처분청은 관리처분계획인가일을 기준으로 취득가액(시가)을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
처분청은 관리처분계획인가일을 기준으로 취득가액(시가)을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2021.2.24. 청구법인에게 한 2015사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인이 조합원으로부터 현물출자를 받은 토지 및 건물의 취득가액을 관리처분계획인가일을 기준으로 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청 구는 기각 한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 재건축조합의 조합원이 현물출자한 자산의 취득시기는 현물출자한 조합원이 확정되지 않았고, 출자지분의 가액이 현실적으로 확정되지 않았으며, 관리처분계획인가일 이전까지 종전 부동산의 사용수익권이 조합원에 있는 점 등을 보면, 조합설립인가일을 기준으로 과세하는 것은 권리의무 확정주의에 위배된다. (가) (현물출자 자산의 취득시기) 기획재정부 예규가 2020.11.24.자로 조합원의 현물출자시 자산의 취득시기 기준일은 조합설립인가일에서 관리처분계획인가일로 변경하면서 회신일 이후부터 적용한다는 단서 규정을 붙여 회신하였다. 이는 자산의 취득시기가 관리처분계획인가일이 정당하여 심판례, 판례 등에 일치를 시켜서 회신을 하였을 것이나, 처분청은 본 예규가 2020.11.24. 이전에 관리처분계획이 인가된 것이므로 기존의 예규에 의하여 과세할 수밖에 없어서 결정하였다고 하는데, 그렇다면 왜 회신일 이후부터 하여야 하는지 의문이다. (나) (토지의 취득가액) 법인세법상 자산의 취득가액은 법인세법 시행령제72조(자산의 취득가액)에 의하면, 해당자산의 시가로 계상하여야 한다고 규정하고 있다. 이는 자산의 취득가액은 시가가 대원칙일 것이고 그 시가에 대한 구체적인 내용은 같은 법 시행령 제89조(시가의 범위)에서 나열하였다. 불특정 다수인과 계속적으로 거래한 가격을 시가로 보는 것을 원칙으로 하고, 시가가 불분명한 경우에는 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정가액이 있는 경우에는 그 가액, 상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다) 제38조, 제39조, 제392조의2, 제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액이 있을 경우에는 그 평가가액을 시가로 본다고 규정하고 있다. 조합에 현물출자한 자산의 취득가액을 감정가액이 있는 자산으로 당연히 감정평가한 가액이 취득가액으로 계상되어야 할 것이나, 처분청은 조합인가일 당시의 시가가 없는 경우로 보아 공시지가를 시가로 결정하였다. 과세기준일에 감정가액이 없다면 재감정을 받아 결정함이 합리적이다. (다) 청구법인은 관리처분계획인가일(2014.11.28.)부터 6개월 이내인 2015.5.29. 감정을 하여 상증법 시행령 제49조 범위 금액으로 그 금액을 원가로 계상하였다. 그러나 처분청은 그 금액이 상증법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 따른 규정은 법인세법 시행령제89조 제2항 제2호에서 시가를 정의하는 규정에 포함되지 않아 준용할 수가 없고 그러기 때문에 법인세법상 시가로 인정할 수 없어서 공시지가를 시가로 보아 결정하였다고 한다. 처분청은 상증법 제60조가 ‘평가기준일 전후 6개월’을 규정하고 있는데, 법인세법 시행령제89조에서 준용하는 조문에는 제60조가 없으므로 법인세법상 시가로 인정할 수 없다는 것이다. 상증법 제60조는 재산평가의 원칙을 규정하는 총괄적인 규정이고 상증법 제61조부터 제65조까지는 개별자산에 대한 평가규정이다. 자산평가에 대하여 법인세법에서 상증법상의 개별자산에 대한 규정을 준용하였다면 그 개별 자산들에 대한 평가원칙도 당연히 받아들여지는 평가가액을 규정하고 있는 점을 본다면 이 조항들은 각각 독립된 조항이 아니고 연결된 규정임을 알 수 있다. 심판례(조심 2020부209, 2020.7.7.)에서도 제60조의 규정을 준용하여 관리처분계획인가일로부터 6개월 전후의 가격은 객관적이고 합리적인 시가라고 받아들여진 바 있다.
(2) 청구법인이 경정청구시에 종전 부동산을 현물출자한 경우 재건축조합의 토지의 취득시기를 신탁등기일로 한 이유는 관리처분계획인가일(2014.11.28.)로부터 6개월이 되는 날(2015.5.29.)이 우연히 신탁등기일과 같은 날이어서 착오로 관리처분일로 표기를 하여야하나 신탁등기일이라고 표기하였다. 그 후 정정을 하려하였으나 서울지방국세청에서 발간한 책자에도 “재건축조합에 토지를 현물출자한 시기에 별도의 약정이 없으면 조합원들이 조합에 신탁등기하는 시점에서 토지에 대한 현물출자가 이루어진 것으로 본다”라고 납세안내를 하였다. 신탁등기일이 토지의 취득시기라고 인쇄되어 있어 납세자에게 받아들여졌기 때문에 별다른 필요를 느끼지 않아 정정을 하지 아니하고 현재에 이르렀다. 이러한 내용이 수년간 일반적으로 납세자에게 받아들여져 관행이 성립되었다면 국세기본법제18조 제3항의 규정에 의하여 그 행위 또는 계산은 정당하고, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니하는 것인바, 이 건 과세처분은 신의성실의 원칙에도 위배된다.
(1) (현물출자 자산의 취득시기) 재건축조합이 현물출자로 취득하는 토지의 취득시기는 새로운 예규(OOO)가 생성되기 이전까지는 종전 예규에 따라 주택조합설립 인가일 또는 토지의 신탁등기접수일 중 빠른 날이다. 새로운 세법해석이 종전의 해석과 상이한 경우에는 새로운 해석이 있은 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 새로운 해석을 적용하는 것으로(국세기본법 기본통칙 18-0…2), 이는 세법상 소급과세 금지 원칙에 따라 종전 예규가 일반적으로 납세자에게 받아들여졌고 그 해석에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것이므로 새로운 해석인 당해 예규에 의해 소급하여 과세되어서는 안된다. 따라서, 청구법인의 경우는 당해 예규 회신 이전에 관리처분계획인가가 된 건이므로 종전예규에 따라 주택조합설립인가일과 신탁등기 접수일 중 빠른 날인 주택조합설립인가일을 토지의 취득시기로 보아야 한다. (가) (법인세법상 시가) 현물출자에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 법인세법제41조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제72조 제1항 제3호에 따라 취득당시의 해당 자산의 시가로, 법인세법 상 시가는 법인세법제52조 제2항 및 같은 법 시행령 제89조에 따라 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 말하는 것이며, 해당 시가가 불분명한 경우 ①감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액, ② 상증법 제61조부터 제66조까지를 준용하여 평가한 가액(보충적 평가방법)을 순차적으로 적용하는 것이다. (나) 상증법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항은 법인세법상 시가를 정의하는 규정에서 준용하고 있지 않고, 법인세법에 존재하는 규정도 아니므로 법인세법 상 시가로 인정할 수 없다. 법인세법과는 달리 소득세법에서는 평가기준일 전후 6개월 이내 기간의 가액을 시가로 인정하기 위해 소득세법 시행령제167조 제5항에서 상속세 및 증여세법제60조, 같은 법 시행령 제49조를 준용한다고 명문화하였다. (다) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는 것으로, 법인세법상 시가 규정에서 상증법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제1항을 준용한다는 법문은 존재하지 않으 므로 해당 조항을 인용해야할 이유는 없다. (라) 청구법인은 조합원 현물출자 토지의 취득시기를 관리 처분계획인가일로 주장하며, 해당 토지의 취득가액은 상증법 제60조 제2항에 따라 관리처분계획인가일로부터 6개월 이내의 가액에 해당하는 신탁등기접수일의 감정가액을 적용해야 한다고 주장하 나, 청구법인이 제출한 ㈜AA A의 감정평가서를 보면 감정평가 의뢰시점은 2014.7.7.로 관리처분계획인가일 이전에 의뢰된 것임에도 불구하고 기준시점은 신탁등기접수일인 2015.5.29.로 기재되어 있고, ㈜BBB의 감정평가서상에서도 기준시점은 신탁등기접수일인 2015.5.29.로 기재되어 있다. 해당 감정평가서들은 명확히 신탁등기접수일을 기준으로 하여 감정평가된 가액으로 이를 관리처분계획인가일의 감정가액으로 볼 수는 없다. (마) 청구법인의 주장대로 현물출자 토지의 취득시기를 관리처분계획인가일로 본다 하더라도, 청구법인이 제출한 감정평가서들은 신탁등기접수일을 기준으로 하여 감정평가된 가액으로 관리처분계획인가일 당시의 시가로도 볼 수 없는 것이므로 상증법상 보충적 평가방법에 따른 공동주택가격을 시가로 보아야 한다.
(2) (신의성실의 원칙) 청구법인은 조합원 현물출자 토지의 취득가액을 관리처분계획인가일에 평가한 금액이라고 주장하고 있으므로, 당초부터 OOO청 발간 책자를 신뢰하고 이에 따라 신탁등기시점의 토지 평가액으로 토지원가를 계상한 것이 아니므로 처분청의 신의성실의 원칙 위반을 적용할 여지가 없다. 또한, 청구법인은 경정청구 당시 현물출자 토지의 취득시기를 신탁등기일로 적용하였다고 주장하였기에 처분청은 법인세법에서 인정되는 취득시기가 아니므로 법인세를 과세하였으나, 추후 심판청구시에는 관리처분계획인가일로 적용하였다고 주장을 번복하는 등 일관성 없는 주장을 하면서 처분청이 신의성실의 원칙을 위반하였다는 주장은 타당하지 않다.
① 청구법인이 조합원으로부터 현물출자 받은 쟁점부동산을 주택조합설립인가일에 취득한 것으로 보아 상증법상 보충적평가방법으로 평가하여 과세한 처분의 당부
② 신의성실의 원칙에 위배되는지 여부
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속 사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제41조【자산의 취득가액】① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 구분에 따른 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산: 매입가액에 부대비용을 더한 금액,
2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산: 제작원가에 부대비용을 더한 금액,
3. 그 밖의 자산: 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액
② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제68조【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】
① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다.
3. 상품 등 외의 자산의 양도：그 대금을 청산한 날[한국은행법에 따른 한국은행이 취득하여 보유 중인 외화증권 등 외화표시자산을 양도하고 외화로 받은 대금(이하 이 호에서 "외화대금"이라 한다)으로서 원화로 전환하지 아니한 그 취득원금에 상당하는 금액의 환율변동분은 한국은행이 정하는 방식에 따라 해당 외화대금을 매각하여 원화로 전환한 날]. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)․인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다. 제72조【자산의 취득가액 등】② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
3. 합병・분할 또는 현물출자에 따라 취득한 자산의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다. (3) 도시 및 주거환경정비법 제48조【관리처분계획의 인가 등】① 사업시행자(제6조 제1항 제1호부터 제3호까지의 방법으로 시행하는 주거환경개선사업 및 같은 조 제5항의 방법으로 시행하는 주거환경관리사업의 사업시행자는 제외한다)는 제46조에 따른 분양신청기간이 종료된 때에는 제46조에 따른 분양신청의 현황을 기초로 다음 각호의 사항이 포함된 관리처분계획을 수립하여 시장・군수의 인가를 받아야 하며, 관리처분계획을 변경・중지 또는 폐지하고자 하는 경우에도 같으며, 이 경우 조합은 제24조 제3항 제10호의 사항을 의결하기 위한 총회의 개최일부터 1개월 전에 제3호부터 제5호까지에 해당하는 사항을 각 조합원에게 문서로 통지하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경미한 사항을 변경하고자 하는 때에는 시장・군수에게 신고하여야 한다.
4. 분양대상자별 종전의 토지 또는 건축물의 명세 및 사업시행인가의 고시가 있은 날을 기준으로 한 가격(사업시행인가 전에 제48조의2 제2항에 따라 철거된 건축물의 경우에는 시장・군수에게 허가 받은 날을 기준으로 한 가격)
⑤ 주택재개발사업 또는 도시환경정비사업에서 제1항 제3호・제4호 및 제7호에 따라 재산 또는 권리를 평가할 때에는 다음 각 호의 방법에 의한다.
1. 부동산가격 공시 및 감정평가에 관한 법률에 따른 감정평가업자 중 시장・군수가 선정・계약한 감정평가업자 2인 이상이 평가한 금액을 산술평균하여 산정한다. 다만, 관리처분계획을 변경・중지 또는 폐지하고자 하는 경우에는 분양예정 대상인 대지 또는 건축물의 추산액과 종전의 토지 또는 건축물의 가격은 사업시행자 및 토지등소유자 전원이 합의하여 이를 산정할 수 있다. (4) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격 (같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 조합원이 현물출자한 부동산의 취득시기가 언제인지를 보면, 법인세법 시행령제68조 제1항 제3호는 상품 등 외의 자산의 취득시기를 대금청산일, 소유권이전등기일, 사용수익일 중 빠른 날로 규정하고 있으므로 이 건의 경우 사용수익일인 관리처분계획인가일을 취득시기로 봄이 타당하다 할 것이고(조심 2015부4909, 2018.3.14. 등 같은 뜻임), 청구법인은 신탁등기일을 기준시점으로 평가한 쟁점감정가액을 관리처분계획인가일 현재의 평가액으로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점감정가액은 관리처분계획인가일이 아닌 신탁등기접수일의 감정가액으로 이를 관리처분계획인가일의 시가로 인정하기는 어려운 것으로 보이므로 처분청은 관리처분계획인가일을 기준으로 취득가액(시가)을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
(4) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 이 건 과세처분이 신의성실의 원칙에 위배된다고 주장하나, 청구법인은 2015사업연도 법인세 신고시 관리처분계획인가 일을 현물출자 시기로 알고 그 시점에 평가한 감정가액으로 신고하였다고 주장하고 있음에도, 서울지방국세청에서 발간한 책자의 “ 신탁등기하는 시점에서 현물출자가 이루어진 것으로 본다”는 내용을 신뢰하였다고 주장하여 청구법인이 신뢰한 내용과 행위가 서로 다르게 나타나므로 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.