각 부보금융회사가 납부하여야 할 예금보험료는 연평균 등의 잔액에 표준요율을 곱한 다음 차등보험료율을 적용하여 산정되는 것이므로 이를 ‘연간보험료’와 ‘차등보험료율제에 따른 납부차액’으로 임의로 구분하여 손금의 귀속시기를 달리 보는 것은 타당하지 아니한 점, 예금보험료의 산정절차를 보면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 예금보험공사에 제출하고 예금보험공사가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에 통보하게 되는 점 등에 비추어, 처분청이 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) (주위적 청구) 쟁점예금보험료를 매 사업연도 결산시 비용으로 회계처리하고 해당 사업연도의 손금에 반영한 것은 법인세법상 권리의무확정주의 및 기업회계기준에 따른 것으로 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아 과세한 처분은 위법하다. (가) 청구법인은 상호저축은행법에 따른 상호저축은행으로서 2014년 이전부터 매년 예금자보호법제30조에 따라 예금 등의 연평균잔액에 고정된 보험료율(0.4%)을 곱하여 산출한 예금보험료를 납부하고 있고, 이를 미지급비용으로 회계처리한 후 세무상 손금으로 처리하였다. 이후 2009.6.9. 개정된 예금자보호법 시행령 제16조의2 에 따라 2014년 이후 납부의무가 발생하는 예금보험료는 고정된 보험료율이 아니라 부보금융회사의 경영 및 재무상황에 따라 할인 또는 할증된 보험료율(이하 “차등보험료율제”라 한다)을 적용하는 것으로 변경되었는데, 청구법인은 차등보험료율제 적용 이후에는 매 사업연도 결산시 보험료율(2013.7.1.～2017.12.31.사업연도분은 0.4%, 2018～2019사업연도분은 0.42%)을 기준으로 산출한 쟁점예금보험료를 비용으로 계상한 후 다음 사업연도에 예금보험공사가 확정통보한 예금보험료와의 차액을 비용에 가산하거나 잡이익으로 반영하는 회계처리를 하였다. 그러나, 처분청은 차등보험료율제 적용 이후 청구법인이 납부하여야 하는 예금보험료의 경우, 결산시 납부액이 확정되지 아니하였으므로 손금의 귀속시기는 결산일이 속하는 사업연도가 아니라 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도에 해당한다는 이유로 청구법인이 손금에 계상한 쟁점예금보험료를 부인하고 이를 그 다음 사업연도의 손금에 산입하여 이 건 처분을 하였다. (나) 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 결산일이 속하는 사업연도로 보는 것이법인세법상 권리의무확정주의와 기업회계기준 등에 부합한다.
1. 법인세법제40조 제1항은 “익금과 손금이 귀속 사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다”고 규정하고 있고, 여기서 권리확정주의란 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아니라 권리가 확정적으로 발생한 때에 소득이 있는 것으로 보고 당해 사업연도의 소득을 산정하는 방식으로, 실질적으로 그 수취가 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것이며(대법원 2013.12.26. 선고 2011두1245 판결 참조), 권리의무확정주의에서 ‘확정’의 판단기준은 소득이 현실적으로 실현되지 않더라도 실현가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙․확정되었는지 여부를 기준으로 귀속시기를 합리적으로 판단하며, 이는 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2011.9.29. 선고 2009두11157 판결 등 참조). 또한 법인세법제43조는 “그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다”고 규정하여 기업회계기준에 따른 손금을 허용하고 있고, 대법원은 “법인세법상의 권리의무확정주의에 반하지 아니하는 한 일반적으로 공정․타당한 회계관행으로 받아들여지는 기업회계기준에 따라 손익의 귀속을 정할 수도 있으며, 국세기본법제20조의 기업회계존중의 원칙에 대한 취지에도 부합한다. 따라서 수익비용대응 등 일반적인 회계원칙과의 관계, 과세소득의 자의적 조작가능성, 연관된 세법 규정의 내용과 체계 등을 종합적으로 고려하여, 법인세법제43조 ‘기업회계의 기준이나 관행’에 해당하는지를 판단하여야 한다”고 판시한 바 있다(대법원 2017.12.22. 선고 2014두44847 판결 등 참조). ‘ 법인세법 기본통칙’ 40-71…24는 “조세의 손익귀속시기와 관련하여 원칙적으로는 납세의무가 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 하지만, 결산을 확정함에 있어서 관련 수익이 실현되는 사업연도의 손비로 계상한 경우에는 이를 해당연도 손금으로 인정한다”고 하였는데, 이는 국세의 경우 권리의무확정주의에 따라 국세기본법 제22조 의 납세의무가 ‘확정’된 고지일이 속한 사업연도의 손금이 원칙이지만, 같은 법 제21조의 납세의무 ‘성립’ 요건을 충족한 경우에도 현행 과세체 계에서는 그 의무의 회피가 어려운 현실에 비추어 납세의무가 ‘성숙’한 것으로 보아 국세를 결산에 반영한 경우에는 손금으로 인정한다는 의미이다. 따라서,법인세법제43조 기업회계기준의 존중원칙은 ① 법인의 지출에 대한 의무가 ‘확정’이 아닌 ‘성립’ 단계에서도 사실상 회피가 어려운 경우에는 실현가능성이 상당히 높은 ‘성숙’ 상태로 인정하여, ② 기업회계기준에 따라 계수적으로 확정하여 결산에 반영하는 것이 수익비용대응의 원칙에 부응하고, ③ 과세소득의 조작가능성이 없다면 손금으로 인정하여야 하는데, 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기는 법인세법등에 개별규정이 없으므로 같은 법 제43조에 따라 기업회계기준이 존중되어야 한다.
2. 예금보험료를 구성하는 연간보험료와 차등보험료율은 제정목적, 부과대상, 산정기준에 차이가 있으므로 구분해서 판단되어야 한다.
(2) (예비적 청구) 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기가 예금보험공사의 차등보험료율 통지일이라면, 2013.7.1.～2014.6.30.사업연도에 손금산입한 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 부과제척기간 도과를 이유로 세무조정(손금불산입)하지 못하더라도 권리의무확정주의의 일관된 적용에 따라 그 통지일이 속한 사업연도의 손금으로 인정하여야 한다. (가) 당해 과소신고 금액이 부과제척기간의 만료로 인하여 이를 증액경정할 수 없는 경우에도 부과제척기간이 만료되지 아니한 그 이후 사업연도의 과세소득의 계산은 당초의 세무조정 오류에 불구하고 세무상 정당하게 신고하여야 할 익금 또는 손금을 기준으로 하는 것이고(서면법인-3420, 2016.7.20. 등 참조), 조세심판원은 “재고자산의 오류가 2개 사업연도 이상의 손익에 영향을 미치고, 그 중 일부 사업연도만 부과제척기간 이내인 경우 부과제척기간이 경과한 사업연도에 발생한 재고자산의 오류는 재계산은 하되, 다만 그 과세표준과 세액을 변경하는 결정이나 경정을 하지 않는 것으로 하고 나머지 사업연도의 재고자산은 세법의 규정에 따라 올바르게 수정하여 이를 기초로 과세표준과 세액을 변경하는 경정을 하여야 한다”고 결정한 바 있다(국심 2005서2639, 2006.8.31., 조심 2008서951, 2009.12.30. 등 참조). (나) 처분청은 2013.7.1.～2014.6.30.사업연도분 부과제척기간이 경과하여 쟁점금액을 손금 부인하지 못하였다는 이유로 통지일이 속하는 그 다음 사업연도의 손금으로 인정하지 아니하였으나, 각 사업연도의 손익은 부과제척기간을 고려하지 아니한 상태에서 정당하게 재계산한 다음, 국세부과제척기간이 이미 경과한 사업연도(2013.7.1.～2014.6.30.)는 그 오류여부에 불구하고 청구법인이 신고한 손익을 그대로 두고, 부과제척기간이 경과하지 아니한 사업연도(2014.7.1.～2019.12.31.)는 법인세법이 규정하는 바에 따라 재계산된(오류가 없는) 손익을 당해 사업연도의 손익으로 보아야 한다. (다) 처분청이 인용한 대법원 판례(2011.1.20. 선고 2009두13474 판결) 등은 납세자가 자의적으로 손금으로 신고하고, 부과제척기간이 경과한 이후에 이에 반하는 경정청구를 한 경우 신의성실원칙에 반한다는 이유로 경정을 인정하지 않은 판례이므로, 이 건과 사실관계가 달라 원용하기 어렵다.
(1) 예금보험료는 각 사업연도 예금 등의 연평균 잔액에 예금보험공사로부터 통보받은 차등보험료율을 곱하여 산정되므로 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아야 한다. (가) 법령 및 판례에서 확인되는 손금의 귀속 사업연도에 관한 판단기준을 정리하면, 원칙적으로 손금은 해당 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도에 귀속되는 것으로 보되, 세법 규정만으로 구체적인 귀속시기를 판단하기 어려운 경우 보조적으로 기업회계기준에 따라 판단할 수 있는 것이고, 이 또한 과세실무 관행 및 합리성, 과세소득의 자의적 조작 가능성 등을 종합적으로 고려하여 법인세법상 권리의무확정주의에 위배되지 않는 범위 내에서 제한적으로 적용하여야 하며, 해당 손금이 특정 수익과 직접 또는 개별적으로 관련성이 있는 직접비에 해당할 경우 수익비용대응의 원칙이 적용될 여지도 있으나, 특정수익에 직접 대응하지 않는 성질의 비용인 경우 원칙대로 권리의 무확정주의에 따라 그 귀속시기를 판단하여야 한다. (나) 권리의무확정주의에 따른 경우 차등보험료율제 시행 이후 예금보험료는 예금보험공사가 부보금융회사에게 차등보험료율을 통보한 이후에 구체적으로 확정되므로 그 통보일이 속한 사업연도를 귀속시기로 보아야 한다.
1. 차등보험료율제는 예금보험제도가 유발할 수 있는 부보금융회사의 도덕적 해이를 완화하기 위해 예금보험공사가 부보금융기관의 위기대응능력, 건전성 관리능력, 손실회복능력, 재무위험관리능력 등을 종합평가한 후 그 결과에 따라 부보금융회사에 적용되는 예금보험료율에 차등(10% 범위)을 두는 것으로 각 사업연도 종료일에는 각 부보금융회사가 납부할 예금보험료를 알 수 없고, 예금보험공사가 차후 부보금융회사에 대한 평가를 진행한 후 그 결과를 바탕으로 산정한 예금보험료율을 부보금융회사에 통보한 날 비로소 납부할 예금보험료를 확정할 수 있다. 이처럼 차등평가보험에 따른 등급 및 차등보험료율 확정․고지가 사업연도 종료일로부터 약 6개월이 지난 시점에 이루어지고, 사업연도 결산일 시점에 해당 사업연도의 정확한 예금보험료를 계산할 수 없으므로 결산일에 손금이 확정되었다고 보기 어렵다.
2. 대법원도 한국원자력환경공단이 원자력발전사업자에게 부과하는 관리부담금의 귀속시기가 문제된 사안에서 “관리부담금 납부의무는 부과대상 사업연도의 결산일이 아닌 한국원자력환경공단이 관리부담금을 산정하여 고시한 시점에 성숙․확정되므로 고지일이 속한 사업연도를 손금의 귀속시기”라고 보았는데(OOO고등법원 2018.2.2. 선고 2017누6465 판결 참조, 이후 대법원 2018.6.28. 선고 2018두37823 에서 심리불속행 판결로 확정), 해당 판례의 관리부담금은 본 건의 예금보험료와 근거 법령만을 달리 할 뿐 비용의 성격 및 산정기준, 절차 등 상당 부분이 유사하므로 관리부담금과 마찬가지로 쟁점예금보험료도 결산일이 속한 사업연도가 아니라 그 고지일이 속하는 사업연도를 손금의 귀속시기로 보아야 한다.
3. 하급심 판례도 추가정산되어 고지된 건강보험료의 귀속시기가 문제된 사안에서 위 대법원 판례와 동일하게 납부할 금액이 확정된 날이 속하는 사업연도의 필요경비로 계상되어야 한다(OOO행정법원 2018.8.24. 선고 2018구합55210 판결, 이후 OOO고등법원 2019.5.2. 선고 2018누43763 판결에서 항소 기각 후 확정)고 판단하면서 건강보험료는 전년도 수입을 기준으로 산정되어 당해 연도에 납부의무가 생기는 것일 뿐 전년도 수입 발생시 곧바로 납부의무가 생기는 것은 아니라고 보았다.
4. 고정보험료율제 하에서는 예금등의 연평균잔액에 표준보험료율을 곱하여 예금보험료를 산정하기 때문에 각 부과기간 결산일에 다음 해에 납부해야 할 예금보험료를 액수가 특정되고 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 할 수 있으나, 차등보험료율제 하에서는 예금보험료 산정에 적용되는 차등보험료율이 부과기간 다음 해 6월에 결정되므로 부과기간 결산일에는 청구법인이 납부해야 할 예금보험료가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없다. 또한, 향후 표준보험료율과 차등보험료율의 차이가 점점 커지므로 청구법인의 회계처리를 인정할 경우 납세자의 추정에 의하여 사업연도별 과세소득의 귀속을 임의로 변경할 수 있어 납세자의 자의를 배제하기 위한 권리의무확정주의에 반하는 결과를 가져온다. (다) 청구법인은 예금보험료를 연간보험료와 차등보험료율제 적용에 따른 납부차액으로 구분하여 연간보험료는 예금등의 연평균잔액에 표준보험료율을 곱한 금액이며, 차등보험료율 결정은 부수요건이라고 주장한다. 그러나, 예금자보호법제30조는 “각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액을 연간 보험료로 공사에 내야한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3 제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제16조의2 제1항 및 제2항은 “법 제30조 제1항 후단에 따라 공사는 별표1의 산식에 따른 보험료율을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(차등보험료율)을 적용하고 차등보험료율을 적용받는 부보금융회사는 매 사업연도 종료 후 6개월 이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다”고 규정하고 있는바, 부보금융회사는 차등보험료율을 반영한 금액을 보험료로 매 사업연도 종료 후 6개월 이내에 납부하는 것이므로 예금등의 연평균잔액에 표준보험료율을 곱한 금액을 연간보험료로 칭한 후, 납부차액과는 손금 귀속시기를 달리 보아야 한다는 주장은 타당하지 아니하다. (라) 상품 등의 판매에 따른 익금과 매출할인금액의 귀속사업연도에 대해서는 법인세법 시행령제68조에서 상품등의 판매로 인한 익금은 그 상품 등을 인도하는 날이 속하는 사업연도의 익금이고, 법인이 매출할인을 하는 경우 그 매출할인금액은 상대방과의 약정에 의한 지급기일(지급기일이 정하여 있지 아니한 경우에는 지급한 날)이 속하는 사업연도의 매출액에서 차감한다고 귀속시기를 법령에 명시적으로 규정하고 있으므로, 이를 예금보험료 귀속시기 판단시 적용하는 것은 타당하지 아니하다. (마) 기업회계기준에 따른 귀속시기 판단기준은 권리의무확정주의에 위배되지 않는 범위 내에서 제한적으로 적용되는 것으로서 쟁점예금보험료와 같이 권리의무확정주의에 따라 손금의 귀속시기를 확정할 수 있는 경우에까지 적용할 수 없다. (바) 예금보험료는 준조세적 부담금의 성격을 가진 비용으로서 청구법인의 수익활동에 직접 대응하는 비용에 해당하지 않으므로 수익비용대응의 원칙에도 어긋나지 않는다. 예수금은 차입부채와 함께 청구법인의 수익 창출을 위한 자금조달의 원천이 되기는 하지만 고객이 예금 또는 적금 등을 예치하면 개별 예금별로 대출 등을 실행하여 이자수익을 얻는 것이 아니라 운용 가능한 총 자금의 범위 안에서 지급준비금, 대출 등에 사용하므로 고객이 자금을 예치하는 시점과 이를 통해 청구법인에게 수익이 발생하는 시기에는 차이가 발생할 뿐만 아니라 예수금 등을 재원으로 하여 발생하는 이자수익을 개별적으로 식별하는 것은 불가능하다. 이자수익과 예금보험료와의 연관성을 추적하는 것은 불가능하므로 예금보험료를 수익에 직접 대응되는 비용으로 볼 수 없다.
(2) 쟁점금액을 2014.7.1.～2015.6.30.사업연도 손금에 산입하는 것은 이중손금에 해당하여 부당하다. (가) 청구법인은 2013.7.1.～2014.6.30.사업연도 법인세 과세표준 신고시 쟁점금액을 이미 손금에 산입하여 각 사업연도 소득금액을 계산함에 따라 차기 이후 발생하는 소득금액에서 차감할 수 있는 이월결손금을 증액하였는데, 해당 사업연도의 부과제척기간이 경과하여 과세표준과 세액을 경정하지 못하는 상황에서 청구법인의 주장과 같이 쟁점금액을 2014.7.1.～2015.6.30.사업연도 손금에 산입한다면, 동일한 손금이 서로 다른 사업연도 소득금액 계산시 이중으로 차감되는 결과를 초래한다. 즉, 쟁점금액을 2014.7.1.～2015.6.30.사업연도 손금에 산입할 경우 해당 사업연도 이월결손금 기말잔액이 쟁점금액만큼 증가하므로 향후 이월결손금이 과다하게 공제되어 과세표준이 감소하는 결과를 초래한다. 따라서 2014.7.1.～2015.6.30.사업연도 과세표준 경정시 쟁점금액을 손금에 산입하지 않는 것이 과세의 합목적성과 과세형평상 합당하다. (나) OOO행정법원(2020.5.7. 선고 2019구합63454 판결)은 “원고가 2000사업연도에 손금산입한 출연금 OOO원은 원고 주장대로 2013사업연도까지 이월결손금으로 계속 잔존한 것이 아니라 2000사업연도 과세표준 계산시 이미 공제됨으로써 세제상 혜택을 부여받았음을 알 수 있다. 이와 같이 해당 출연금이 해당 사업연도 과세표준 계산시 이미 손금에 반영되었다면 설령 거액의 이월결손금이 남아 있어 2000～2002 각 사업연도 법인세 과세표준 및 산출세액에 아무런 변동이 없고 이월결손금 잔액만 변동이 있을 뿐이라고 하더라도 그러한 사정만으로 출연금의 감액손실 인식 시점(2000년)과 별개로 부실채권정리기금의 잔여재산 가액 확정시점(2013년)에 재차 손금산입이 가능하다고 볼 수 없다”고 판시한 바 있다. 또한, 국세청 심사결정례(심사법인 1999-37, 1999.4.9.)에 따르면, 당초 거래행위 발생시기가 부과제척기간이 지난 사업연도의 거래행위에 대한 손익의 귀속시기가 잘못되었다 하여 손익을 귀속사업연도별로 다시 계산하면서 당초 신고시 전액을 익금으로 인식하여 이미 신고․납부한 소득은 부과제척기간이 만료되었다는 사유로 손익을 조정하지 않음으로써 동일한 소득에 대한 이중과세가 되어 당초 처분은 납세자의 재산권을 부당하게 침해하는 과세처분이라고 판단하였다. 국세기본법제15조는 “납세의무자가 그 의무를 이행할 때에 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다”고 규정하고 있고, 대법원(2011.1.20. 선고 2009두13474 판결)은 “신의성실의 원칙은 조세법 영역에서도 조세법률주의의 허점을 보정하는 역할을 하므로 비록 민사법 영역에 비하여 그 적용범위가 다소 제한적일 것이기는 하나, 조세법 규정을 개별 사안에 그대로 적용하면 보편적인 정의관과 윤리관에 비추어 도저히 용납할 수 없는 부당한 결과가 초래됨으로써 오히려 건전한 법질서에 역행하는 것으로 볼 특별한 사정이 있다면 신의성실의 원칙에 의해 예외적으로 그 규정의 적용을 제한 또는 배제할 수 있다”고 판시하고 있다. 청구법인은 신의성실원칙은 납세자가 자의적으로 손금으로 신고하고 이에 반하는 경정청구를 하는 경우에만 성립하는 것이라고 주장하고 있으나, 위 법령과 판례에서 살펴본 바와 같이 신의성실의 원칙은 납세자와 세무공무원 모두에게 적용되는 것이다.
① (주위적 청구) 쟁점예금보험료의 손금귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 처분의 당부
② (예비적 청구) 쟁점금액을 2014.7.1.∼2015.6.30.사업연도의 손금으로 인정해야 한다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정된 것) 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다. (2) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정된 것) 제71조(임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도) ⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)ㆍ 조세특례제한법 및 이 영에서 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. (3) 법인세법 시행규칙(2019.3.20. 기획재정부령 제730호로 개정된 것) 제36조(기타 손익의 귀속사업연도) 영 제71조 제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
(4) 예금자보호법(2016.3.29. 법률 제14128호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “부보금융회사”(附保金融會社)란 이 법에 따른 예금보험의 적용을 받는 자로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금융회사를 말한다. 카.상호저축은행법에 따른 상호저축은행 및 상호저축은행중앙회 제29조(보험관계) ① 공사와 부보금융회사 및 예금자등 사이의 보험관계는 예금자등이 부보금융회사에 대하여 예금등 채권을 가지게 된 때에 성립한다. 제30조(보험료의 납부 등) ① 각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는 보험업법 제120조 에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 보험료로 공사에 내야 한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3 제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다.
② 공사는 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부보금융회사에 대해서는 위원회의 의결을 거쳐 제24조 제2항 제1호에 따른 출연금, 제1항 및 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 전부 또는 일부를 감액(減額)하거나 기간을 정하여 그 납부를 유예할 수 있다.
1. 보험사고가 발생하였을 때 해당 보험사고에 관련된 부보금융회사
2. 재무상황 등에 비추어 예금등의 지급이 정지될 우려가 있는 등 정상적인 경영이 매우 곤란한 부보금융회사 제31조(보험금 등의 지급) ① 공사는 부보금융회사에 보험사고가 발생한 경우에는 그 부보금융회사의 예금자등의 청구에 의하여 보험금을 지급하여야 한다. 다만, 제1종 보험사고에 대해서는 제34조에 따른 보험금의 지급결정이 있어야 한다. (5) 예금자보호법 시행령(2016.6.21. 대통령령 제27247호로 개정된 것) 제16조(보험료의 납부시기 등) ① 부보금융회사는 법 제30조 제1항에 따라 매 사업연도 종료 후 3개월 이내에 별표 1의 산식에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다. 다만, 은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월 이내에 납부하여야 한다. 제16조의2(차등보험료율의 적용 등) ① 법 제30조 제1항 후단에 따라 공사는 별표 1의 산식에 따른 보험료율(제16조의5 제1항의 경우에는 그 감액된 보험료에 따라 산정한 보험료율을 말한다)을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(이하 “차등보험료율”이라 한다)을 적용한다.
② 차등보험료율을 적용받는 부보금융회사는 제16조 제1항에도 불구하고 매 사업연도 종료 후 6개월(은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월) 이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다.
③ 차등보험료율을 적용받는 은행의 매 사업연도 1분기 보험료는 직전 사업연도의 보험료율을 적용하여 계산하고 해당 사업연도의 차등보험료율에 따른 2분기 보험료 납부 시 정산하되 차액에 대한 이자는 발생하지 아니한 것으로 본다.
④ 공사는 부보금융회사로부터 법 제30조의5에 따른 이의신청을 받은 경우에는 위원회의 의결을 거쳐 이의신청을 받은 날부터 90일 이내에 처리결과를 통보하여야 한다.
⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 보험료의 납부, 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등에 관한 구체적 절차와 방법 등에 관하여 필요한 사항은 위원회의 의결을 거쳐 공사가 정하여 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다. [별표 1] 보험료의 산식(제16조 제1항 및 제16조의2 제1항 관련) 부보금융회사 산식
분기별 보험료=예금등의 분기별 평균잔액× 8 × 1 1만 4
연간보험료=예금등의 연평균잔액× 15 1만
생명보험 회사 연간보험료=제16조제3항에 따른 금액× 15 1만 손해보험 회사 연간보험료=제16조제3항에 따른 금액× 15 1만
연간보험료=예금등의 연평균잔액× 15 1만
연간보험료=예금등의 연평균잔액× 40 1만 부칙<대통령령 제21532호, 2009.6.9.> 제2조(적용례) 제16조의2의 개정규정은 2014년도 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 적용하되, 은행의 경우에는 2014년도 1분기 보험료분부터 적용한다.
(6) 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정(2019.3.28. 개정) 제1조(목적) 이 규정은예금자보호법(이하 “법”이라 한다)에 따라 부보금융회사가 예금보험공사(이하 “공사”라 한다)에 납부하는 출연금, 보험료 및 특별기여금과 관련하여 예금자보호법 시행령(이하 “영”이라 한다)에서 위임된 사항과 그 시행에 관하여 필요한 사항 등을 정함을 목적으로 한다. 제3조(정의) 이 규정에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다
4. “보험료”라 함은 법 제30조, 영 제16조 및 영 제16조의2에 따라 부보금융회사가 매년(은행의 경우에는 매 분기) 공사에 납부하여야 하는 금액을 말한다.
5. “특별기여금”이라 함은 법 제30조의3 및 영 제16조의4에 따라 부보금융회사가 매년(은행의 경우에는 매 분기) 공사에 납부하여야 하는 예금보험기금채권 상환특별기여금을 말한다.
6. “산정대상기간”이라 함은 보험료 및 특별기여금을 산정함에 있어 금액 산정의 대상이 되는 기간을 말한다.
7. “부과기간”이라 함은 부보금융회사가 산정된 보험료 및 특별기여금을 납부할의무가 있는 기간을 말한다. 제6조(산정대상기간) ① 부보금융회사가 납부하여야 할 보험료 및 특별기여금의산정대상기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터 종료일까지로 한다. 다만, 은행의 경우에는 사업연도 내의 매 분기로 한다. 제7조(부과기간) ① 보험료의 부과기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터종료일까지로 한다. 다만, 은행의 경우에는 사업연도 내의 매 분기로 한다.
② 특별기여금의 부과기간은 특별기여금 납부기한이 속하는 당해연도의 1월 1일부터 12월 31일까지로 한다. 다만, 은행의 경우에는 납부기한이 속하는 당해분기의 개시일부터 종료일까지로 한다. 제11조(납부기한) ① 부보금융회사는 보험료를 매 사업연도(은행의 경우에는 매분기) 종료일의 다음 날부터 6개월(은행의 경우에는 1개월로 한다) 이내에 공사에 납부하여야 한다.
② 부보금융회사는 특별기여금을 매 사업연도(은행의 경우에는 매 분기) 종료일의 다음 날부터 3개월(은행의 경우에는 1개월로 한다) 이내에 공사에 납부하여야 한다. 제12조(산정자료의 제출) ① 부보금융회사는 제11조의 납부기한 1개월(은행의 경우 10일로 한다) 전까지 보험료 및 특별기여금의 산정에 필요한 자료를 공사에 전산적인 방법 등으로 제출하여야 한다.
(7) 차등보험료율제 운영 등에 관한 규정 제1조(목적) 이 규정은 예금자보호법(이하 “법”이라 한다)에 따라 부보금융회사별로 적용되는 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등과 관련하여 예금자보호법 시행령(이하 “시행령”이라 한다)에서 위임된 사항과 그 시행에 관하여 필요한 사항을 정함을 목적으로 한다. 제3조(용어의 정의) 이 규정에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
12. “차등평가”란 각 부보금융회사에 차등보험료율을 부여하기 위해 실시하는 평가로 차등모형평가, 특정보험료율 적용 평가 및 등급외 적용 평가로 구분한다. 제5조(차등평가 실시주기) ① 차등평가는 매 사업연도 종료 후 연 1회 실시함을 원칙으로 한다. 다만, 법 제2조 제7호에 따른 보험사고가 발생하여 정리절차가 진행되는 경우에는 사업연도 종료 전이라도 차등평가를 실시하여야 한다. 제6조(차등모형평가) ② 차등모형평가는 부보금융회사의 주요 재무상황을 평가하는 기본평가부문(80점)과 기본평가를 보완하는 보완평가부문(20점)으로 구분한다. 각 평가부문은 평가항목으로 구성되며, 평가항목은 평가지표로 구성된다.
③ 차등모형평가는 평가항목별 배점 등을 고려하여 계산한 값을 합산한 결과로 평가한다. 제9조(차등모형평가등급 구분) ① 제6조 제3항에 따라 산출된 점수는 차등모형평가등급을 구분하는 점수(이하 “기준점수”라 한다)에 따라 차등모형평가 1등급(이하 “1등급”이라 한다), 차등모형평가 2등급(이하 “2등급”이라 한다), 차등모형평가 3등급(이하 “3등급”이라 한다)으로 구분하며 차등모형평가등급별 정의는 별표 3과 같다. 제10조(차등모형평가등급별 차등보험료율) ① 제9조 제1항에 따라 구분된 차등모형평가등급별 차등보험료율은 별표 4와 같다. (단서 생략) 제13조(차등보험료율등의 조정) ① 제9조, 제11조 및 제12조에 따른 차등평가결과에도 불구하고 실물경제 또는 금융환경의 변화 등의 사유로 일정 차등보험료율 등에 부보금융회사가 집중되어 분포하는 경우 차등보험료율등을 조정할 수 있다. 제15조(차등보험료율등의 결정) ① 제5조 제1항에 따른 차등평가 결과 산출된 차등보험료율등은 예금보험위원회의 의결을 거쳐 확정한 후 영 제16조의2 제2항에 따른 납부기한(이하 “납부기한”이라 한다)으로부터 15일 전까지 부보금융회사에 통보한다. 제16조(차등보험료율등의 보험료의 납부) 부보금융회사는 제15조에 따라 통보된 차등보험료율등을 적용한 보험료를 납부기한 내에 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정에 따라 납부하여야 한다. [별표 4] 차등모형평가등급별 차등보험료율 구분 1등급 2등급 3등급 2014년, 2015년 1) 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 95/100 영 제16조 제1항에 따른 보험료율 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 101/100 2016년 2) ″ ″ 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 102.5/100 2017년, 2018년 3) ″ ″ 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 105/100 2019년, 2020년 4) 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 93/100 ″ 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 107/100 2021년 이후 5) 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 90/100 ″ 영 제16조 제1항에 따른 보험료율의 110/100
1. 2014년 및 2015년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.
2. 2016년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.
3. 2017년 및 2018년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.
4. 2019년 및 2020년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.
5. 2021년 이후 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.
(8) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정된 것) 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조 에서 정하는 바에 따른다.
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간(역외거래의 경우 7년간)
(1) 예금보험료 납부제도의 경과는 다음과 같다. (가) 예금보험의 적용을 받는 부보금융회사가 파산 등으로 예금자의 예금을 지급할 수 없는 경우, 예금보험공사가 부보금융회사를 대신하여 예금을 지급하는 예금보험기금의 재원마련을 위해 부보금융회사로부터 매년 고정보험료율에 따른 예금보험료 납부제도를 1996.1.1.부터 시행하다가 예금자보호법 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 차등보험료율제에 따른 예금보험료 납부제도를 시행하고 있다.
1. 2013년 이전까지 예금보험료는 ‘보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정’ 제6조 제1항에 따라 각 사업연도 개시일부터 종료일까지를 보험료 산정대상기간으로 하여 부보금융회사별 표준보험료율(상호저축은행은 예금 등의 연평균잔액×0.4%)에 따라 산정되며, 부보금융회사는 해당 예금보험료를 각 사업연도 종료 후 3개월 이내에 납부하여 왔다.
2. 2009.2.3. 예금자보호법 개정으로 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 부보금융회사별 위험정도에 따라 산정되는 차등보험료율(위 OOO 참조)에 따른 예금보험료를 각 사업연도의 종료 후 6개월 이내에 납부하여야 한다. (나) 부보금융회사는 예금보험료 산정을 위해 ① 예금보험료 산정표, ② 평균잔액 재무상태표, ③ 그 밖에 공사가 보험료 및 특별기여금의 산정을 위해 필요하다고 인정하는 자료를 납부기한 1개월 전까지 예금보험공사에 제출하여야 하고(‘보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정’ 제12조 제1항), 예금보험공사는 예금보험료 납부기한으로부터 15일 전까지 부보금융회사에게 적용될 차등보험료율을 통보하여야 하는데(‘차등보험료율제 운영 등에 관한 규정’ 제15조 제1항), 구체적인 납부절차 및 청구법인의 회계처리내역은 아래 OOO과 같다. (다) 예금보험공사의 내부규정인 “차등보험료율제 운영 등에 관한 규정 시행세칙”(2017.9.1. 개정된 것)에 의하면, 차등평가시 상호저축은행에 적용되는 평가지표의 내용은 아래 OOO와 같다.
(2) 청구법인은 각 사업연도 결산일에 당해 사업연도 예금 등의 연평균 잔액에 표준보험료율(0.4%, 2017사업연도 이전) 혹은 예상등급과 차등요율을 추정하여 계산한 요율(0.42%, 2018～2019사업연도)을 적용하여 산출한 쟁점예금보험료를 미지급비용으로 계상한 후 예금보험공사로부터 통보받은 차등보험료율을 적용하여 산정한 예금보험료를 납부하면서 직전 사업연도에 계상한 미지급비용과 상계하고 차액은 당기 비용에 가감하여, 아래 OOO과 같이 법인세를 신고하였다.
(3) 처분청은 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 예금보험료는 손금의 귀속사업연도가 예금보험공사로부터 차등보험료율을 통보 받은 날이 속하는 사업연도로 보아 아래 OOO과 같이 쟁점예금보험료의 손금귀속시기를 조정하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하였다.
(4) 청구법인이 제출한 자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 예금보험료는 연간보험료(수신예금 연평균잔액에 표준요율을 적용)와 차등보험료율제에 따른 납부차액으로 구성되어 있고, 연간보험료는 결산일에, 차등보험료율제에 따른 납부차액은 납부시점이 손금 귀속시기이며, 이는 인도일 이후 대금을 정산하는 외상매출의 매출할인 등과 같은 성격이라고 주장하며, 아래 OOO를 제출하였다. (나) 청구법인은 기업회계기준의 수익비용대응의 원칙에 따라 예금보험료는 각 사업연도의 이자수익 등 영업수익(기간수익)에 대응하는 영업비용(기간비용)으로 분류하였다고 주장하며, 손익계산서를 제출하였다. (다) 청구법인이 제출한 예금보험료 산정표(2016사업연도)에 의하면, 산정기간․부과기간은 2016.1.1.～2016.12.31., 산정표마감일은 2017.5.31., 납부종료일은 2017.6.30.로 기재되어 있다.
(5) 쟁점②와 관련한 처분청의 경정내역 및 청구법인과 처분청의 주장을 정리하면, 다음과 같다. (가) 처분청은 2014.7.1.～2015.6.30. 납부한 쟁점금액을 손금에 산입하지 아니하고, 아래 OOO과 같이 경정하였다. (나) 국세부과제척기간을 감안하지 않은 소득금액 조정 및 과세표준은 아래 OOO과 같은데, 처분청은 부과제척기간 도과로 손금불산입하지 못한 쟁점금액을 그 다음 사업연도에 손금산입하게 되면, 동일한 손금이 서로 다른 사업연도 소득금액 계산시 이중으로 차감되는 부당한 결과를 가져오고, 이를 손금에 산입하지 아니하여야 국세부과제척기간을 감안하지 않은 때의 이월결손금 기말잔액과 동일하게 된다는 의견이다. (다) 청구법인은 처분청의 의견대로 예금보험료의 손금 귀속시기를 조정하여야 한다면, 차등보험료율이 적용되는 2013사업연도부터 세무조정의 오류를 위 OOO과 같이 바로잡고, 부과제척기간 내의 2014.7.1.～2015.6.30.사업연도에 쟁점금액을 손금산입하여 아래 OOO와 같이 경정하여야 한다고 주장한다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 주위적 청구(쟁점①)에 관하여 살펴본다. 청구법인은 예금보험료를 ‘연간보험료(예금 등의 연평균잔액×0.4%)’와 ‘차등보험료율제에 따른 납부차액’으로 구분한 후 연간보험료에 해당하는 쟁점예금보험료를 매 사업연도 결산시 비용으로 회계처리하고 해당 사업연도의 손금에 반영한 것은 권리의무확정주의 및 기업회계기준에 따른 것이어서 타당하다고 주장한다. 그러나 예금자보호법제30조는 “각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액을 연간 보험료로 공사에 내야한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3 제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제16조의2 제1항은 “법 제30조 제1항 후단에 따라 공사는 별표1의 산식에 따른 보험료율을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(차등보험료율)을 적용한다”고 규정하고 있는바, 이에 따라 각 부보금융회사가 납부하여야 할 예금보험료는 연평균 등의 잔액에 표준요율을 곱한 다음 차등보험료율을 적용하여 산정되는 것이므로 이를 ‘연간보험료’와 ‘차등보험료율제에 따른 납부차액’으로 임의로 구분하여 손금의 귀속시기를 달리 보는 것은 타당하지 아니한 점, 예금보험료의 산정절차를 보면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 예금보험공사에 제출하고 예금보험공사가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에 통보하게 되는 점, 청구법인은 예금보험공사로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로 청구법인의 사업연도 말에 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 보기는 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 청구법인에게 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 예비적 청구(쟁점②)에 관하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 예금보험공사로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 본다면, 2014.7.1.∼2015.6.30.사업연도 중에 납부된 쟁점금액은 해당 사업연도의 손금에 산입하여야 한다고 주장한다. 그러나 청구법인은 2013.7.1.∼2014.6.30.사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 계산하면서 쟁점금액을 이미 손금에 반영한 사실이 확인되고, 청구법인이 2013.7.1.∼2014.6.30.사업연도에 쟁점금액을 손금에 반영하여 세무상의 제반이익을 향유한 이상 국세부과제척기간의 도과로 이를 그대로 유지하면서 이를 다른 사업연도의 손금으로 인식하는 것은 조세정의와 형평의 원칙에 어긋나는 결과를 초래하는 것으로 보이는 점 (조심 2019서2335, 2020.9.15. 참조) 등에 비추어, 이에 대한 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.