소득세법에 의하면 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업과 부동산 개발 및 공급업을 부동산매매업으로 규정하고 있는 점 등을 감안하면, 쟁점시설을 매도한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업으로 봄이 타당하므로 처분청이 청구인에게 토지 등 매매차익 예정신고 불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
소득세법에 의하면 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업과 부동산 개발 및 공급업을 부동산매매업으로 규정하고 있는 점 등을 감안하면, 쟁점시설을 매도한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업으로 봄이 타당하므로 처분청이 청구인에게 토지 등 매매차익 예정신고 불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
심판청구를 기각한다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(2) 쟁점시설은 실질적으로 주택법 상 국민주택 규모 이하의 주택에 해당한다. (가) 공부상 주택이 아닌 실질 용도로 주택을 판단한 판례를 보면 ① 독립된 형태로 주거가 가능하게 설계되었는지와 ② 실제로 상시 주거 용도로 사용하는지가 중요한 판단의 기준이 된다. 쟁점시설은 설계할 때부터 한 층에 여러 세대가 살 수 있도록 물리적으로 구획되어 있고, 각 세대 단위마다 독립하여 생활시설(침실, 주방, 욕실 등)과 바닥난방 등이 설치되어 있어서 각각 독립된 주거생활을 영위할 수 있도록 구성되어 있다. 또한 쟁점시설을 양도하기 전의 용역 공급 내용을 보면 쟁점시설을 임대하면서 임차인들로부터 주택임대차보호법 에 따른 특약사항을 적용하여 계약을 체결하고 월세·전세 보증금·관리비를 받았음이 확인되는 점에서 실질적인 주택으로 사용하였음을 확인할 수 있다. (나) 쟁점시설이 국민주택 규모에 해당하는지에 대하여는 주택법 에 따른 국민주택 규모에 해당하여야 하며, 주택법 에 따른 국민주택 규모란 주거 용도로만 쓰이는 면적이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택이라고 정의하고 있는데, 쟁점시설은 각 층에 여러 가구가 독립적으로 거주하고 있고, 그 가구당 면적은 85제곱미터 이하이다.
(3) 청구인들이 영위한 사업은 한국표준산업분류에 따라 건설업(주거용 건물 공급업)으로 분류되므로 토지 등 매매차익예정신고 의무가 없다. (가) 토지 등 매매차익 예정신고 의무는 소득세법 제69조 제1항에서 부동산 매매업자를 대상으로 하고 있다. 같은 법 제64조에서 대통령령이 정하는 부동산매매업을 정의하면서 ‘한국표준산업분류에 따른 주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우는 제외한다. 이하 “주거용 건물 개발 및 공급업”이라 한다)은 제외한다고 규정하고 있다. (나) 주거용 건물 개발 및 공급업이란 한국표준산업분류표(제10차 기준 한국표준산업분류 실무 적용 가이드)에 따르면 ① 직접 건설 활동을 수행하지 않더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지면서 건설공사 분야별로 도급 또는 하도급을 주어 전체적으로 관리하는 경우나, ② 직접 건설 활동을 수행하지 않으면서 전체 건설공사를 건설업자에게 일괄 도급하여 건설한 후 이를 분양·판매하는 경우를 포함한다고 설명하고 있다. (다) 청구인들은 건설업(주택신축판매업)으로 사업자등록을 하고, 쟁점시설을 청구인들 중 BBB을 건축주로 하여 건설에 대한 총 책임을 지면서 직접 건설 활동에 관여를 하였으며, 쟁점시설은 그 설계 및 이용 형태를 포함한 모든 측면에서 주택과 차이가 없고 실질에 있어서도 주택에 해당한다. 따라서 쟁점시설의 양도는 주택신축판매업자의 주거용 건물 개발 및 공급에 해당하므로 청구인들에게 토지 등 매매차익 예정신고 누락에 대한 가산세를 부과하는 것은 부당하다.
(1) 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호 소정의 부가가치세가 면제되는 국민주택은 그 법의 목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당되고, 다중생활시설로 건축허가를 받아 사용승인까지 마친 다음 용도변경의 허가를 받음 없이 주택으로 개조한 경우에는 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 할 수 없다(대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결 참조). 또한 주택과 다중생활시설은 그 형태(발코니 유무 등) 및 적용 법규(주택법, 건축법) 등에서 명확히 차이가 있음에도 실질 용도만으로 주택 여부를 판단하는 것은 불합리할 뿐 아니라, 이를 용인할 경우 실질용도가 주택이기만하면 주거용 콘테이너나 주택으로 개조한 상가건물 등에 대하여도 모두 부가가치세를 면제하여야 한다는 불합리한 결과가 초래할 수도 있다. 따라서 다중생활시설의 경우 주거용으로 분양·사용된다 하더라도 건축법상 업무시설로 허가받아 건축되고 사용승인 받은 건물로 주택법상 준주택으로 분류되므로, 처음부터 주택법상 주택으로 허가받아 건축되어 주거용으로 사용되는 주택과 달리 보아야 한다. 다중생활시설은 재산적 가치가 있는 물건 즉 재화로서 부가가치세법 또는 조세특례제한법상 면세대상으로 열거되어 있지 아니하므로 이를 공급하는 경우 당연히 부가가치세가 과세된다. 따라서 다중생활시설을 분양·공급하는 사업자는 이를 공급하는 단계에서 세금계산서를 발급하여야 하며, 분양받은 자가 이를 어떠한 용도로 사용할 것인지 여부는 공급단계에서의 부가가치세 과세 여부의 판단에 영향을 미치지 않아야 한다. 그간 기획재정부의 해석에도 불구하고 조세심판원에서는 수 차례 면세대상 국민주택의 공급은 공부상 용도가 아닌 실제 용도를 기준으로 판단하여야 한다는 입장을 취해왔으나, 2017.12.20. 조세심판관합동회의를 통하여 주택법에 따른 주택에 해당하지 아니하는 근린생활시설(오피스텔)의 공급은 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급으로 볼 수 없다고 결정하였으므로 조세특례제한법에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 공급에 한하여 적용함이 타당하다.
(2) 소득세법 제64조 및 같은 법 시행령 제122조의 부동산매매업은 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업(건물을 OOO하여 판매 하는 경우만 해당)과 주거용 건물개발 및 공급업을 제외한 부동산개발 및 공급업을 말하고, 한국표준산업분류에 따른 주거용 건물건설업과 주거용 건물개발 및 공급업은 소득세법상 건설업(주택신축판매업)에 해당하는데, 본래 주택을 신축하여 판매하는 사업도 그 성격상 부동산매매업에 포함되는 것이지만, 주택공급을 촉진하기 위하여 부동산매매업보다 세제상 우대조치가 많은 건설업(주택신축판매업)으로 의제하여 부동산매매업과 구분한 입법 취지를 고려하면, 본래부터 건물이 주거용으로 사용될 목적으로 신축되지 않고 다중생활시설과 같이 그 공부상 용도를 업무시설 등으로 하여 신축된 경우에는 설령 사후에 주거용으로 사용된다 하더라도 해당 건물을 매도한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업에 해당한다고 보아야 한다(대법원 2010.7.29. 선고 2009두522 판결 참조). 따라서 쟁점시설이 공부상 용도와 달리 주거용으로 사용할 수 있는 구조로 시공되어 분양 이후 수분양자에 의해 실제 주거용으로 사용되고 있다 하더라도 업무시설(다중생활시설)로 건축허가 및 사용승인을 받았으므로 쟁점시설을 공급한 행위는 부동산매매업에 해당하고, 청구인들은 부동산매매업을 경영하는 거주자인 부동산매매업자로 볼 수 있다.
① 제2종 근린생활시설(다중생활시설)로 건축허가 및 사용승인을 받은 쟁점시설의 공급을 부가가치세 면제대상으로 볼 수 있는지 여부
② 쟁점시설의 공급이 토지 등 매매차익 예정신고 대상에 해당하는지 여부
1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급 (2) 조세특례제한법 제106조(부가가치세의 면제 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (3) 조세특례제한법 시행령 제51조의2(자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례) ③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조(부가가치세 면제 등) ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (4) 주택법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “주택”이란 세대(세대)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
3. “국민주택”이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적”이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 “국민주택규모”라 한다)을 말한다. 이 경우 주거 전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다. (5) 주택법 시행령 제2조의2(준주택의 범위와 종류) 법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.
4. 건축법 시행령 별표1 제14호 거목 및 제15호 나목에 따른 다중생활시설 (6) 건축법 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.
3. 제1종 근린생활시설
4. 제2종 근린생활시설 (7) 건축법 시행령 제3조의5(용도별 건축물의 종류) 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다. [별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)
4. 제2종 근린생활시설
12. 부동산업 및 임대업에서 발생하는 소득
③ 제1항 각 호에 따른 사업의 범위에 관하여는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우 외에는 통계법 제22조 에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따르고, 그 밖의 사업소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제69조(부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부) ① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 "토지등"이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다. (9) 소득세법 시행령 제122조(부동산매매업자에 대한 세액계산의 특례) ① 법 제64조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 부동산매매업”이란 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업(건물을 OOO하여 판매하는 경우만 해당한다)과 부동산 개발 및 공급업을 말한다. 다만, 한국표준산업분류에 따른 주거용 건물 개발 및 공급업(구입한 주거용 건물을 재판매하는 경우는 제외한다. 이하 "주거용 건물 개발 및 공급업"이라 한다)은 제외한다. ※ 한국표준산업분류 4111 주거용 건물 건설업 단독 및 다세대주택, 아파트 등의 주거용 건물을 건설하는 산업활동을 말한다. 4112 비주거용 건물 건설업 상업용 건물, 공업용 건물 등의 비주거용 건물을 건설하는 산업활동을 말한다. 6812 부동산 개발 및 공급업 직접 개발한 농장·택지·공업용지 등의 토지와 타인에게 도급을 주어 건 설한 건물 등을 분양·판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 부동산을 임 대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 여기에 포함된다.
(10) 국세기본법 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(2) 일반건축물대장에 의하면, 쟁점시설은 제2종 근린생활시설(다중생활시설)로 건축허가(2015.4.21.) 및 사용승인(2016.1.7.)을 받았으며, 그 용도가 변경된 사실은 달리 확인되지 아니한다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점시설을 조세특례제한법 제106조 제1항 4호에 따른 부가가치세 면제대상으로 보아야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석해야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니한다고 할 것인바(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결, 같은 뜻임), 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에 의하면 주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역을 부가가치세 면제대상으로 규정하고 있고, 주택법은 제2조에서 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 단독주택과 공동주택을 주택으로 규정하고, 주택 외의 건축물로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 준주택으로 규정하면서 그 범위와 종류를 대통령령으로 위임함으로써 주택과 준주택을 구분하고 있으며, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제2조의2 제4호는 건축법 시행령 별표1 제14호 거목 및 제15호 나목에 따른 다중생활시설(제2종 근린생활시설)을 준주택의 하나로 규정하고 있는 점, 부가가치세법상 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때이므로 부가가치세 납세의무 또한 재화의 공급시점에 결정되어야 하는 점 등을 감안하면, 처분청이 제2종 근린생활시설로 건축허가 및 사용승인을 받은 쟁점시설의 공급에 대하여 부가가치세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20. 조세심판관합동회의, 같은 뜻임). (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 주택신축 판매업을 영위하였으므로 쟁점시설의 매매차익에 대하여 신고의무가 없다고 주장하나, 주택신축판매업에서 말하는 주택이란 본래부터 주거용으로 사용될 목적으로 신축된 것을 말하고, 쟁점시설과 같이 그 공부상 용도를 비주거용으로 하여 신축된 경우에는 설령 그것이 사후에 주거용으로 사용된다고 하더라도 주택신축판매업에서 말하는 주택에 해당한다고 볼 수는 없는 점, 소득세법 제64조 제1항 및 같은 법 시행령 제122조 제1항 등에 의하면 한국표준산업분류에 따른 비주거용 건물건설업과 부동산 개발 및 공급업을 부동산매매업으로 규정하고 있는 점 등을 감안하면, 쟁점시설 을 매도한 행위는 주택신축판매업이 아닌 부동산매매업으로 봄이 타당하므로 처분청이 청구인에게 토지 등 매매차익 예정신고 불성실가산세를 부과한 처분 또한 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정내용은 붙임과 같습니다.