쟁점규정은 일정요건의 충족을 전제로, 당초 평가기간 자체를 확대․연장한 것으로 봄이 타당하고, 쟁점감정가액의 가격산정기준일이 당초 평가기간 내에 위치한 상속개시일에 해당하는 이상, 이를 소급감정가액이라고 단정할 수 없는 점 등에 비추어, 처분청이 상속개시일을 가격산정기준일로 하여 감정평가한 가액인 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인을 포함한 상속인들에게 상속세를 과세한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
쟁점규정은 일정요건의 충족을 전제로, 당초 평가기간 자체를 확대․연장한 것으로 봄이 타당하고, 쟁점감정가액의 가격산정기준일이 당초 평가기간 내에 위치한 상속개시일에 해당하는 이상, 이를 소급감정가액이라고 단정할 수 없는 점 등에 비추어, 처분청이 상속개시일을 가격산정기준일로 하여 감정평가한 가액인 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인을 포함한 상속인들에게 상속세를 과세한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 소급감정가액은 시가로 인정될 수 없는바, 쟁점감정가액은 평가기간이 경과된 후인 2021.1.28.을 감정평가서 작성일로 하되, 감정평가의 기준이 되는 가격산정기준일은 상속개시일(2019.11.14.)로 소급하여 평가한 것으로, 전형적인 “소급감정가액”에 해당하여 적법한 시가로 인정될 수 없다.
(2) 2019.2.12. 개정된 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제49조 제1항 단서(이하 “쟁점규정”이라 한다)는 평가기간이 경과되었다면 일정한 연장기간 내 감정가액을 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 볼 수 있다는 것이지, 그 기간 내에 감정한 가액을 무조건 시가로 인정하겠다는 것이 아니다. 즉, 평가기간이 경과한 감정가액으로서, 소급감정가액이 되지 않으려면 평가기간이 경과된 이후를 가격산정기준일로 하여 감정평가서가 작성되어야 한다.
(3) 조세심판원도 소급감정 문제가 있어 평가기간 이후의 시점을 가격산정기준일로 하여 감정평가를 한 경우에 한하여 쟁점규정에 비추어 위법하지 않은 감정가액이라고 판단하였을 뿐, 가격산정기준일을 소급하여 감정한 가액까지 시가로 인정한 것은 아니다.
(1) 청구인은 쟁점규정상의 문구 “평가기간이 경과한 후부터 매매등이 있는 경우”의 해석에 있어, 감정평가서 작성은 물론 가격산정 기준일까지 반드시 평가기간 이후로 한정하고 있으나, 이는 자의적이고 비합리적인 해석이다.
(2) 쟁점규정에서 “평가기간 경과 후 매매등”이란 평가기간 이후에 감정평가를 할 수 있다는 것으로 반드시 가격산정기준일까지 평가기간 이후임을 한정한 것은 아니며, 감정평가서는 어쩔 수 없이 평가기간 이후에 작성할 수밖에 없는 현실적 한계가 있지만, 평가기준일은 상속개시일을 기준으로 평가할 수 있으므로, 가급적 평가기준일은 상속개시일로 하여 평가하는 것이 상속당시 상속재산의 실질가치 그대로 평가하는 것이 된다.
(3) 조세심판원의 결정은 평가기간이 경과된 이상, 연장된 기간까지 평가기간으로 보아 가격산정기준일과 감정평가서 작성일을 정해 감정평가할 수 있다는 것일 뿐, 가격산정기준일까지 반드시 평가기간 이후로 한정하여야 한다는 것은 아니며, 기획재정부 또한 감정평가서 작성일은 평가기간 이후이더라도 가격산정기준일은 원칙적 평가기간 또는 연장기간 모두 가능한 것으로 해석하였다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다. [개정 2019.2.12.]
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다. 가.ㆍ나. (생 략)
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 제78조(결정ㆍ경정) ①법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
1. 상속세: 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
(1) 쟁점감정가액의 기준일 등은 다음 <표>와 같다. (단위: 천원) OOO
(2) 시가로 인정되는 감정평가가액 및 쟁점규정의 해석에 대한 양측의 이견을 정리하면 다음과 같다.
① 감정평가서 가격산정기준일
② 감정평가서 작성일 (평가기간) 평가기준일(상속개시일) 전ㆍ후 6개월 (이후 연장기간) 평가기준일 후 6개월부터 법정결정기한까지 (평기기간 + 이후 연장기간) 평가기준일 전 6개월부터 법정결정기한까지 처분청 의견 청구인 항변 원칙적 평가
① ㆍ② 모두 평가기간 내에 있을 것 (좌 동) 예외 (쟁점규정)
① ㆍ② 모두 (평가기간 + 이후 연장기간) 내에 있을 것
① ․② 모두 이후 연장기간 내에만 있을 것 -소급감정 방지를 위해 평가기간 내에 있으면 안됨 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 부동산 등을 소급 감정한 가액은 적법한 시가가 될 수 없으므로, 설령 쟁점규정에 근거하여 감정평가서를 연장된 평가기간에 작성한다 하더라도, 그 감정평가서의 작성기준이 되는 가격산정기준일 또한 원칙적 평가기간 이후의 연장된 기간에 위치하여야 한다고 주장하나, 부동산에 대한 감정평가는 사후적으로 수행할 수밖에 없는 경우가 많아 물리적․시간적으로는 소급에 해당할 수밖에 없는바, 특정 감정평가액이 시가가 될 수 없는 소급평가액에 해당하는지 여부는 단순히 시간개념으로 접근할 것이 아니라 소급의 개념을 어떻게 규정하였는지에 따라 판단할 입법정책적 사안인바, 쟁점규정은 일정요건의 충족을 전제로, 당초 (원칙적) 평가기간 자체를 확대․연장한 것으로 봄이 타당하고, 쟁점감정가액의 가격산정기준일이 당초 평가기간 내에 위치한 상속개시일에 해당하는 이상, 이를 소급감정가액이라고 단정할 수 없는 점, 청구인은 시간개념상 소급이라는 전제 하에, 쟁점규정으로 당초 (원칙적) 평가기간은 소멸하고, 새로이 연장된 기간만이 유효한 평가기간이 되어야 한다는 취지로 주장하나, 그 경우 평가기준일(상속개시일) 자체의 변경이 불가피할 뿐만 아니라 1년 이상의 시간차이가 발생할 수도 있어, ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제1항 이 규정한 “평가기준일 현재의 시가에 따른다”라는 시가평가의 기본원칙에 정면으로 반하게 되고, 쟁점규정(대통령령)이 법률의 위임을 받아 규정된 것임을 감안하면 그렇게 해석하기 어려운 점, 그럼에도 청구주장에 따라 쟁점규정을 해석할 경우 처분청이 향후 감정평가하여 과세할 때, 가격산정기준일을 상속개시일이나 증여일이 아닌 연장기간의 마지막 날로 하여 과세할 수 있게 되는바, 통상 시간경과에 따라 부동산의 가치는 상승함이 자연스러운 점을 감안하면, 납세자에게 일방적으로 불리할 뿐만 아니라 상속 또는 증여당시의 재산가치가 아닌 변동된 재산가액으로 과세하는 결과가 되어 실질과세의 원칙에도 부합하지 아니하는 점 등에 비추어, 처분청이 상속개시일을 가격산정기준일로 하여 감정평가한 가액인 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 청구인을 포함한 상속인들에게 상속세를 과세한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.