국세청 평가심의위원회는 쟁점부동산의 평가기준일과 쟁점감정가액의 가격산정기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 보아 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 평가기준일 현재 시가로 볼 수 있다고 결정한 점, 기획재정부 유권해석(기획재정부 재산세제과-92, 2021.1.27.)에 따르면, 평가기준일을 가격산정기준일로 하고 감정가액 평가서 작성일을 법정결정기한 전으로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우 그 감정가액은 평가심의위원회의 심의대상에 해당된다고 해석한바 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) (주위적 청구) 상증세법 시행령 제49조 제1항은 원칙적으로 평가기준일 전후 6개월 이내에 평가한 감정가액을 시가로 인정하면서, 예외적으로 평가기간이 경과한 후부터 상속세 법정 결정기한까지의 기간 중에 감정평가를 받은 경우, 평가심의위원회의 심의를 거친 가액은 이를 시가로 인정하도록 하고 있다. 그러나 쟁점감정가액의 가격산정기준일(2020.1.28.)은 평가기준일(상속개시일인 2019.7.27.)로부터 6개월 이내의 기간(2020.1.27.은 대체공휴일에 해당하므로 2020.1.28.이 평가기준일로부터 6개월이 되는 날임)에 해당되어, 상증세법 시행령 단서에서 규정하는 예외적 평가기간에서 벗어나므로 위법하다.
(2) (예비적 청구①) 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 납세자가 감정가액을 평가액으로 신고한 경우에 그 감정가액이 일정 금액에 미달하는 경우 과세관청이 감정할 수 있도록 정하고 있는바, 쟁점부동산에 대한 감정가액이 없음에도 불구하고 조사청이 의뢰하여 새로 평가한 감정가액을 시가로 본 것은 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제1항을 위배한 것이고, 보충적 평가방법을 별도로 규정한 상증세법 제61조의 취지에 반하는 것이며, 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 침해하여 부당하다.
(3) (예비적 청구②) 상속재산가액은 상속개시일 현재의 시가에 의해야 하는바, 상속개시일과 감정평가기준일 사이에 부동산 시세가 상승하고 있음에도 상속개시일 후의 감정평가액을 시가로 적용한 것은법률의 근거 없이 과세표준을 증액한 것으로서 부당하다. (가) 정부는 상속개시일과 감정평가기준일이 속하는 2019년 중에 4차례(5.21, 8.12, 11.6, 12.16), 2020년에 1차례(2.20) 부동산투기대책을 발표하는 등 이 시기는 부동산가액이 전반적으로 크게 상승한 시기였고, 특히 쟁점부동산이 소재하는 OOO은 다른 지역에 비해 높은 상승률을 기록하였다. <표1> 한국감정원 조사 지가변동률(2019년 7월〜2020년 1월) OOO (나) 처분청이 제시한 감정평가서에 따르면, 쟁점부동산 중 토지를 평가할 때에는 먼저 결정단가(원/㎡)를 산정한 후, 면적을 곱하여 감정평가액을 결정하게 되는데, 결정단가 산정시에는 표준지 공시기준일과 감정평가일까지의 지가변동율을 반드시 반영(시점수정)하여야 하는바, BBB감정평가법인 및 CCC감정평가법인 모두 시점수정치를 1.00434로 적용한 사실이 확인된다. 또한, 상속개시일부터 감정평가기준일까지의 지가변동률은 1.02992이다. (다) 쟁점부동산 중 토지의 2020년 개별공시지가는 OOO원으로, 2019년 OOO원에 비해 110.29% 상승하였다. (라) 대법원은 감정평가액을 상속 당시의 시가로 볼 수 있는지 여부를 판단하면서 해당 기간 중 부동산의 전반적 시세가 상승기 또는 하락기인지를 파악한 후, 감정평가액이 상속개시일 당시의 시세보다 낮은 경우에만 이를 시가로 인정하고 있으므로(대법원 1992.2.11. 선고 91누12301 판결 등), 부동산 가격 상승기에 평가기준일 이후의 감정가액을 시가로 적용하는 것은 부당하다.
(1) 조사청은 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 상속세 법정결정기한 내에 감정평가를 실시하고 국세청 평가심의위원회를 거쳐 쟁점감정가액을 시가로 인정받았고, 가격산정기준일이 평기기간을 경과하지 않아 위법하다는 청구인의 주장은 상증세법 시행령 제49조를 잘못 해석한 것이다. (가) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 “평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우”에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 시가로 볼 수 있도록 규정한 것으로, ‘가격산정기준일’이 반드시 평가기간 이후에 있어야 한다고 명시하고 있지 않다. (나) 상증세법 시행령 제49조 제1항의 개정취지는 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하고자 하는 것으로 가격산정기준일이 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문에 해당되는 경우 평가기간 내에 있으면 되고 단서에 해당되는 경우에는 평가기간 내를 포함하여 법정결정기한 내에 있으면 되는 것으로 해석하는 것이 단서의 신설 취지 및 목적에 부합한다. (다) 기획재정부는 평가기준일을 가격산정기준일로 하고 감정평가서 작성일을 법정결정기한 전까지로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우, 그 감정가액은 평가심의위원회의 심의대상에 해당한다고 해석(기획재정부 재산세제과-92, 2021.1.27.)하고 있다.
(2) 상증세법 제60조는 상속재산가액을 상속개시일 현재의 시가에 따르도록 규정하고 있고, 시가 산정이 어려운 경우에 한하여 보충적으로 법령이 정한 평가방법에 의한 가액을 시가로 보도록 하고 있으며, 상속세는 과세관청의 결정에 의하여 납부할 세액이 확정되는 정부결정세목으로서 과세관청은 다양한 평가방법에 따른 평가액이 있는 경우 법령에서 정한 우선순위 및 절차에 따라 시가평가 원칙에 부합한 가액을 판단하여 상속‧증여재산을 평가할 수 있는 것이다.
(3) 상속개시일과 가격산정기준일 사이에 쟁점부동산 및 주위환경에 급격한 변화가 없고, 단순히 쟁점부동산 소재지의 지가가 상승되었다는 것만으로는 쟁점감정가액을 부인하기 어렵다. (가) 부동산 가격은 수요와 공급의 원칙에 따라 결정되므로 동일한 재산이라도 시장상황의 변화에 따라 그 가치가 매일 변동될 수밖에 없으며, 이러한 사정으로 인하여 평가심의위원회를 두어 평가기간 이후의 가액도 시가로 인정받을 수 있는 절차를 마련한 것이다. (나) 상속개시일(2019.7.27.)부터 가격산정기준일(2020.1.28.)까지 쟁점부동산의 현황‧용도 및 주위환경‧여건의 변화 등은 없었고, 상속개시일부터 감정평가기준일까지의 지가변동률은 1.02992에 불과하여 쟁점감액가액을 쟁점부동산의 상속개시일 현재의 시가로 보기 어려운 정도의 특별한 사정에 해당되지 않는다. (다) 쟁점부동산 중 토지의 감정가액은 ‘공시지가기준법’에 의하여 단가가 OOO원/㎡으로 산정되었으나, 2019.5.18. 거래된 OOO를 비교한 ‘거래사례비교법’에 의한 쟁점부동산 토지 단가는 OOO원/㎡로써, 쟁점부동산 중 토지의 가액이 상속개시일 이전에 거래된 비교부동산 토지가액보다 낮게 산정되었으므로, 부동산 가격의 상승으로 인하여 쟁점부동산의 감정가액이 시가보다 높게 반영되었다는 청구주장은 부당하다.
(1) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 제78조(결정·경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각 호의 1에 의한다.
법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월
법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월 (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2020.3.13. 기획재정부령 제780호로 개정되기 전의 것) 제15조(평가의 원칙등) ① 영 제49조 제1항 제2호 각 목외의 부분 본문에서 “기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관”이란 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가업자를 말한다.
(4) 재산평가심의위원회 운영 규정(2020.4.1. 국세청훈령 제2359호로 개정된 것) 제34조(재산의 가액에 대한 시가인정 심의 대상) ① 지방청평가심의위원회는 영 제49조 제1항 단서에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우에는 납세자, 납세지 관할세무서장 및 지방국세청장(이하 "세무서장 등”이라 한다)의 재산의 가액에 대한 시가인정 심의에 응할 수 있다.
1. 영 제49조 제1항 본문에도 불구하고 평가기준일 전 2년 이내의 기간(평가기간 제외)과 평가기간이 경과한 후부터 영 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다) 또는 공매(이하 "매매 등”이라 한다)가 있는 경우로서 평가기준일과 영 제49조제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에 해당 매매 등의 가액을 시가에 포함할 경우 제38조(지방청평가심의위원회의 시가인정 심의 및 결과통지) ① 지방청평가심의위원회는 상정된 심의안건에 대하여 매매 등 가액의 적정성 및 해당 물건과의 유사성, 가격변동 사정의 유무 등 다음 각 호의 내용을 고려하여 시가인정 여부를 심의하여야 한다.
1. 가액결정일이 평가기준일 전 2년 이내의 기간(평가기간 제외)과 평가기간이 경과한 후부터 영 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간에 해당하는지 여부
2. 매매가액이 영 제49조 제1항 제1호 단서의 특수관계인과의 거래 등 객관적으로 부당한지 여부
3. 감정가액이 영 제49조 제1항 제2호 및 제3항의 부적당한 감정가액에 해당하는지 여부
4. 수용·공매·경매가액이 영 제49조 제1항 제3호 각 목의 제외되는 가액에 해당하는지 여부
5. 평가기준일전 2년 이내(평가기간 제외)의 기간과 평가기간이 경과한 후부터 영 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 재산의 형태 및 이용상태 등이 동일한지 여부
6. 부동산의 경우 주위환경의 변화가 없는지 여부
7. 주식의 경우 주식발행회사의 재무상태, 경영상태 및 주요업종의 변동 등이 있는지 여부
8. 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하는지 여부
9. 거래당시와 평가기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 있는지 여부
10. 그밖에 매매 등 가액이 부당하거나 비교대상 물건과의 유사성을 인정할 수 없는지 여부
(5) 국세기본법 제4조(기간의 계산) 이 법 또는 세법에서 규정하는 기간의 계산은 이 법 또는 그 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 민법에 따른다. 제5조(기한의 특례) ① 이 법 또는 세법에서 규정하는 신고, 신청, 청구, 그 밖에 서류의 제출, 통지, 납부 또는 징수에 관한 기한이 공휴일, 토요일이거나 근로자의 날 제정에 관한 법률에 따른 근로자의 날일 때에는 공휴일, 토요일 또는 근로자의 날의 다음날을 기한으로 한다.
(6) 민법 제159조(기간의 만료점) 기간을 일, 주, 월 또는 연으로 정한 때에는 기간말일의 종료로 기간이 만료한다. 제161조(공휴일 등과 기간의 만료점) 기간의 말일이 토요일 또는 공휴일에 해당한 때에는 기간은 그 익일로 만료한다.
(7) 관공서의 공휴일에 관한 규정 제2조(공휴일) 관공서의 공휴일은 다음 각 호와 같다. 다만, 재외공관의 공휴일은 우리나라의 국경일 중 공휴일과 주재국의 공휴일로 한다.
2. 국경일 중 3ㆍ1절, 광복절, 개천절 및 한글날
3. 1월 1일
4. 설날 전날, 설날, 설날 다음날 (음력 12월 말일, 1월 1일, 2일) (이하 생략) 제3조(대체공휴일) ① 제2조 제4호 또는 제9호에 따른 공휴일이 다른 공휴일과 겹칠 경우 제2조 제4호 또는 제9호에 따른 공휴일 다음의 첫 번째 비공휴일을 공휴일로 한다.
② 제2조 제7호에 따른 공휴일이 토요일이나 다른 공휴일과 겹칠 경우 제2조 제7호에 따른 공휴일 다음의 첫 번째 비공휴일을 공휴일로 한다.
(1) 피상속인(故 AAA)이 2019.7.27. 사망함에 따라 청구인은 2020.1.31. 상속세 신고시 총 상속재산가액 OOO원, 상속세 과세가액 OOO원으로 하여 상속세 OOO원을 신고·납부하였고, 상속재산 중 쟁점부동산에 대하여는 상증세법상 보충적 평가방법을 적용하여 OOO원으로 평가하였다.
(2) 조사청은 2020.7.23. 쟁점부동산에 대해 감정평가를 의뢰하여 아래와 같이 수집한 감정가액을 2020.8.18. 국세청 평가심의위원회에 심의 신청하였고, 2020.11.3. 국세청 평가심의위원회는 조사청이 평가한 감정가액을 상속개시일부터 가격산정 기준일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서규정에 따라 시가로 볼 수 있다고 회신하였다. <표2> 감정평가법인의 감정평가 내역 OOO
(3) 조사청은 시가로 인정받은 2개의 감정가액을 평균한 가액 OOO원을 쟁점부동산의 시가로 보아 과소신고금액 OOO원을 상속재산가액에 가산하였고, 그 외의 상속재산 ① 현금 사전증여분 OOO원, ② 추정상속재산 OOO원, ③ 예금계좌 신고 누락 OOO원을 상속재산가액에 가산하여, 처분청에 제세결정 통보하였다. (4) 기획재정부에서 발간한 ‘2018 간추린 개정세법’에 따르면, 2019.2.12. 신설된 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 개정이유는 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것으로 확인된다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 과세한 이 건 처분이 부당하다고 주장하나, 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 매매 등이 있는 경우에는 그 거래가액을 시가로 하고, 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한(상속세 과세표준 신고기한부터 9개월)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 지방국세청장 등이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 시가에 포함시킬 수 있다고 규정하고 있는바, 국세청 평가심의위원회는 쟁점부동산의 평가기준일(2019.7.27.)과 쟁점감정가액의 가격산정기준일(2020.1.28.) 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없는 것으로 보아 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 평가기준일 현재 시가로 볼 수 있다고 결정한 점, 2019.2.12. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 개정이유는 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하기 위한 것인바, 설령 쟁점감정가액의 가격산정기준일이 평가기간의 마지막 날에 해당된다고 하더라도 이를 이유로 시가를 부인하는 것은 해당 규정의 개정취지에 부합하지 않는 점, 기획재정부 유권해석(기획재정부 재산세제과-92, 2021.1.27.)에 따르면, 평가기준일을 가격산정기준일로 하고 감정가액 평가서 작성일을 법정결정기한 전으로 하여 감정평가한 가액이 있는 경우 그 감정가액을 평가심의위원회의 심의대상에 해당된다고 해석한 바 있는 점, 쟁점부동산의 평가기준일과 쟁점감정가액의 가격산정기준일 사이에 주변 환경 및 이용 상황의 변화가 객관적으로 확인되지 않고, 청구인이 제시한 지가변동률 자료, 부동산 대책의 발표 등의 사실만으로는 가격변동의 특별한 사정이 있다고 인정하기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.