료의 손금귀속시기를 고정보험료율제하의 예금보험료와 해석하는 것이 타당하다. (라) 그렇다면, 청구법인이 사업연도 종료일에 계상한 예금보험료 또한 법인세법상 권리의무확정주의 요건을 충족한다고 할 것인바, 당해 사업연도 종료일에 손금이 확정된 것으로 봄이 타당하다. (마) 덧붙여 예금보험료는 사실상 조세와 유사한 준조세에 해당하고, 기업회계 기준도 수익비용 대응원칙을 천명하고 있다할 것이므로, 예금보험료는 청구법인의 수익이 실현되는 사업연도의 손비로 계상하는 것이 타당하다 할 것인바, 청구법인의 예금으로 인한 수익이 실현되는 사업연도인 당해 사업연도의 손금으로 산입하는 것이 타당하다.
(2) 예금보험료의 귀속시기에 관하여 납세자와 처분청 사이에 해석에 관한 이견(異見)이 있었고, 장기간 비과세 사실이 존재하는 등 비과세 관행이 성립하였다 할 것이므로, 청구법인에게는 납세의무를 이행하지 못한 정당한 사유가 있다. 따라서 이 건 처분을 하면서 가산세를 부과한 처분은 위법하다. (가) 이 사건의 경우 비과세 관행이 성립한 것으로 보아야 한다.
1. 대법원 판례(OOO 판결 등)에 따른 비과세 관행의 성립요건을 정리하면 크게 ① 장기간 비과세 사실의 존재, ② 과세관청에 따른 비과세 의사의 표시, ③ 납세자에 의한 비과세 관행의 수용 등을 요건으로 보고 있다.
2. 그런데 이 사건에서 차등보험료율제로 변경된 2014년 이후에도 과세관청은 손익귀속시기를 조절하는 등 과세처분을 하지 아니하였던 점(장기간 비과세 사실의 존재),
3. 청구법인은 예금보험료를 매 사업연도 말에 손금으로 산입하여 신고해왔고, 과세관청은 묵시적으로 이를 수용하였던 점(과세관청에 따른 비과세 의사의 표시),
4. 과거 고정보험료율제 하의 예금보험료 손금귀속시기에 대한 유권해석(서면2팀-2621, 2004.12.14.)에 따르면, “보험료를 납부하는 사업연도가 아닌, 납부의무가 확정되는 시점에 손금으로 산입한다”고 회신하였는바, 이러한 유권해석에 따라 납부의무가 확정되는 시점을 예금보험료의 산정기준년도로 보아 법인세를 신고 납부해 왔고, 이는 청구법인을 포함한 납세자가 비과세 관행을 수용한 것으로 보아야 하는 점(비과세 관행의 수용) 등에 비추어 비과세 관행이 성립하였다고 할 것이다. (나) 설령 비과세관행이 성립하지 않았다 하더라도, 청구법인과 과세관청은 예금보험료의 손금 귀속시기에 관한 세법해석상의 의의가 있는 경우에 해당하므로, 납세의무를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있다고 할 것이다.
1. 대법원 OOO 판결에 의하면 “단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것이다”라고 판시하였다.
2. 이 사건과 유사한 변호사의 파산관재인 보수에 관하여 대법원은 “파산관재인의 보수가 사업소득으로 과세될 수 있는지에 관하여 세법 해석상 견해의 대립이 있었고, 과세관청 역시 2015년에 이르러 비로소 부과처분을 하는 등 그에 대한 확실한 견해를 가지지 못하였던 것으로 보이며, 종합소득세의 부과경위를 감안할 때 甲에게 가산세까지 부과하는 것은 지나치게 가혹하므로, 甲이 위 보수를 사업소득으로 신고ㆍ납부하지 아니하였더라도 그 의무를 게을리 하였다고 비난할 수 없는 정당한 사유가 있는데도 이와 달리 본 원심판단에 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다.”(OOO 판결)고 판시하였는바, 이 사건에서도 청구법인과 과세관청 사이에 예금보험료의 손금 산입시기에 관한 법 해석이 대립되는 경우에 해당하는바, 청구법인은 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에 해당한다고 할 것이다.
(3) 처분청은 스스로의 과세논리(매 사업연도 예금보험료의 손금을 다음 사업연도 손금으로 산입)와 모순되게, 청구법인이 2014사업연도에 손금으로 산입한 예금보험료 OOO원을 2015사업연도 손금으로 산입하지 아니하였는데, 이로 인하여 청구법인은 OOO원의 가산세가 추가로 발생하였는바, 이는 (처분청 과세논리에 따라) 감액되어야 한다. (가) 먼저 처분청은 만일 청구법인이 2015사업연도 손금불산입한 예금보험료에 대하여 불복을 제기하여 인용되는 경우 국세기본법제26조의2 제6항 1의2에 따라 2014사업연도 손금불산입을 하지 못한 예금보험료를 손금산입하겠다고 하므로, 청구법인은 “가산세”만 다투는 것이지, “법인세 본세”를 취소해달라는 것이 아니라는 점을 먼저 명확히 한다. (나) 납부불성실 가산세란 국세기본법제47조의3 제1항이 규정하고 있는바 “납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고한 경우 과소신고한 납부세액”에 10% 상당하는 금액을 의미한다. (다) 처분청이 청구법인에게 예금보험료 관련하여 부과처분한 세액 중 미환류세제를 제외한 법인세 본세의 과소납부세액 및 납부불성실 가산세 내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 과소납부세액 및 납부불성실가산세 내역 ◯◯◯ (라) 그런데 처분청은 스스로 과세논리와 모순되게, 법에 아무런 근거가 없음에도 불구하고 2014사업연도에 손금불산입하지 못한다는 이유를 들어(2014사업연도에 손금불산입하지 못하게 된 것은 부과제척기간이 경과하였기 때문이며, 이를 이유로 2015사업연도 손금을 산입하지 않을 수 있다는 근거 규정이 없다), 2014사업연도 예금보험료 OOO원을 2015사업연도 손금으로 산입하지 아니한 결과, 청구법인의 2015사업연도 손금으로 불산입되었는바, 이는 세법에 따른 정당한 세액을 초과한 법인세액이라 할 것이다(다만, 앞서 밝힌바와 같이 청구법인은 본세를 감액해달라는 청구를 하는 것은 아님). (마) 가산세는 과세관청이 임의대로 부과한 세액을 기준으로 하는 것이 아니라 “세법에 따른 정당한 세액”을 기준으로 부과하여야 하는바, 이와 같이 세법에 반하여 부과된 법인세(청구법인은 이를 다투지 아니하므로 위법한 법인세임에도 불구하고 취소되지는 않는 것임)에 대한 가산세 납세의무는 없다고 할 것이므로, 처분청이 법에 근거 없이 자의적으로 손금을 산입을 하지 아니함에 따라 발생한 법인세에 따라 부과되는 가산세는 감액되어야 한다. (바) 이와 관련하여, 유사 심판례(OOO)에서는, “ 국세기본법 제47조의4 제6항 에서 ‘과세기간을 잘못 적용한 경우’에 대하여 그 유형을 열거하고 있지 아니하는바, 처분청의 주장처럼 퇴직급여충당금의 손금한도가 초과된 경우가 여기에서 제외된다고 단언할 수 없고, 손금한도를 초과하는 경우라 하더라도, 임원상여금ㆍ퇴직금, 접대비 등과 같이 그 초과된 금액이 영구적으로 부인되는 경우와 달리 충당금, 준비금 등의 손금한도 초과는 사업연도별로 상호 연계되어 발생하는 것으로서, 손금으로 인식할 총액이 정해진 상황에서 각 사업연도별 배분에 관한 것으로, 특정 사업연도분의 손금을 초과하여 인식하면 다른 사업연도에는 미달하여 인식할 수밖에 없는바, 과세기간을 잘못 적용한 경우에 포함될 수 있는 점 등에 비추어, 청구법인이 퇴직연금부담금으로 인식하여야 할 손금을 퇴직급여충당금으로 잘못 인식함에 따라 각 사업연도별 납부할 세액이 변동된 경우에는 그 변동에 따라 과다 납부하게 된 사업연도의 세액이 추후 동일 사유로 과소 납부한 사업연도의 세액으로 미리 납부된 것으로 보아 납부불성실가산세의 무납부 일수를 계산하는 것이 타당하다고 판단된다.”라고 판시하였는바, 본세와 무관하게 세액이 미리 납부된 것으로 보아 가산세를 조정할 수 있다고 결정한 바 있다. (사) 결국, 처분청은 청구법인의 2014사업연도 손금으로 산입된 예금보험료를 부과제척기간 경과로 인하여 손금불산입하지 못하게 되자 스스로의 처분 사유와 모순되게 위 예금보험료를 2015사업연도에 손금으로 산입하지 않는 방법으로, 세법에 따라 2014사업연도에 부과되어야 할 법인세 및 가산세를 2015사업연도 이후 법인세 및 가산세로 부과한 것인바, 이는 법인세법에 따른 권리의무확정주의, 국세기본법제26조의2 제1항에 따른 부과제척기간 제도에 정면으로 반하는 처분이므로 이에 기초한 가산세 부과처분이 위법하다.
(1) 법인세법상 손익 귀속시기 판단의 원칙인 권리의무확정주의에 따르면, 쟁점예금보험료는 해당 사업연도 말에 납부할 의무가 발생하지 않았음이 명백하다. (가) 권리의무확정주의에 따른 손금의 귀속시기의 판단을 위해서는 해당 채무가 어느 시점에 확정적으로 발생하였는지를 판단하여야 한다. (나) 차등보험료율제가 시행된 이후 예금보험료의 법률적 채무는 해당 사업연도 익년 6월에 발생하였다. 예금자보호법 시행령부칙(대통령령 제21532호, 2009.6.9.)에 따르면, 차등보험료율제의 시행은 2014년도 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 적용한다고 명시되어 있는바, 예금보험료의 납부의무는 AAA의 2013년 실적을 바탕으로 2014년 6월에 발생한다는 사실을 명확히 하고 있다. (다) 또한 차등보험료율제는 종전 고정보험료율제와는 달리 OOO가 부보금융기관의 위기대응능력, 건전성 관리능력, 손실회복능력, 재무위험 관리능력 등을 종합 평가하여 각 AAA의 등급별 보험료율이 차등적으로 반영되므로, OOO가 해당 사업연도의 등급을 최종적으로 확정하여 고지하기 전까지는 정확한 예금보험료를 계산할 수 없다. (라) 이처럼 차등평가모형에 따른 등급 및 차등보험료율 확정 및 고지기간이 사업연도 종료일로부터 약 6개월이 지난 시점에서 이루어지는 점을 감안할 때, 차등보험료율이 결정되기 이전인 사업연도 결산일 시점에서는 해당 사업연도의 정확한 예금보험료를 계산할 수 없으므로 손금이 확정되었다고 볼 수 없다. (마) 기업회계기준에 따른 귀속시기 판단기준은 법인세법에 따른 권리·의무 확정주의 원칙에 반하므로 이 건에 적용할 수 없고, 예금보험료는 준조세적 부담금의 성격을 가진 비용으로서 청구법인의 수익활동에 직접 대응하는 비용에 해당하지 아니하므로 수익·비용 대응의 원칙에 어긋난다고 볼 수도 없다. 따라서 이와 관련된 청구주장은 받아들일 수 없다. (바) 따라서 차등보험료율제가 실시된 이후, 손금 귀속시기를 1개 사업연도씩 이연한 처분청의 이 건 처분은 정당하다.
(2) 차등보험료율제와 관련한 예금보험료의 손금 귀속시기와 관련하여 비과세관행이 성립하였다거나, 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다. (가) 이 건은 예금자보호법이 개정됨에 따라 2013.7.1. ∼ 2014.6.30. 사업연도부터 예금보험료 산정에 차등보험료율이 적용되기 시작하였는데, 과세관청은 이에 관하여 어떠한 의사표명을 한 사실이 없다. (나) 청구법인은 의사표시 불표명을 묵시적인 의사표현이라고 주장하나, 과세관청이 납세자의 신고를 그대로 받아들였을 뿐 별도의 의견을 표명하지 않았다는 이유만으로 이를 과세관청의 적극적인 의사표시로 볼 수 없고, 통상 법인에 대한 정기조사가 4 ∼ 5년을 주기로 이루어진다는 사실을 감안할 때, 상당한 기간에 걸쳐 과세를 하지 아니한 객관적 사실이 존재한다고도 볼 수 없다. 따라서 예금보험료 손금 귀속시기에 관한 비과세관행이 성립하였다고 볼 수 없다. (다) 또한, 청구법인은 예금자보호법이 개정되었음에도 불구하고, 위 법 개정 내용을 고려하지 아니한 채, 예금보험료의 손금산입시기를 판단하였다. 그러나 청구법인이 제시한 예규에 따르더라도 “예금보험료의 납부의무가 확정되는 시점에 손금에 산입한다”고 기재되어 있는바, 이에 따르면 예금보험료의 납부의무가 확정된 시점은 앞서 살펴본 바와 같이 익년 6월이라 할 것이다. (라) 그럼에도 불구하고 청구법인은 예금자보호법 개정된 것을 간과하고 손익귀속 시점을 판단한 결과 손금산입시기를 잘못 판단하였으므로, 이는 법령해석에 관한 주의의무를 다하지 못한 결과인바, 납세의무를 이행하지 못한 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
(3) 2014사업연도는 제척기간이 만료되어 2014사업연도 결산시 손금에 산입한 예금보험료에 대해서 부과제척기간 경과로 손금불산입을 할 수 없으므로, 2015사업연도 손금에 반영할 수 없다. 따라서 이와 관련된 가산세가 위법하다고 볼 수 없다. (가) 부과제척기간 도과로 손금불산입하지 못한 예금보험료를 그 다음 사업연도에 손금으로 산입하게 되면, 동일한 손금이 서로 다른 사업연도 소득금액 계산시 이중으로 차감되는 부당한 결과를 가져온다. (나) 이와 관련하여 선결정례(OOO)에서는 이미 “ 청구법인은 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 납부한 날이 속하는 사업연도로 본다면 청구법인이 2013사업연도 중에 납부한 2012사업연도분 예금보험료 OOO원을 2013사업연도의 손금에 산입하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 2012사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 계산하면서 위 금액을 이미 손금에 반영한 사실이 확인되는 점, 청구법인이 이미 2012사업연도에 반영한 손금은 국세부과 제척기간의 도과로 이를 그대로 유지하는 한편 이를 2013사업연도의 손금으로 인식하는 것은 손금산입 시기를 납세자의 자의적인 의사에 맡기게 되는 것으로 조세정의와 형평의 원칙에 어긋나는 결과를 초래하여 현저히 부당한 점 등을 종합하면 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다”라고 하여, 처분청이 부과제척기간 경과로 인하여 손금불산입을 하지 못하였음을 이유로 다음 사업연도에 손금을 산입하지 아니한 처분이 정당한다고 판단한 바 있다. (다) 따라서 이 사건에서 2014사업연도에 손금으로 산입한 예금보험료를 2015사업연도에 손금으로 인정하지 않았다 하더라도, 이를 위법하다고 볼 수 없는바, 이와 관련된 가산세 부과처분 역시 정당하다고 보아야 한다.
① 예금보험료의 손금귀속시기를 OOO로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 처분의 당부
② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부
③ 처분청이 임의대로 2015사업연도 손금을 인정하지 아니함에 따라 발생한 가산세 부분은 위법하다는 청구주장의 당부
(1) 예금보험료 납부제도의 경과는 다음과 같다. (가) 예금보험의 적용을 받는 AAA가 파산 등으로 예금자의 예금을 지급할 수 없는 경우, OOO가 AAA를 대신하여 예금을 지급하는 예금보험기금의 재원마련을 위해 AAA로부터 매년 고정보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 1996.1.1.부터 시행하다가 예금자보호법 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 차등보험료율제에 따른 예금보험료 납부제도를 시행하고 있다.
1. 2013년 이전까지 예금보험료는 ‘보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정’ 제6조 제1항에 따라 각 사업연도 개시일부터 종료일까지를 보험료 산정대상기간으로 하여 AAA별 표준보험료율(상호저축은행은 예금 등의 연평균잔액×0.4%)에 따라 산정되며, AAA는 해당 예금보험료를 각 사업연도 종료 후 3개월 이내 납부하여 왔다.
2. 2009.2.3. 예금자보호법 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 AAA별 위험정도에 따라 산정되는 차등보험료율에 따른 예금보험료를 각 사업연도의 종료 후 6개월 이내에 납부하여야 한다. <그림> 차등평가 절차 ◯◯◯ (나) AAA는 예금보험료 산정을 위해 ① 예금보험료 산정표, ② 평균잔액 재무상태표, ③ 그 밖에 공사가 보험료 및 특별기여금의 산정을 위해 필요하다고 인정하는 자료를 납부기한 1개월 전까지 OOO에 제출하여야 하고(‘보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정’ 제12조 제1항), OOO는 예금보험료 납부기한으로부터 15일 전까지 AAA에게 적용될 차등보험료율을 통보(‘차등보험료율제 운영 등에 관한 규정’ 제15조 제1항)하도록 관련 규정에 규정되어 있다.
(2) 청구법인은 각 사업연도 결산일에 당해 사업연도 예금 등의 연평균 잔액에 표준보험료율 혹은 예상등급 및 차등요율을 추정하여 계산한 요율을 적용하여 산출한 예금보험료를 미지급비용으로 계상한 후, OOO로부터 통보받은 차등보험료율을 적용하여 산정한 예금보험료를 납부하면서 직전 사업연도에 계상한 미지급비용과 상계하고 차액은 당기 비용에 가감하여, 위 <표1>과 같이 법인세를 신고하였다.
(3) 처분청은 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 예금보험료는 손금의 귀속사업연도가 OOO로부터 차등보험료율을 통보 받은 날이 속하는 사업연도로 보아 위 <표2>와 같이 예금보험료의 손금귀속시기를 조정하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하였다.
(4) 다만, 처분청은 2015사업연도의 경우 청구법인이 2014사업연도에 손금으로 산입한 예금보험료 OOO원을 부과제척기간 경과로 인하여 손금불산입할 수 없다는 이유를 들어, 동 금액을 2015사업연도의 손금으로 산입하지 아니하였다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점①에 관하여 살피건대, 청구법인은 사업연도 종료일에 합리적으로 예금보험료를 산정할 수 있으므로, 권리의무확정주의에 따라 예금보험료의 손금귀속시기는 당해 사업연료 종료일로 보아야 한다고 주장하나, 법인세법제40조 제1항은 “내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”고 규정하고 있고, 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하는 것으로 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다고 할 수 없으며 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 하는바(OOO 판결, OOO 판결, 같은 뜻임), 예금보험료 산정절차에 의하면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 OOO에 제출하고 OOO가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에 통보하게 되는 점, 청구법인은 OOO로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로 청구법인의 사업연도 말에 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하면 처분청이 예금보험료의 손금 귀속시기를 OOO로부터 차등평가결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다(조심 2019서2335, 2020.9.15. 같은 뜻임). (나) 다음으로, 쟁점②에 관하여 살피건대, 청구법인은 장기간 비과세 사실이 존재하였다거나 또는 납세자와 과세관청 사이에 세법 해석상 의의(疑意)가 있는 등 가산세를 감면할 정당한 사유에 해당한다고 주장하나, 이 사건 처분은 2009.2.3. 법률 제9406호로 개정되어 청구법인에게는 2014년부터 적용된예금자보호법제30조 후단에 따른 것이므로 그 이전 예금자보호법 적용을 전제로 한 예규 등이 이 사건에 그대로 적용된다고 볼 수 없는 점, 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 청구법인은 OOO로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화 할 수 있다고 할 것인바, 이에 대한 세법 해석상 의의(疑意)가 있다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. (다) 마지막으로, 쟁점③에 관하여 살피건대, 청구법인은 처분청이 2014사업연도 손금으로 산입된 예금보험료를 국세기본법제26조의2 제1항에 따른 부과제척기간 경과로 인하여 손금불산입하지 못하게 되자, 세법상 근거도 없이 스스로의 처분 사유와 모순되게 처분청 임의대로 위 예금보험료를 2015사업연도 손금으로 산입하지 않는 방법으로, 세법에 따라 2014사업연도에 부과되어야 할 법인세를 2015사업연도 이후 법인세로 부과하는 것은 위법한 법인세 부과처분이므로 이에 기초한 가산세 부과처분 또한 위법하다고 주장하나, 청구법인은 2014사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 계산하면서 예금보험료 OOO원을 이미 손금에 반영한 사실이 확인되는 점, 청구법인이 이미 2014사업연도에 반영한 손금은 국세부과 제척기간의 도과로 이를 그대로 유지하는 한편 이를 2015사업연도의 손금으로 인식하는 것은 이중 손금을 인정하게 되는 결과를 초래하므로 조세정의와 형평의 원칙에 어긋나게 되어 현저히 부당한 점 등을 종합하면, 위 청구주장 또한 받아들이기는 어렵다고 판단된다(조심 2019서2335, 2020.9.15. 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 법인세법 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다. (2) 법인세법 시행령 제71조(임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도) ⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)·조세특례제한법 및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. (3) 법인세법 시행규칙 제36조(기타 손익의 귀속사업연도)영 제71조 제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
(4) 국세기본법 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세를 부과할 수 있는 기간(이하 “부과제척기간”이라 한다)은 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년으로 한다. (중략)
⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.
1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우: 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 1의2. 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 세목이나 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우: 제1호의 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
(5) 예금자보호법 제29조(보험관계) ① 공사와 AAA 및 예금자등 사이의 보험관계는 예금자등이 AAA에 대하여 예금등 채권을 가지게 된 때 성립한다. 제30조(보험료의 납부 등) ① 각 AAA는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 보험업법제120조에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 보험료로 공사에 내야 한다. 이 경우 AAA별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3 제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다. 제30조의3(예금보험기금채권상환특별기여금) ① AAA는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 보험업법제120조에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의3을 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 특별기여금으로 공사에 내야 한다.
② 제1항에 따른 특별기여금의 납부에 관하여는 제30조 제2항부터 제7항까지의 규정을 준용한다. 제31조(보험금 등의 지급) ① 공사는 AAA에 보험사고가 발생한 경우에는 그 AAA의 예금자등의 청구에 의하여 보험금을 지급하여야 한다. 다만, 제1종 보험사고에 대해서는 제34조에 따른 보험금의 지급결정이 있어야 한다. (6) 예금자보호법 시행령 제16조(보험료의 납부시기 등) ① AAA는 법 제30조 제1항에 따라 매 사업연도 종료 후 3개월 이내에 별표 1의 산식에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다. 다만, 은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월 이내에 납부하여야 한다.
③ 법 제30조 제1항 전단에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 다음 각 호에 따른 금액의 합계액을 말한다.
1. 법 제2조 제2호 다목에 따른 보험회사의 보험계약의 경우: 보험업법 시행령제63조 제1항 제1호 나목, 다목, 같은 항 제2호 및 제3호에 따른 금액의 합계액과 법 제2조 제2호 다목에 따른 수입보험료(예금보험의 보험료 납부기한이 속하는 사업연도의 직전 사업연도에 수입한 수입보험료를 말한다. 다만, 직전 사업연도의 기간이 1년 미만인 경우에는 그 수입한 수입보험료를 1년간으로 환산하여 계산한 금액을 말한다)를 산술평균한 금액
④ 공사는 위원회의 의결을 거쳐 제1항 내지 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 납부절차에 관하여 필요한 사항을 정하고, 이를 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다. 제16조의2(차등보험료율의 적용 등) ① 법 제30조 제1항 후단에 따라 공사는 별표 1의 산식에 따른 보험료율을 기준으로 100분의 10의 범위에서 AAA별로 위원회가 정하는 보험료율(이하 “차등보험료율”이라 한다)을 적용한다.
② 차등보험료율을 적용받는 AAA는 제16조 제1항에도 불구하고 매 사업연도 종료 후 6개월(은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월)이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다.
⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 보험료의 납부, 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등에 관한 구체적 절차와 방법 등에 관하여 필요한 사항은 위원회의 의결을 거쳐 공사가 정하여 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다. [별표 1] 보험료의 산식(제16조 제1항 및 제16조의2 제1항 관련) AAA 산 식
생명보험회사 연간보험료=제16조 제3항에 따른 금액 × 손해보험회사 연간보험료=제16조 제3항에 따른 금액 × 부칙(대통령령 제21532호, 2009.6.9.) 제2조(적용례) 제16조의2의 개정규정은 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 적용하되, 은행의 경우에는 2014년도 1분기 보험료분부터 적용한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.