유형③할인 및 유형⑤할인은 앞서 살펴본 유형①할인, 유형②할인 및 유형④할인과 달리, 신용카드회원 등에 가입한 자격, 영화관람권을 구매할 때 해당 신용카드를 사용하여 결제하였는지 여부 및 특정한 행사에 참여하였는지 여부 등에 따라 할인을 제공하고 있으므로 1차 거래가 없고, 구입실적에 따라 포인트 등을 제공하고 있지 않으므로 유형③할인 및 유형⑤할인에서 제공하는 포인트, 상품권 등은 판매촉진을 위한 1차 거래의 고객에게 제공하는 장려금으로 볼 수 없고, 구매실적과 무관하게 제공되어 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호에 따른 “마일리지등”에도 해당되지 않음
[주 문] OOO서장이 2021.2.8. 청구법인에게 한 2015년 제2기～2019년 제2기 부가가치세 합계 OOO원에 대한 경정청구 거부처분은, 2015년 제2기～2016년 제2기분 청구는 이를 각하하고, 2017년 제1기～2019년 제2기분에 대해서는 세액 합계 OOO원(2017년 제1기 OOO원, 2017년 제2기 OOO원, 2018년 제1기 OOO원, 2018년 제2기 OOO원, 2019년 제1기 OOO원 및 2019년 제2기 OOO원)을 감액하여 그 과세표준과 세액을 각 경정하며, 나머지 청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 “처분청이 아래 <표2>에 기재된 불복세액 합계 OOO원의 부가가치세를 감액경정하는 내용의 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다”는 결정을 구한다. <표2> 부가가치세 경정청구 거부처분에 대한 불복세액 OOO
(2) 쟁점할인액은 에누리의 정의에 정확히 부합한다. (가) 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 는 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액인 에누리액을 공급가액에서 제외하도록 규정하고 있고, 이 에누리액은 그 발생시기가 재화나 용역의 공급시기 전으로 한정되지 아니하고 그 공제ㆍ차감의 방법에도 특별한 제한이 없다(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결 참조). (나) 고객에게 영화관람용역을 공급한 자는 청구법인이고, 청구법 인은 제휴사등과 공동의 이해관계를 갖고 마케팅비용을 상호 분담하는 차원에서 영화관람권을 할인하여 제공하고 할인비용의 일부 또는 전부를 제휴사등이 부담하는 업무제휴계약을 체결하였으며, 이는 고객이 청구법인으로부터 영화관람권을 구매할 때 제휴사등의 신용카드를 사용하여 결제하거나 회원으로 가입하도록 하는 경제적 유인을 발생시켜 청구법인과 제휴사등의 상호이익을 증대하는 결과를 가져온다. 결과적으로 고객은 제휴포인트 또는 쿠폰을 사용하거나 제휴한 신용카드로 대금을 결제하는 것을 공급조건으로 하여 청구법인이 공급하는 영화관람용역에 대한 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제(감액)받아 청구법인으로부터 영화관람권을 구매하는 것이다. (다) 따라서, 쟁점할인의 본질은 고객이 제휴사등의 신용카드로 결제하거나 적립된 제휴포인트 등을 사용할 경우 일정금액을 할인하여 영화관람권을 판매하는 것으로 “공급대가의 결제방법”에 따라 “결제대금”을 직접 감액하는 것이어서 부가가치세법 제29조 제5항 제1호 에 따른 에누리액의 정의에 부합하는 것이며, 고객은 사전에 할인약정 등을 파악하고 이에 동의하여 할인된 금액을 지불하므로 고객이 할인이 적용되어 지불하는 대금이 ‘할인 후의 대금’에 해당한다.
(3) 청구법인이 제휴사등으로부터 지급받은 정산금은 고객에 대한 공급과 대가관계가 없다. (가) 청구법인과 제휴사등이 쟁점할인액과 관련하여 내부적으로 일정한 기간을 정하여 상호간에 정산한 분담금의 지급은 업무제휴계약의 이행으로 지급된 것으로서 청구법인이 고객에게 영화관람용역을 공급하는 것과 별개의 것이고, 여러 사업자들이 통합하여 제휴포인트 제도 등을 운영하면서 위험을 분담하면서 고객의 활발한 구매를 유도함으로써 참여 사업자들 전체의 이익을 도모하려는 목적으로 운영되는 것이므로, 업무제휴계약에 따라 청구법인이 제휴사등으로부터 받는 정산금은 청구법인이 고객에게 공급하는 영화관람용역과 대가관계가 있는 것으로 보기 어렵다. (나) 청구법인은 개별 고객들에게 정산금을 청구할 사법상 청구권도 없고, 고객은 청구법인과 제휴사등 사이의 정산관계에 대한 이해관계도 없으며, 쟁점할인을 통하여 참여 사업자들의 상호이익의 증진을 도모하려는 목적일 뿐 고객의 상품대가를 대납하려는 의도로 쟁점할인을 운영한 것은 아니다. 또한 청구법인과 제휴사등은 상대 사업자의 고객을 자신의 고객으로 유치할 수 있는 이점을 영위하기 위한 것으로 쟁점할인액은 공동의 이익증진을 위한 고객유치 확대에 지출된 비용을 분담한 것에 불과하다.
(4) 대법원의 OOO포인트 판결, OOO 판결 등은 할인액 중 제휴사등(제3자)의 부담분에 대하여 에누리성을 인정하고 있다. 대법원은 OOO포인트 판결(대법원 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결)에서 재화ㆍ용역의 공급자가 제3자로부터 할인액의 일부 또는 전부를 정산금으로 지급받더라도 그 재화ㆍ용역의 공급과 대가관계를 인정하기 어려워 공급가액에서 제외되어야 한다고 판단하여 포인트 사용액은 에누리로 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다는 최종적인 사법적 판단을 하였다. 특히, 정산여부, 정산의 시기ㆍ방법 및 분담비율 등은 참여 사업자들 사이에서 필요에 따라 달라지는 것으로서 할인액 전액을 매출에누리로 판단하는데 영향을 줄 수 없다는 것이다. 이는 2차 거래 이후 일괄정산한 OOO포인트에 대한 대법원 판결과 1차 거래 이후 일방향 정산을 한 OOO 판결(대법원 2020.2.24. 선고 2019두57770 판결 참조)을 통하여 확인할 수 있다.
(5) 청구법인이 제출한 추가항변의 내용은 다음과 같다. (가) 법원은 청구법인이 2011년 제1기부터 2015년 제1기까지 공급한 영화관람권에 대한 쟁점할인액을 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것을 내용으로 하는 경정청구를 거부한 처분에 대하여 쟁점할인액은 매출에누리에 해당하므로 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 위법하다고 판결(서울행정법원 2020.7.10. 선고 2019구합58483 판결)하였고 이 판결은 대법원에서 심리불속행으로 확정되었다(대법원 2021.8.19. 선고 2021두38123 판결, 이하 “선행판결”이라 한다). (나) 우선, 청구법인이 2020.9.28.한 경정청구가 거부된 세액 중 2015.7.1.∼2017.3.31. 공급분에 대한 공급가액에 포함된 쟁점할인액의 부가가치세액은 선행판결의 취지에 따라 환급되어야 한다. 이 건 경정청구 대상과 동일한 쟁점에 대하여 선행판결에 따라 청구법인의 승소가 확정되었으므로 처분청은 2017.2.7. 개정된 부가가치세법 시행령 제61조 제1항 제9호 및 제10호와 같은 조 제4항의 시행일인 2017.4.1. 전 공급분에 대한 쟁점할인액을 부가가치세 과세표준에서 제외하여 감액경정하여 해당하는 부가가치세액을 환급하여야 한다. (다) 쟁점할인액은 전액 매출에누리에 해당하고, 제휴사등으로부터 청구법인이 받은 정산금은 영화관람용역의 공급과 대가관계가 없다는 점이 선행판결을 통하여 확인되었다. 에누리는 재화ㆍ용역의 공급과 관련하여 그 품질ㆍ수량이나 인도ㆍ공급대가의 결제 등의 공급조건을 원인으로 통상의 공급가액에서 직접 차감되는 것으로서 과세표준에서 제외되는 것이고 그 공제ㆍ차감하는 방법에 특별한 제한은 없으므로, 쟁점할인액은 고객이 청구법인으로부터 영화관람용역을 공급받으면서 사전약정에 따라 그 대가의 일부를 할인받아 통상의 공급가액에서 직접 공제ㆍ차감되었으므로 에누리액에 해당하며 이는 할인유형에 따라 달리 볼 수 없으므로 2015.7.1.∼2017.3.31. 공급분에 대한 할인액에는 선행판결의 법리가 그대로 적용되는 것이다. 또한 쟁점할인액과 관련된 정산금은 청구법인과 제휴사등 사이의 별도 업무제휴계약에 따라 지급된 것으로 청구법인과 제휴사등이 공동의 마케팅을 통하여 상호이익을 증진시키는데 목적이 있고 고객은 할인을 적용받은 나머지 대금만 청구법인에게 지급함으로써 그 의무의 이행이 완료되는 것이므로, 청구법인이 고객에게 공급하는 영화관람용역과 정산금 사이에 대가관계가 있다고 볼 수 없다. (라) 청구법인과 제휴사등 사이에서 정산의 시기ㆍ방법은 사업상 필요에 따라 달라지는 것일 뿐 그 차이를 이유로 쟁점할인액을 에누리가 아니라고 볼 수 없다. 처분청은 쟁점할인액에 대한 정산 구조가 OOO포인트 판결(대법원 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결)과 다르므로 이미 환급된 OOO포인트 이외에는 에누리가 아니라고 주장하나, 이는 선행판결에서 배척된 주장과 일치하는 것으로 사업자들의 정산의 시기ㆍ방법은 사전에 체결된 약정에 의하여 이루어지는 것으로 고객과는 아무런 이해관계가 없는 것이기 때문이다. 법원은 아래 <표3>과 같이 상이한 정산구조를 가진 여러 가지 유형의 할인에 대하여 그 할인액을 최종적ㆍ종국적으로 누가 부담하는지 여부와 관계없이 할인액 ‘전액’이 ‘매출에누리’이고, 제휴사등이 지급한 ‘정산금’은 고객에 대한 재화ㆍ용역의 공급과는 ‘대가관계’가 없다고 일관되게 판시하고 있다. <표3> 할인액 전액을 매출에누리로 인정한 법원 판결 OOO
(1) 쟁점할인액은 청구법인이 고객에게 일정금액을 직접 할인해 주는 것으로 공급대가의 결제방법에 따라 결제대금을 직접 감액하는 것이어서 에누리에 해당한다는 청구주장은 다음과 같은 문제가 있다. 부가가치세법에 따르면 부가가치세 과세표준은 대금, 요금, 수수료 및 그 밖의 어떤 명목이든 상관없이 재화ㆍ용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치가 있는 모든 것을 포함하므로, 청구법인은 재화ㆍ용역을 고객에게 공급하고 고객으로부터 대가를 받고 제휴사등으로부터 정산금을 받고 있어 청구법인이 공급하는 영화관람용역에 대한 판매가격은 고객이 지불하는 대가와 제휴사등으로부터 받는 정산금이 포함된 가액이 되는 것이다. 또한, 2017.2.7. 부가가치세법 시행령이 개정되어 마일리지 등으로 결제 받은 부분에 대하여 재화ㆍ용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전 받았거나 보전 받을 금액은 과세표준에 포함한다고 명확하게 규정 되었으므로, 청구법인이 제휴사 등으로부터 받은 정산금이 과세대상이 아니라는 주장은 부가가치세 과세표준의 정의에 부합하지 않는다.
(2) 쟁점할인액은 참여한 사업자 공동의 이익증진을 위하여 지출한 비용을 참여한 사업자 사이에 분담하는 성격의 금원이므로 고객에게 재화ㆍ용역을 공급하는 것과 별개의 것이어서 대가관계가 없다는 청구주장은 다음과 같은 문제가 있다. 2010.2.18. 대통령령 제22043호로 개정된 부가가치세법 시행령 제48조 제13항 은 “사업자가 고객에게 매출액의 일정비율에 해당하는 마일리지를 적립해 주고 향후 해당 고객이 재화를 공급받고 그 대가의 일부 또는 전부를 적립된 마일리지로 결제하는 경우 해당 마일리지 상당액은 과세표준에 포함한다”라고 규정하였고, 2017.2.7. 같은 영 제61조 제2항 제9호 개정에 따라 공급받는 자 외의 자로부터 보전 받는 경우에는 에누리에 해당하지 않는다고 명확히 규정하고 있으므로 청구주장은 이유가 없다.
(3) OOO포인트나 OOO 관련 대법원 판결에서 재화ㆍ용역의 공급자가 제3자로부터 할인액의 일부 또는 전부를 정산금으로 지급받아도 그 정산금은 재화ㆍ용역의 공급과 대가관계가 없어 공급가액에 포함될 수 없다는 청구주장은 다음과 같은 문제가 있다. OOO포인트나 OOO 관련 대법원 판결과 관련하여, 그룹사할인 중 2017.2.7. 개정된 부가가치세법 시행령제61조 제1항 제9호 및 제10호와 같은 조 제4항의 개정규정의 시행일인 2017.4.1. 전에 공급한 경우에 해당하는 OOO원은 이미 환급하였으며, 2017.4.1. 이후에 공급한 경우에 해당하는 부가가치세액에 대하여는 청구법인이 제휴사등으로부터 정산하여 보전을 받았으므로 이 부분은 개정된 부가가치세법 시행령에 따라 매출에누리가 아니다. 이 외에 제휴포인트할인, 카드포인트할인, 멤버십할인 및 쿠폰할인은 OOO포인트나 OOO 사건과 사실관계가 상이하고 청구법인이 제휴사등으로부터 정산금을 보전을 받았으므로 메출에누리에 해당하지 않는다.
① 본안심리 대상인지 여부
② 쟁점할인액은 에누리에 해당하므로 부가가치세 과세표준에서 제외해야 한다는 청구주장의 당부
(1) 쟁점할인을 유형별로 구분하여 부가가치세액과 청구법인의 경정청구 결과를 나타내면 아래 <표4>와 같다. <표4> 할인유형별 경정청구 내용 및 결과 OOO
(2) 쟁점할인의 유형별ㆍ과세기간별 경정청구가 거부된 부가가치세액은 아래 <표5>와 같다. <표5> 쟁점할인의 유형별ㆍ과세기간별 경정청구 거부된 부가가치세액 OOO
(3) 쟁점할인의 유형별 적립 및 정산방식 등은 다음과 같다. (가) 유형①할인과 관련하여, OOO멤버십에 가입한 고객이 다른 멤버십참여사에서 적립한 OOO포인트를 사용하여 청구법인에게서 영화관람 권을 구매하는 경우 청구법인은 OOO포인트를 적립한 멤버십참여사로부터 사용한 OOO포인트 상당액을 정산하여 지급받고, 청구법인에서 적립한 OOO포인트를 사용하여 다른 멤버십참여사의 재화ㆍ용역을 구매하는 경우 청구법인이 다른 멤버십참여사에게 사용한 OOO포인트 상당액을 정산하여 지급하는 방식으로 정산한다(포인트 적립 및 쌍방향 정산방식). (나) 유형②할인과 관련하여, 고객이 청구법인으로부터 영화관람권을 구매하고 제휴포인트를 적립한 경우 청구법인은 제휴운영사에 적립대금(A)을 지급하고, 고객이 적립한 제휴포인트를 사용하여 청구법인으로부터 영화관람권을 구매한 경우 제휴운영사는 청구법인에 할인대금(B)을 지급하도록 업무를 제휴하여, 매월 청구법인이 제휴운영사에 지급해야하는 서비스수수료(C)와 적립대금의 합계(A+C)가 할인대금보다 큰 경우(A+C>B)에는 그 차액을 청구법인이 제휴운영사에 지급하고 그 반대의 경우(A+C<B)에는 그 차액을 제휴운영사가 청구법인에 정산금으로 지급하는 방식으로 정산한다(포인트 적립 및 쌍방향 정산방식). (다) 유형③할인과 관련하여, 포인트의 적립 없이 고객이 영화관람권을 구매하면서 제휴신용카드로 결제할 경우, 해당 거래에서 영화관람권의 가격을 할인하여 판매하고, 업무제휴계약에 따라 청구법인은 신용카드사로부터 할인액의 일부를 정산금으로 지급받는 방식으로 정산한다(포인트 미적립 및 일방향 정산방식). (라) 유형④할인과 관련하여,
1. 고객이 가입한 요금제 등에 따라 고객에게 등급을 부여하고, 부여된 등급에 따라 사전에 정해진 포인트를 적립하거나 등급에 따라 차등화된 할인약정을 제공하며,
2. 고객이 포인트 등을 사용하거나 통신사 멤버십을 제시하여 할인을 받은 가격으로 영화관람권을 구입하는 경우, 업무제휴계약에 따라 통신사로부터 할인액의 일부를 정산금으로 지급받는 방식으로 정산한다(포인트 적립 및 일방향 정산방식). (다) 유형⑤할인과 관련하여, 기타제휴사에서 직원, 고객 또는 행사 참여자 등에게 행사상품 등으로 기프티콘, 할인권 등을 제공하고, 고객 등이 행사상품 등으로 받은 할인권 등을 사용하여 영화관람권을 구입하는 경우, 업무제휴계약에 따라 기타제휴사로부터 할인액의 일부를 정산금으로 지급받는 방식으로 정산한다(포인트 미적립 및 일방향 정산방식).
(4) 청구법인은 2011년 제2기부터 2015년 제1기까지 과세기간도 쟁점할인액을 포함하여 부가가치세 과세표준을 신고하고 세액을 납부하였으나, 쟁점할인액을 부가가치세 과세표준에서 제외하여 2017년 1월～2017년 2월 기간 중 2011년 제2기부터 2015년 제1기까지 부가가치세 합계 OOO원을 경정ㆍ환급하여 줄 것을 내용으로 처분청 외 41개 세무서장에게 경정청구(이하 “1차경정청구”라 한다)를 하였고, 처분청을 포함한 42개 세무서장은 쟁점할인액 중 청구법인이 부담한 금액은 에누리에 해당한다고 보아 감액경정하여 OOO원을 환급하였으나, 나머지 OOO원은 경정청구를 거부하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2017.6.7.부터 2017.6.13.까지 감사원에 심사청구를 제기하였으나 감사원은 이를 기각하였다(감사원 2017-심사-370 등, 2018.11.29.). 청구법인은 OOO 심사청구 결과에 불복하여 행정소송을 제기하였고, OOO법원은 1차경정청구에 대한 거부처분을 취소하여 1심에서 청구법인이 승소하였으며(OOO법원 2020.7.10. 선고 2019구합OOO 판결), 처분청 포함 42개 세무서장은 1심 결과에 불복하여 항소하였으나 OOO법원은 이들의 청구를 기각하였고(OOO법원 2021.4.9. 선고 2020누OOO 판결), 대법원에서 원심결과가 심리불속행으로 확정되었다OOO
(5) 청구법인의 1차경정청구에 대한 거부처분 취소소송의 1심 판결문(OOO법원 2020.7.10. 선고 2019구합OOO 판결)의 내용을 살펴보면 다음과 같다. (가) 1차경정청구의 대상은 쟁점할인액 중 유형①할인, 유형②할인 및 유형④할인에 대한 것으로, 유형①할인의 경우 1심 재판 진행 중에 청구법인이 청구를 취하하여 법원은 유형①할인, 유형③할인 및 유형⑤할인이 에누리에 해당하는지 여부 등을 판단하지 않았다. (나) 유형②할인과 관련하여 법원은 다음과 같은 이유로 유형②할인에 해당하는 쟁점할인액은 에누리에 해당한다고 판단하였다.
1. 1차 거래 시 적립된 제휴포인트는 1차 거래를 하면서 고객에게 약속한 할인 약정의 내용을 수치화하여 표시한 것에 불과하므로 고객이 2차 거래 시 포인트를 사용하여 재화를 할인받은 금액으로 구매하는 것은 미리 정해진 사용 조건에 따라 공급가액을 직접 공제받은 것으로 평가된다.
2. 업무제휴계약상 1차 거래와 연결되는 2차 거래가 예정되어 있어, 제휴포인트 사용액이 2차 거래의 공급가액에 포함되지 않는 에누리에 해당하는지는 1ㆍ2차 거래를 통틀어 살펴볼 수밖에 없는바, 청구법인이 제휴운영사로부터 받는 정산대금은 1차 거래의 공급대가로 받은 금전의 일부이므로 이를 다시 2차 거래의 공급가액에 포함할 경우 사업자들 전체를 놓고 보았을 때 실제 받은 금전보다 공급가액 합계액이 더 커지게 되어 실질과세원칙상 부당한 결과가 발생한다.
3. 청구법인과 제휴운영사 사이의 정산은 양자 사이에 체결된 업무제휴계약에 의해 정해지므로, 고객은 이에 관하여 아무런 이해관계가 없고 2차 거래에서 재화 등의 가격을 사용한 제휴포인트 상당액 만큼 할인ㆍ공제받을 뿐이어서 정산관계를 이유로 그 상당의 공급대가가 지급된 것으로 보아 할인ㆍ공제가 없었다고 볼 수는 없다.
4. 제휴운영사가 청구법인의 영화관람용역의 공급과 대가관계 없이 업무제휴계약에 따라 지급한 정산금은 부가가치세 과세표준에 포함될 수 없고(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결 취지 참조), OOO포인트 관련 대법원 2016.8.26. 선고 2015두58959 전원합의체 판결도 2차 거래에서 실제 사용된 제휴포인트에 대하여 정산이 이루어진 사안에 대한 것이므로, 정산금을 지급 받은 것을 이유로 공급가액에 포함해야 한다는 처분청의 주장은 부당하다.
5. 처분청은 위 전원합의체 판결에서의 OOO포인트와 달리 청구법인과 제휴운영사 및 다른 참여사를 포함한 통합공동약정을 체결하지 않고 청구법인과 다른 그룹제휴사 사이의 1:1 개별 협약만 존재하여 사실관계가 달라 전원합의체 판결의 법리가 적용될 수 없다고 주장하나, 개별 협약만 있더라도 ‘제휴포인트의 적립ㆍ사용 및 정산’이라는 목적에 따라 유기적으로 연결된 이상 OOO포인트의 경우와 실질적으로 차이가 없으므로 처분청의 주장을 받아들일 수 없다. (다) 유형④할인과 관련하여 법원은 다음과 같은 이유로 유형④할인에 해당하는 쟁점할인액도 에누리에 해당한다고 판단하였다.
1. 유형④할인도 1차 거래 시 청구법인이 포인트 적립 등의 과정에 관여하지 않았다는 점만 제외하면 할인을 제공하는 2차 거래에 있어서는 본질적으로 유형②할인과 동일하게 기능하므로, 고객은 결국 미리 정해진 사용조건에 따라 공급가액을 직접 공제받는 것으로 평가받을 수 있어 그 전액이 에누리에 해당한다.
2. ① 정산금의 지급은 청구법인과 통신사 등이 체결한 별도의 업무제휴계약에 따른 것이므로, 이를 청구법인의 사업장에서 이루어지는 영화관람용역의 공급과 대가관계가 있다고 볼 수 없는 점, ② 청구법인과 통신사 등이 업무제휴계약 및 정산관계를 맺은 것은 고객에 대한 영화관람용역의 공급대가의 일부를 대신 지급하려는 목적이 아니라 공동마케팅을 통해 상호 이익을 증진시키려는데 진정한 목적이 있는 점, ③ 고객은 할인된 금액을 지급함으로써 영화관람용역에 대한 거래상 의무이행을 완료하게 되므로, 통신사 등이 정산금을 미지급하더라도 고객에게 용역의 제공을 거부하거나 채무불이행의 책임을 추궁할 수 없는 점 등에 비추어 유형④할인에 따른 쟁점할인액도 에누리에 해당한다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 다음과 같이 살펴본다. (가) 쟁점①과 관련하여 다음과 같이 살펴본다.
1. 처분청은 청구법인이 2020.9.28. 청구한 경정청구에 대하여, 그 결과에 대한 별도의 통지를 하지 않고 2021.2.8. 경정청구된 금액의 일부만 환급하는 통지를 하였는바, 경정청구에 대한 결과통지가 없어 경정청구일부터 2개월이 경과하여 심판청구가 가능한 날인 2020.11.28.로부터 90일을 초과한 2021.4.30. 이 건 심판청구를 제기하였으므로, 청구기간을 도과한 부적법한 청구로 볼 수도 있으나, 처분청이 청구법인의 경정청구에 대하여 2021.2.8. 일부를 인용하여 환급을 통지한 것은 나머지 경정청구는 거부하는 뜻을 포함하는 것으로 이는 거부처분으로 보이는바, 거부처분으로 볼 수 있는 환급통지일로부터 90일이 경과되기 전에 이 건 심판청구를 제기한 점, 국세기본법 제45조의2 제3항 단서는 납세자의 권리구제의 폭을 확대하기 위하여 경정청구일로부터 2개월이 경과되면 결과통지가 없어도 심판청구를 할 수 있도록 허용한 규정이므로, 경정청구 결과통지가 없는 경우 경정청구일로부터 2개월이 되는 날을 처분이 있음을 안날로 보아 심판청구를 못하게 하는 것은 국세기본법 제45조의2 제3항 단서 규정의 취지에 반하는 점, 경정청구에 대한 결과통지가 없는 것의 실질은 처분청의 부작위로 볼 수 있고 부작위에 대해서는 행정심판법 등에서 청구기한의 적용 없이 부작위로 인한 이익침해가 계속되는 한 행정심판을 청구할 수 있도록 하고 있는 점 등에 비추어 이 건 심판청구는 적법한 청구에 해당하는 것으로 보인다(조심 2013서189, 2013.6.12. 같은 뜻).
2. 한편, 처분청은 2015년 제2기～2017년 제1기 부가가치세 중 2017.3.31. 이전 공급분에 대해서는 청구법인이 이 건 심판청구에서 주장한 것을 모두 인정하여 청구취지에 따라 과세표준과 세액을 감액재경정하였는바, 2017.3.31. 이전 공급분과 관련한 이 건 심판청구는 심리일 현재 불복청구를 통해 회복될 침해당한 권리나 이익이 없으므로 청구이익이 없는 부적법한 청구로 판단된다. 다만, 과세처분은 세목과 과세기간별로 구분되므로 2015년 제2기～2016년 제2기 과세기간분에 대한 경정청구 거부처분은 전체가 청구이익이 없는 것으로 보이나, 2017년 제1기 부가가치세 경정청구 거부처분의 경우 2017.4.1.～2017.6.30. 기간 동안 공급분은 이 건 심판청구를 통해 회복될 권리나 이익이 있어 청구이익이 있는 것으로 보이는바 2017년 제1기 부가가치세 경정청구의 거부처분에 대한 이 건 심판청구는 적법한 청구로 판단된다. (나) 쟁점②와 관련하여 다음과 같이 살펴본다.
1. 부가가치세법(2017.12.19. 법률 제15223호로 개정된 것, 이하 같다) 제29조 제1항 각호 외의 본문은 공급가액에 대하여 “어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것”을 포함하는 것으로 규정하고, 같은 항 제1호는 금전으로 대가를 받는 경우에 그 대가를 공급가액에 포함하도록 규정하고 있으므로, 공급가액에 포함되는 가액은 공급받는 자가 지급하는 것으로 금전적 가치가 있어야 하고, 공급받는 재화 또는 용역과 대가관계가 성립해야 하는데, 재화나 용역의 공급과 관련하여 공급자가 공급받는 자가 아닌 제3자로부터 받는 금전이나 금전적 가치가 있는 것이 공급과 대가관계에 있다면 부가가치세 과세표준에 포함되나, 그것이 해당 공급과 구별되는, 제3자와 공급자 사이의 다른 공급과 관련되어 있을 뿐 해당 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없다면 부가가치세 과세표준에서 제외되는 것으로, 제3자가 지급하는 금전이나 금전적 가치가 있는 것이 해당 공급과 대가관계에 있는지는 지급의 명목과 근거, 이와 관련한 공급자와 제3자가 추구하는 목적과 동기, 공급자와 제3자 사이의 별도의 계약관계 등 법률관계의 존부 및 문제 된 금전 등의 지급이 그러한 법률관계에 따른 이행으로 평가될 수 있는지 등을 비롯한 여러 사정을 종합하여 해당 공급과 직접적 관련성이 인정될 수 있는지에 따라 판단하여야 하는 것이다(대법원 2016.6.23. 선고 2014두144 판결).
2. 일반적으로 사업자들 사이에서 할인제공약정을 체결하고, 이에 따라 고객이 대금을 지급한 이후에 제3자인 사업자와 공급자 사이에 정산금을 지급하는 것은 특정 상품의 구매를 유도하고 할인제공약정에 참여한 사업자 전체의 매출을 신장시킴으로서 관련 사업자들 전체의 이익을 도모하려는 것이고, 정산금은 이러한 물품대금 지급과 별도로 이루어진 할인제공약정에 따라 산정되므로 이는 할인약정에 따른 공급과 대가관계에 있다고 볼 수 없다고 할 것이므로(대법원 2021.5.13. 선고 2021두31603 판결 참조), 할인제공약정에 참여한 사업자 전체가 하나의 사업자와 같이 공동으로 운영하면서, 참여사업자로부터 재화 또는 용역을 공급받은 고객이 할인제공약정에서 정한 포인트, 할인권 등으로 결제할 경우 일정액을 직접 깎아 주는 것으로서 부가가치세법제29조 제5항 제1호에 따라 공급가액에서 제외되는 에누리에 해당한다.
3. 다만, 부가가치세법제29조 제6항은 “사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액”을 과세표준에서 공제하지 않도록 규정하고 있고, 같은 조 제3항 제6호는 “대통령령으로 정하는 마일리지 등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제하는 거래”에 대해서는 “대통령령으로 정하는 가액”을 공급가액에 포함하도록 규정하고 있으며, 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 개정된 것, 이하 같다) 제61조 제1항 제9호는 같은 법 제3항 제6호에서 공급가액에 포함되는 가액에 해당하는 “마일리지등”을 ① 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가없이 적립 또는 교부받고, ② 이를 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용하거나 전산시스템 등을 통하여 구분 관리되는 상품권으로 정의하고 있으며, 이러한 마일리지 등으로 결제받은 경우, 마일리지등을 적립한 공급자에게 사용한 자기적립마일리지등 외의 마일리지등을 사용할 때 공급받는 자가 아닌 다른 제3자로부터 보전받는 금액을 공급가액에 포함하도록 규정하고 있는바, 장려금이나 제3자로부터 보전받는 자기적립마일리지등 외의 마일리지등 사용금액은 할인제공약정을 통해 통상가액에서 차감된 경우라도 부가가치세 과세표준에 포함될 것이다.
4. 우선, 유형①할인 및 유형②할인을 살펴보면,
5. 다음으로 유형④할인을 살펴보면,
6. 나머지 유형③할인 및 유형⑤할인을 살펴보면,
이 건 심판청구는 심리결과 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제1호, 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 청구법인의 경정청구에 대한 처분청의 처분내역 OOO <별지2> 관련 법령
(1) 국세기본법 제20조(기업회계의 존중) 세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다. 제45조의2(경정 등의 청구) ③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지(제4항에 따른 통지를 제외한다. 이하 이 항에서 같다)를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 감사원법에 따른 심사청구를 할 수 있다. 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다. 제68조(청구기간) ① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
(2) 부가가치세법(2017.12.19. 법률 제15223호로 개정된 것) 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
6. 외상거래, 할부거래, 대통령령으로 정하는 마일리지 등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제하는 거래 등 그 밖의 방법으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액
⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다.
(3) 구 부가가치세법(2017.12.19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.
1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액
⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다.
(4) 구 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 개정되기 전의 것) 제61조(외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산) ④ 사업자가 고객에게 매출액의 일정 비율에 해당하는 마일리지를 적립해 주고, 향후 그 고객이 재화를 공급받고 그 대가의 일부 또는 전부를 적립된 마일리지로 결제하는 경우 해당 마일리지 상당액은 공급가액에 포함한다.
(5) 구 부가가치세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27838호로 개정된 것) 제61조(외상거래 등 그 밖의 공급가액의 계산) ① 법 제29조 제3항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 가액"이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다.
9. 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 마일리지, 포인트 또는 그 밖에 이와 유사한 형태로 별도의 대가 없이 적립받은 후 다른 재화 또는 용역 구입 시 결제수단으로 사용할 수 있는 것과 재화 또는 용역의 구입실적에 따라 별도의 대가 없이 교부받으며 전산시스템 등을 통하여 그 밖의 상품권과 구분 관리되는 상품권(이하 이 항에서 "마일리지등"이라 한다)으로 대금의 전부 또는 일부를 결제받은 경우(제10호에 해당하는 경우는 제외한다): 다음 각 목의 금액을 합한 금액
1. 고객별·사업자별로 마일리지등의 적립 및 사용 실적을 구분하여 관리하는 등의 방법으로 당초 공급자와 이후 공급자가 같다는 사실이 확인될 것
2. 사업자가 마일리지등으로 결제받은 부분에 대하여 재화 또는 용역을 공급받는 자 외의 자로부터 보전받지 아니할 것 부 칙 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제20조 제3호, 제61조 제1항 제9호ㆍ제10호 및 같은 조 제4항의 개정규정은 2017년 4월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 재화나 용역을 공급하거나 공급받는 분 또는 재화를 수입신고하는 분부터 적용한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.