청구인이 기준시가로 평가하여 상속세 신고를 한 쟁점부동산에 관하여 처분청이 감정평가를 하여 그 감정가에 따라 상속세를 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. AAA의 배우자 및 자녀들인 청구인들은 2019.8.30. AAA가 사망하자 OOO 대 OOO㎡(이하 “이 사건 대지”라 한다)와 이 사건 대지 등에 소재한 지상건물(지하1층·지상4층의 근린생활시설 및 주거시설 건물로 이하 “이 사건 건물”이라 한다)의 1/2지분 등을 공동으로 상속한 후, 2020.2.29. 상속세 OOO원을 신고·납부하였는데, 위 상속세액을 계산함에 있어서 이 사건 대지 중 OOO㎡(이 사건 대지 중 비주거시설의 부수토지에 해당하는 면적, 이하 “쟁점대지”라 한다) 및 이 사건 건물 중 주거시설을 제외한 나머지 부분의 1/2지분(이하 “쟁점건물”이라 하고, 쟁점대지와 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)에 관하여 개별공시지가 등으로 평가한 가액인 OOO원(이하 “쟁점부동산의 기준시가”라 한다)을 상속재산가액으로 산정하였다.
• 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.7.23.부터 2020.10.22.까지 AAA에 대한 상속세 조사를 실시하면서, 주식회사 AAA(이하 “주-AAA”라 한다) 및 주식회사 BBB(이하 “주-BBB”라 한다)에게 쟁점부동산의 2020.3.1.자 가액에 관한 평가를 의뢰하여 2020.7.27. 및 2020.7.30. 감정가액을 각 회신받았고, OOO 소속 평가심의위원회가 2020.11.3. 위 감정가액을 상속세 및 증여세법 제49조 제1항 제2호 에 따른 감정가액으로 인정한다고 결정함에 따라 쟁점부동산의 가액을 OOO원(이하 “쟁점부동산의 감정가”라 한다)으로 하여야 한다는 내용의 조사결과를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2020.12.15. 청구인들에게 2019.8.30. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2021.3.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 상속세 및 증여세법제60조 제1항에서 상속재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가를 기준으로 산정한다고 되어 있음에도 처분청은 임의로 상속개시일로부터 6개월 이후인 2020.3.1.을 기준으로 쟁점부동산에 관한 소급감정을 하였고, 명확한 근거도 없이 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 삼아 당초 청구인들이 법령에 따라 기준시가 등으로 평가한 쟁점부동산 가액을 부인하고 이 사건 처분을 하였는데, 이는 조세법률주의 및 과세요건명확주의 등에 반하는 위법·부당한 처분이다.

(1) 헌법 제59조가 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다”고 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법제60조 제1항이 ‘상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가’에 따른다고 규정하고 있는바, 쟁점부동산의 가액은 AAA의 사망일인 2019.8.30.을 기준으로 평가가 이루어져야 함에도 처분청은 그로부터 6개월 이후인 2020.3.1.을 기준으로 평가하였는바, 시가산정의 기준을 법률로써 명확히 정하고 있음에도 시행령 등 하위 규정을 통해서 이를 다른 시점으로 변경할 수 있도록 하였고, 이에 따라 처분청이 자의적으로 평가시점을 변경하여 쟁점부동산 가액을 산정하여 이 사건 처분을 하였으므로 이 사건 처분은 그 자체로 조세법률주의에 반하는 위법·부당한 처분이다.

(2) 처분청은 주-AAA 및 주-BBB에 쟁점부동산의 2020.3.1.자 가액에 관하여 의뢰하였고, 위 감정평가법인들은 상속개시일(2019.8.30.) 이전에 거래되거나 감정된 인근 부동산을 참고하고 2020.1.1.자 공시가격과 2020.3.1. 사이의 지가변동률을 반영하여 쟁점부동산의 가액을 평가하였는데, 상속개시일이 아닌 2020.3.1.을 기준으로 쟁점부동산을 평가할 합리적인 이유가 전혀 없음에도 처분청이 자의적으로 정한 날짜를 기준으로 감정가액을 산출하였다는 점에서도 이 사건 처분은 위법·부당하다.

(3) 상속세 및 증여세법제60조 제3항은 상속개시일 당시 상속재산의 매매사례가액이나 감정가격 등이 존재하지 않을 경우 같은 법 제61조 등의 보충적 평가방법에 따른 가액을 시가로 인정한다고 규정하고 있고, 청구인들 역시 위 규정에 따라 쟁점부동산을 기준시가 등으로 평가하여 이 사건 상속세 신고를 하였음에도 처분청이 어떠한 명확한 기준도 없이 이 사건 상속세 신고를 부인하고 쟁점부동산에 대하여 소급감정을 하였는데, 감정평가 대상을 선정하는 구체적인 기준이 무엇인지에 관하여 법률에 정하여져 있지 않음은 물론, 위임입법을 통해서도, 심지어 OOO의 내부사무처리규정에도 명시적으로 밝혀진 사실이 없으므로 이 사건 처분은 과세요건법정주의 및 과세요건명확주의 등에 반하는 위법·부당한 처분이다.

• 나. 처분청 의견 처분청은 상속세 및 증여세법제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 따라 같은 법 시행령 제78조 제1항에 따른 법정결정기한내에 쟁점부동산에 관한 감정평가를 실시하고, 평가심의위원회로부터 위 감정평가액을 시가로 인정받았으므로 위 감정평가액에 근거하여 과세한 이 사건 처분은 정당하다.

(1) 상속세 및 증여세법제60조 제2항은 시가의 범위를 규정하고 있고, 위 조항의 위임에 따라 같은 법 시행령 제49조 제1항은 단서에서 상속재산에 관한 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한내에 해당 재산에 대한 감정가액 등이 있는 경우에는 평가심의위원회를 거쳐 그 가액을 시가로 인정받을 수 있다고 규정되어 있는바, 처분청이 위 규정에 따라 과세한 이 사건 처분은 조세법률주의에 반하지 않는다.

(2) 청구인들은 주-AAA 및 주-BBB의 쟁점부동산에 관한 감정이 부당하다고 주장하나, 쟁점부동산에 관한 평가기준일과 감정가액의 가격산정기준일 사이에 토지의 형질변경 및 건물의 증ㆍ개축 등 가격변동의 특별한 사정이 없었고, 평가심의위원회 또한 재산 현황 및 이용상황의 동일성이 유지되고 있었고 인근 지역에 도로나 인접 편의시설의 개설이나 폐쇄 등 가격변동에 직접적인 영향을 미칠만한 주위환경의 변화도 없었으며 실제로 평가기준일과 감정가액의 산정기준일 사이에 지가변동률이 OOO%로 매우 미미한 수준이라는 점을 고려하여 위 감정평가법인들의 감정가액을 시가로 인정하였으므로 청구인들의 주장은 타당하지 않다.

(3) OOO은 비주거용 부동산의 경우 시가에 비해 현저하게 저평가되는 불합리함을 해소하여 실질과세원칙을 실현하고자 납세자가 보충적 방법에 따라 신고함으로써 시가에 비해 저평가된 비주거용 부동산에 대하여 시가에 근접한 감정가액으로 평가하는 제도를 운영하고 있는데, 이는 아파트 및 오피스텔 등에 비하여 저평가된 상속재산 등에 관하여 실제 가치에 부합하는 세금을 과세함으로써 오히려 과세형평에 부합하는 것이고, 단지 모든 상속재산 등에 대하여 감정평가를 실시하지 않는다는 이유만으로 조세평등주의에 반한다고 할 수는 없다.

• 가. 쟁점 청구인이 기준시가로 평가하여 상속세 신고를 한 쟁점부동산에 관하여 처분청이 감정평가를 하여 그 감정가에 따라 상속세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2018.12.31. 법률 제16102호로 개정된 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액

부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 “고시주택가격”이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.

• 가. 해당 주택의 고시주택가격이 없는 경우
• 나. 고시주택가격 고시 후에 해당 주택을 건축법 제2조 제1항 제9호 및 제10호에 따른 대수선 또는 리모델링을 하여 고시주택가격으로 평가하는 것이 적절하지 아니한 경우

② 제1항 제1호 단서에서 “배율방법”이란 개별공시지가에 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 계산하는 방법을 말한다.

③ 지상권(地上權) 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리는 그 권리 등이 남은 기간, 성질, 내용, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다.

④ 그 밖에 시설물과 구축물은 평가기준일에 다시 건축하거나 다시 취득할 때 드는 가액을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다.

⑤ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제4항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

⑥ 제1항 제3호에 따라 국세청장이 산정하고 고시한 가액에 대한 소유자나 그 밖의 이해관계인의 의견 청취 및 재산정, 고시신청에 관하여는 소득세법 제99조 제4항 부터 제6항까지 및 제99조의2를 준용한다. 제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 것) 제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

• 가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우
• 나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우는 제외한다)

1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액

2. 3억원

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

• 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액
• 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 제78조(결정·경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점부동산에 관한 주-AAA 등의 감정평가보고서, 쟁점부동산의 감정가에 관한 평가심의원회의 심의결과, OOO의 감정평가사업 시행 관련 보도자료 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인 BBB, CCC, DDD, EEE는 각 AAA의 배우자, 첫째 아들, 둘째 아들, 딸이다. (나) 이 사건 건물은 1996.6.24. 근린생활시설 및 주거시설로 사용승인받은 지하1층ㆍ지상4층 건물로 그 상세내역은 아래 <표1>과 같고, 상속개시전ㆍ후 이 사건 대지 및 이 사건 건물의 소유관계 변화는 아래 <표2>와 같음 <표1> 이 사건 건물 내역 (단위: ㎡) OOO <표2> 이 사건 대지 등의 소유권변동내역 OOO (다) 청구인들은 상속세 및 증여세법제60조 제3항 및 같은 법 제61조 제1항에 따라 개별공시지가 및 기준시가를 근거로 쟁점부동산의 시가를 OOO원(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원)으로 산정하여 이 사건 상속세 신고를 하였다. (라) 조사청은 상속세 및 증여세법제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서를 근거로 주-AAA 및 주-BBB에 쟁점부동산의 2020.3.1.자 가액에 관한 평가를 의뢰하였고, 위 감정기관들로부터 2020.7.27. 및 2020.7.30. 쟁점부동산에 관한 감정가(아래 <표3> 참조)를 회신받자 OOO 평가심의원회에 이에 대한 심의를 신청하였는데, OOO 평가심의원회는 해당 감정가액이 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함시킬 수 있다는 결정(아래 <표4> 참조)을 하였고, 이에 따라 조사청은 아래 <표3>의 감정가액의 평균값을 쟁점부동산의 시가로 결정하고 관련 내용을 처분청에 통보하였다. <표3> 쟁점부동산 가액 (단위: 원) OOO <표4> 평가심의위원회의 평가 결정서 중 ‘심의결과’ 부분 OOO (마) 한편, 비주거용 부동산을 상속·증여할 경우 대부분 공시가격으로 평가·신고하고 있으나 공시가격 현실화율이 현저하게 낮아 일부 자산가들이 저평가된 ‘꼬마빌딩’ 등 비주거용 부동산을 편법 증여 수단으로 악용하는 등 과세형평성 논란이 지속적으로 제기되자, 2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 상속세법 및 증여세법 시행령제49조 제1항 단서에서는 납세자가 해당 재산에 대한 상속·증여세를 신고한 이후에도 법정결정기한(상속세의 경우 신고기한부터 9개월, 증여세의 경우 신고기한부터 6개월)까지 해당 재산의 매매·감정·수용 등이 있는 경우 평가심의위원회의 심의를 거쳐 매매·감정·수용 등의 가액을 시가로 인정할 수 있다고 규정하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴보건대, 청구인들은 처분청이 쟁점부동산의 기준시가를 부인하고 자의적으로 2020.3.1.자를 기준으로 쟁점부동산에 관한 감정가액을 시가로 결정하였으므로 이 사건 처분이 조세법률주의 등에 반한다고 주장하나, 상속세 및 증여세법제60조 제2항의 위임에 따른 같은 법 시행령 제49조 제1항은 평가기간(상속재산의 경우 상속개시일 전후 6개월)이 경과한 후부터 상속세 법정결정기한(상속세과세표준 신고기한부터 9개월)까지의 기간 중에 감정 등이 있는 경우 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 같은 시행령 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 감정가액 등을 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있는바, 이 건의 경우 조사청이 위 법령에 따른 평가기간(상속개시일 전ㆍ후 6개월)의 말일(2020.2.29.)이 경과한 후부터 상속세 법정결정기한(2020.11.30.) 사이에 가격산정기준일(2020.3.1.)을 정하여 2020.7.27. 및 2020.7.30. 주-AAA 및 주-BBB로부터 쟁점부동산에 관한 감정가액을 회신받았고, 평가심의위원회가 2020.11.3. 위 감정가액을 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함시킬 수 있다고 결정하였으며, 헌법재판소 또는 대법원 이 사건 심리일 현재까지 상속세 및 증여세법 시행령제49조 제1항을 위헌ㆍ위법하다고 판단한 사실이 없으므로 처분청이 위 규정에 근거하여 쟁점부동산의 감정평가를 받은 후 이에 따라 상속세를 과세한 이 사건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.