청구인들이 제출한 자료의 내용만으로는 AAA과 BBB이 실제로 매수예정자를 발굴하여 주선하고, 거래가액 및 조건을 협상하는 등 주식 매매거래를 중개한 사실이 객관적으로 확인되지 아니하므로 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
청구인들이 제출한 자료의 내용만으로는 AAA과 BBB이 실제로 매수예정자를 발굴하여 주선하고, 거래가액 및 조건을 협상하는 등 주식 매매거래를 중개한 사실이 객관적으로 확인되지 아니하므로 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(1) 조세심판원은 주식 매각과 관련하여 컨설팅 업무를 수행한 업체에게 주식 매매대금의 5%에 상당하는 금액을 수수료로 지급한 사안에서, 사실상 중개대가로 보고 필요경비에 해당하는 것으로 판단하였으며(조심 2017구3946, 2017.12.19.), 감사원도 주식 매수인 발굴 및 주선, 거래 협상 등의 용역을 제공한 회계법인에게 지급한 수수료를 필요경비로 인정하였다(감심 2003-119, 2003.9.23.).
(2) 양도주식은 비상장주식이므로 이를 매각하기 위해서는 매수희망자 물색, 매각가격 및 거래조건 협상 등이 반드시 진행되어야 하고, 거래규모가 매우 크므로 자문사로부터 자문용역을 제공받아 매각 과정을 진행하는 것이 필수적이다. (가) 양도주식은 시장성이 없는 비상장주식이므로 양도를 하기 위해서는 잠재적 매수인 물색, 매각가격 및 거래조건 협상 등이 반드시 진행되어야 한다. 거래 규모가 큰 주식 매각 또는 경영권 매각의 경우 관련 절차가 매우 복잡하고 전문적인 영역이어서 통상적으로 매각 주관사, 컨설팅사, 법무법인, 회계법인 등 전문 자문사로부터 자문용역을 제공받아 매각단계가 진행되며, 이러한 자문사의 용역은 주식 매각 성사를 위해 필수적으로 수반되어야 하는 과정이라고 할 수 있는바, 청구인들의 경우에도 주식 매각을 위해 자문사에 자문용역을 의뢰하였다. (나) 또한 주-AAA는 전체 매출의 80%가 해외에서 발생하고 있고, 유럽, 미국 등 선진국 매출 비중이 상당히 높은 편이어서 선진국 시장에서의 매출을 증가시키면서도 기존에 영업 기반을 확보한 국가 이외에 중국 등 아시아 시장의 판로를 개척할 필요도 있었기 때문에, 글로벌 시장 공략을 위한 지원을 받고 전문 경영인 체제로 전환하는 등 전문성을 보완하며 글로벌 경쟁력을 강화하기 위하여 재무적 투자자에게 일부 주식을 매각한 이후 경영권을 매각하는 방안이 추진되었다. 이에 따라 해외에 소재하고 폭넓은 해외 네트워크, 영업 전략 등을 보유한 잠재적 매수인을 물색하여야 했고 이를 위해 해외 시장 현황을 정확히 파악할 수 있는 매각 주관사, 컨설팅사 등을 선정하여 주식 매각 절차를 진행하였다.
(3) 청구인들은 주식의 성공적인 매각을 위해 반드시 필요하였던 자문용역을 의뢰하고자 자문사와 용역계약을 체결하였고, 자문사가 매수인 물색 및 주선, 매각가격 및 거래조건 협상, 계약서 작성 및 체결 등 업무를 수행하도록 하였다. (가) (주-CCC 관련) 2019.4.9. 재무적 투자자인 사-aaa와 OOO에 주-AAA 주식이 매각된 이후, 주-AAA의 글로벌 시장 공략 및 글로벌 경쟁력 확보를 위해 경영권 매각이 추진되었다. 주-CCC은 M&A 재무자문 분야 자문사로 청구인들은 주-CCC과 주-AAA 경영권 매각을 위한 자문용역계약을 체결하였으며, 주-CCC은 주-AAA 경영권 매각을 위해 매각전략 개발 및 수립, 매각준비, 매수인 물색, 거래 협상 등 매각 과정 전반에 대하여 자문용역을 제공하였다. 특히 주-AAA에 필요한 글로벌 네트워크와 글로벌 시장 공략을 위한 전략 등을 지원할 수 있는 적절한 매수인을 물색하기 위해, aaa이 수행한 3D 구강스캐너 및 전세계 치과용 의료기기 시장에 대한 전문적인 리서치, 성장 전망 분석 등(aaa 보고서)을 검토하고, 이를 바탕으로 거래조건 검토 및 협상 등 업무를 수행하였다. 현재 전세계 치과업계는 치과진료의 디지털화라는 변화를 맞이하여 진단부터 치료, 가공까지 치과치료 전 과정에 디지털화된 장비가 도입되고, 3D 구강스캐너, 모델스캐너 등의 시장 규모가 확대됨에 따라 주-AAA의 성장 잠재력은 더욱 증가될 것으로 보인다. 주-CCC은 잠재적 매수인들에게 이러한 주-AAA의 가치와 정보를 전달하기 위해 투자설명서를 작성하여 제공하였다. (나) (aaa 관련) 일반적으로 경영권이 매각되는 큰 규모의 주식거래의 경우 매각 주관사 뿐만 아니라 컨설팅사, 회계법인, 법무법인 등과 전문분야 별로 별도의 자문용역계약을 체결하고 관련 자문용역을 제공받게 되며, 청구인들은 또한 주-CCC의 추천에 따라 aaa과 컨설팅 용역계약을 체결하였다. 주-AAA의 성장 잠재력을 파악하고 회사의 가치를 산정하기 위해서는 객관적인 관련 자료가 필요하고, 특히 주-AAA는 선진국 시장 매출 비중이 높고 향후 아시아 시장 진출도 계획함에 따라, aaa은 중국의 치과의사와 미국의 치과의사, 구강 외과의사, 치과 교정 전문의를 대상으로 3D 구강스캐너를 사용하거나 사용하지 않는 경우로 나누어 직접 설문조사를 진행하고 그 결과를 분석하는 등 소비자, 경쟁사, 산업 전문가 등과 광범위한 인터뷰를 진행하였으며, 이를 기반으로 3D 구강스캐너 등 치과용 의료기기 시장 리서치 및 분석 업무를 수행하였으며, 해당 보고서는 아래 내용의 150페이지에 이르는 것으로서 주-AAA 경영권 매각을 위한 필수적인 자료가 되었다. OOO
(4) 쟁점수수료는 자문사의 용역수행 결과 주식 매각이 성공적으로 이루어진 대가로 지급한 것이므로 결국 주식 양도를 위해 직접 지출한 비용에 해당한다. (가) (주-CCC 관련) 청구인들은 주-AAA의 경영권 매각을 위하여 주-CCC과 자문용역계약을 체결하였으며, 동 계약에 의하면 청구인들은 용역에 대한 대가로 기본 수수료 OOO달러 이외에 성공보수를 지급하도록 약정하였는바, 매도인과 잠재적 매수인이 체결하는 주식매매계약 상의 주당 가액을 바탕으로 100% 주식 가치인 총 주식 가치를 기준으로 총 주식 가치가 OOO원 이하일 경우에는 성공보수를 지급하지 않으나, 총 주식 가치가 OOO원을 초과하고 매도인 및 매도인과 친족관계에 있는 자가 보유한 지분 중 잠재적 매수인이 인수하는 지분이 OOO%를 초과하는 경우에 총 주식 가치에서 OOO원을 차감한 금액에 수수료율 2%를 적용하여 성공보수 금액을 산출하도록 하였다. 청구인들이 (다른 주-AAA 주주와 함께) OOO와 체결한 주식매매계약(2019.10.26.)에 의하면, 제2.2조에서 매매대금에 대하여 정하고 있는데, 1주당 가액은 OOO원이고 총 주식 양도수는 OOO주이며 총 매매대금은 OOO원으로 총 주식 가치가 OOO원을 초과하였으며, 청구인들은 그 중 OOO주를 양도하여 매도인 및 매도인과 친족관계에 있는 자가 보유한 지분의 OOO%인 OOO주를 초과함에 따라, 청구인들은 기본 수수료와 성공보수 지급조건에 의한 성공보수 금액을 주-CCC에 지급하게 되었다. (나) (aaa 관련) aaa과 체결한 자문용역계약에 의하면 수수료는 OOO원이고, OOO 치과의사 등을 대상으로 진행된 설문조사 비용은 별도로 청구하는 것으로 되어 있었으며, 주-AAA 경영권 매각은 주-CCC 뿐만 아니라 aaa의 용역 수행 결과에 의해 성사된 것이므로 aaa에 대한 수수료 지급시에도 주-CCC과 동일하게 부담비율을 산정하여 지급하였다.
(5) 유사한 성격의 지출임에도 주-BBB와 bbb에 대한 자문용역 수수료는 필요경비로 인정하면서, 주-CCC과 aaa에 지급한 쟁점수수료를 필요경비로 인정하지 않은 것은 부당하다. (가) 주-CCC 및 aaa과 체결한 자문용역계약서를 보면, 청구인들의 주식 매도와 관련된 업무임이 아래와 같이 명확하게 기술되어 있으며, 조세심판원 결정례(조심 2017구3946, 20147.12.19), 감사원 결정례(감심 2003-119, 2003.9.23.) 및 대법원 판례(2014.1.24. 선고 2013두19783 판결)에서도 관련 수수료의 성격이 계약서상 주식의 매매를 위하여 지출한 컨설팅 비용의 성격인 경우 양도비용의 필요경비로 인정하고 있다. (나) 주-CCC은 주-AAA 주식의 매매를 성사시키기 위하여 120페이지에 달하는 투자설명서를 작성하고, 주-AAA 주식의 잠재적인 매수자들을 찾기 위하여 다양한 활동을 수행하였으며, aaa은 주-AAA 경영권 매각과 관련하여 치과용 의료기기 시장에 대한 리서치 및 분석 업무, 설문조사 및 결과 분석 등을 수행하였다. 처분청은 청구인들이 자문용역계약서 외에 관련자료를 제출하지 않았다고 하나 관련자료는 경정청구시 제출하였다.
(1) 소득세법상 필요경비는 한정적 열거조항으로 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. (가) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2011.12.13. 선고 2011두20116 판결). (나) 그리고 소득세법 제97조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제163조 제3항 제2호 및 같은 법 시행규칙 제79조는 양도차익을 계산함에 있어 양도가액에서 공제되는 필요경비에 대하여 규정하고 있는바, 소득세법에서 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다고 규정하면서 필요경비를 3가지(취득가액, 자본적 지출액, 양도비 등)로 한정하고 있고, 이에 따른 소득세법 시행령과 소득세법 시행규칙에서는 위 3가지 필요경비의 내용을 구체적으로 열거하고 있다. (다) 앞서 본 조세법규 해석의 원칙에 따라 위와 같은 관련법령의 규정을 살펴보면, 양도가액에서 공제되는 필요경비는 위 법령의 규정에 열거되어 있는 항목에 한정되어 있음이 분명하므로 위 규정은 한정적 열거 조항으로 해석하여야 한다(의정부지방법원 2014.12.15. 선고 2014구단395 판결).
(2) 쟁점수수료는 위 법령에서 열거하고 있는 필요경비 중 어디에도 해당하지 않는다. (가) 양도소득의 필요경비에 대하여 규정하고 있는 소득세법 제97조 제1항 에 의하면 양도차익 계산시 필요경비는 취득가액, 자본적지출액, 양도비로 구분하여 규정하고 있으며, 이 중 양도비의 경우에도 자산을 양도하기 위해 직접 지출한 비용으로서 증권거래세, 양도소득세과세표준 신고서・계약서 작성비용, 공증비용, 인지대 및 소개비로 한정하여 열거하고 있다. (나) 청구인들은 쟁점수수료와 관련하여 자문용역계약서 외에 어떠한 서류도 제출하지 아니하였는바, 자문용역계약서상 용역범위를 보면, 주-CCC은 재무자문사로서 재무자문과 투자은행의 업무를 수행하도록 되어 있고, 세무문제, 법적문제, 회계문제는 매도인이 독립적인 분석과 의사결정을 하도록 되어 있으며, aaa은 구두 또는 서면 설명, 회의 참여, 질의사항 조사, 데이터 리서치 등 다양한 방법으로 자문 용역 업무를 수행하도록 되어 있다. <주-CCC> OOO <aaa> OOO (다) 쟁점수수료는 세무업무나 회계업무가 아닌 재무자문, 시장조사와 같이 주식의 가치 및 시세 분석이나 주식 매매시 가격 협상전략 등을 주된 내용으로 하는 전형적인 컨설팅 계약에 해당하며, 그 경비는 소득세법에서 열거하고 있는 비용 중 어느 하나에 해당한다고 볼 수 없다(울산지방법원 2019.9.19. 선고 2019구단1088 판결).
(3) 청구인들이 주장하는 조세심판원과 감사원의 결정례와 이 건은 사실관계가 유사하지 않다. (가) 조심 2017구3946 결정문의 내용을 보면, 컨설팅비용은 세금 및 환경을 포함하여 OOO 정부로부터의 허가에 대한 다양한 지원활동 등에 관한 비용이라고 판단하면서 사실상 중개대가로 수수료를 지급한 것이라 판단하였고, 감사원의 결정례도 회계법인에게 지급한 비용으로 계약서의 작성 및 체결 등의 업무를 수행하고 지급한 경비로 보아 양도비용으로 인정한 사례이다. (나) 그러나 쟁점수수료는 자문용역계약서에도 나와있듯이 재무자문과 투자은행의 업무, 그리고 시장분석 등의 업무만 수행하고 그에 대가를 지급한 비용이므로 중개 성격의 비용이나 계약서 작성과 같이 주식을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용이라고 볼 수 없다(조심 2019부565, 2019.6.18.). (다) 또한 국세청 예규 및 조세심판원 결정례에서도 부동산 매도를 위해 상권조사, 지가 상승요소 분석, 매도가격 타당성 분석, 매매진행컨설팅 등을 의뢰하고 지급한 컨설팅 비용은 양도비 등에 포함되지 아니한다고 해석하고 있다(법규재산 2013-217, 2013.7.23., 조심 2016구2899, 2016.10.24.).
(4) 청구인들은 유사한 성격의 지출인 주-BBB와 bbb에 대한 자문용역수수료는 필요경비로 인정하면서 쟁점수수료를 필요경비로 인정하지 않은 것은 부당하다고 주장하나, OOO와 bbb의 용역범위에는 주식매매계약서 작성 등 소득세법상 양도비용에 해당하는 용역이 포함되어 있고, 쟁점수수료는 이와 관련이 없다.
(5) 조세심판원도 양도비용으로 열거된 비용만 필요경비로 인정하고 있다. (가) 조심 2008서547(2008.5.26.) 외 다수 결정에서 부동산 취득과 관련하여 지출한 이자비용에 대하여 소득세법상 별도의 필요경비로 규정되어 있지 않으며, 취득가액·자본적지출액·양도비 중 그 어느 하나에 해당된다고 볼 수 없다고 판시하면서 필요경비로 인정하지 않고 있다. (나) 쟁점수수료 또한 주식을 양도하기 위하여 지출한 비용일 수 있으나, 별도의 필요경비로 규정되어 있지 않고, 취득가액·자본적지출액·양도비 중 그 어느 하나에 해당하지 않으므로 소득세법상 양도비용으로 볼 수 없다.
3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 소득세법 시행령 제163조【양도자산의 필요경비】⑤ 법 제97조 제1항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.
1. 법 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 다음 각 목의 비용
(1) 청구인들은 주-AAA의 대주주로서 2019년 중 2차에 걸쳐 동 법인의 주식을 사-aaa 등에 매각하였으며, 거래 전후의 주식 보유현황은 다음과 같다. (단위: 주, %) OOO
(2) 청구인들은 2차 주식거래 과정에서, 주-CCC과 용역계약(Engagement)을, aaa과 컨설팅 서비스 계약(Consulting Service Agreement)을 각각 체결하였으며, 용역계약서에 의하면 그 용역의 범위는 다음과 같이 기술되어 있다. OOO
(3) 청구인들은 다음과 같이 주-CCC과 aaa에게 자문용역수수료를 지급하였으며, 주-CCC과의 자문용역계약서에 의하면 수수료와 비용은 거래가 완료된 후 원화로 지급한다고 되어 있다. (단위: 원) OOO
(4) 청구인들은 주-CCC이 주-AAA의 경영권 매각을 위해 다음과 같이 투자설명서 작성, 매수인 물색 및 협상 등 주식 매각과정 전반에 걸쳐 자문용역을 제공하였다며, 관련 자료를 제출하였다. OOO
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 소득세법 제97조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제163조 제5항 제1호에 의하면 주식 등 양도소득세 과세대상 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 증권거래세, 양도소득세과세표준 신고서 작성비용 및 계약서 작성비용, 공증비용, 인지대 및 소개비 등을 양도가액에서 공제하는 필요경비로 규정하고 있는바, 청구인들은 쟁점수수료가 사실상 주식 매매거래를 중개한 대가(소개비)에 해당한다고 주장하나, 용역계약서에 의하면 주-CCC은 재무자문사로서 금융자문과 투자은행 서비스를 제공하고, aaa 또한 각종 조사 등의 방법으로 자문용역을 제공한다고 되어 있을 뿐이며, 그 외 제출한 자료의 내용만으로는 주-CCC과 aaa이 실제로 매수예정자를 발굴하여 주선하고, 거래 가액 및 조건을 협상하는 등 주식 매매거래를 중개한 사실이 객관적으로 확인되지 아니하므로 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.