쟁점부동산의 일괄양도에 따른 토지․건물 등의 가액구분이 불분명한 경우에 해당한다고 할 것이므로 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려움
쟁점부동산의 일괄양도에 따른 토지․건물 등의 가액구분이 불분명한 경우에 해당한다고 할 것이므로 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인과 매수인들은 2017.4.27. 쟁점부동산을 매매하는 계약을 체결하면서 총 매매대금 OOO원 중 쟁점토지의 양도가액을 OOO원으로, 노후화되어 재산적 가치가 없고 취득 후 철거 및 신축할 예정인 쟁점건물의 양도가액을 OOO원으로 합의하여 쟁점토지 및 쟁점건물의 가액이 분명하게 기재되어 있음에도 불구하고 구소득세법제100조 제2항을 적용한 이 건 처분은 위법하다. (가) 구소득세법제100조 제2항을 문언대로 해석하면 동 규정은 제1항의 보충적 규정으로서 ① 토지와 건물을 함께 양도하는 경우에는 각 가액을 구분하여 기장하여야 하고, ② 토지와 건물가액이 불분명한 경우에만 대통령령으로 정하는 바에 따른 안분계산으로 각 가액을 계산하도록 정하고 있음을 알 수 있다. 양도가액을 양도 당시의 기준시가로 안분계산을 하여야 하는 경우는 ①과 ②의 요건을 모두 충족하는 경우에만 적용될 수 있는 것이고, 토지와 건물을 함께 양도하는 경우라 하더라도 계약서의 내용, 거래 전후의 사정에 비추어 볼 때 토지와 건물가액이 분명하게 구분되는 경우에는 안분계산에 따른 토지 및 건물가액이 적용될 여지가 없다. 계약당사자 사이에 어떠한 계약 내용을 처분문서인 서면으로 작성한 경우에 문언의 객관적인 의미가 명확하다면 특별한 사정이 없는 한 문언대로의 의사표시의 존재와 내용을 인정하여야 한다(대법원 2018.12.28. 선고 2018다260732 판결 외 다수). (나) 매수인들이 쟁점부동산을 취득한 후 쟁점건물을 철거하고 새 건물을 건축할 목적은 매매계약의 특약사항 제2항에서 “본 부동산 취득 후 철거 및 신축예정으로 건물가액은 OOO원으로 한다”는 내용과 제4항에서 “매도인은 계약 후 매도인 명의로 건축허가를 득하는 데 동의하며, 잔금시 건축허가 명의변경에 필요한 서류(동의서와 인감증명서)를 교부한다. 건축허가 시에 발생하는 비용은 매수인이 부담한다”는 내용 및 제6항에서 “명도는 매도인 책임으로 잔금 전까지 하고, 잔금 시 매수인에게 본 부동산을 공실로 인도한다”고 각 기재되어 있는 점에서도 명백하게 확인된다. (다) 구소득세법제100조 제3항은 ‘자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피 방지’를 목적으로 신설된 조항으로서 그 입법 취지에 비추어 볼 때 이 건 매매계약은 적용 대상에 해당하지 않는다. 매매당사자 사이에 주택을 제외하고 그 부지인 토지만을 매매하였는지 여부는 매매당사자 사이의 의사와 매매의 목적, 그러한 매매의 필요성 및 매매계약서의 내용, 매매에 따른 부동산의 이전 경위 등을 종합하여 합리적으로 판단할 필요가 있다.
(2) 심판원의 선 결정례 및 대법원 판례, 기획재정부와 국세청의 유권해석에 따르더라도 철거할 목적으로 건물을 무상 취득한 경우에는 건물의 과세표준을 “OOO원”으로 해석하여 세법을 적용하고 있다. (가) 매매계약의 조건 및 거래 전후의 사정 등을 종합하였을 때 건물을 철거할 목적으로 무상 취득한 경우에는 당해 건물의 가액을 OOO원으로 인정하여야 하고, 건물의 가액을 기준시가에 의하여 안분계산한 과세처분은 위법하다고 판단하고 있다(조심 2010중3545, 2011.4.12., 2013중4011, 2014.10.15. 등 참조). 대법원 또한 선 결정례와 동일한 취지로 주택을 멸실할 조건으로 토지를 양도한 경우에는 그 매매목적물이 토지에 한정된다는 원심의 판결이 정당하다고 판시하였다(대법원 2007.11.16. 선고, 2007두19744 판결). (나) 기획재정부 및 국세청의 유권해석에서도 토지·건물 일괄양도 시 양수인이 건물을 철거한 경우 계약서에 구분 표시된 건물의 가액(“OOO원”)을 건물의 과세표준 “OOO원”으로 해석하여 세법을 적용하도록 일관된 해석을 내어 놓고 있다.
(3) 회계 실무상으로도 1년 이내에 철거 예정인 건물을 취득한 경우에는 자산가액을 OOO으로 평가하는바, 단순 행정 편의적으로 안분계산한 가액을 적용한 이 건 처분은 거래의 실질에도 부합하지 않아 위법·부당하다. (가) 한국채택 국제회계기준(K-IFRS)에 따르면, 기본적으로 유형자산을 인식하기 위하여는 ① 자산으로부터 발생하는 미래경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 높아야 하고, ② 자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있어야 한다. (나) 유형자산을 인식하기 위하여는 ‘한 회계기간(1년)을 초과하여 사용할 것이 예상되는 자산’에 해당하여야 한다. 그러나 쟁점건물은 매수인이 2017.6.28. 취득한 날로부터 1년이 채 경과하지 않은 2018.3.27. 철거 완료되었음이 명확하게 확인된다.
(1) 매매계약서에 토지 및 건물 가액이 구분 기재되어 있더라도 자산별 기준시가에 따른 안분가액과 100분의 30분 이상 차이가 있는 경우에는 가액 구분이 불분명한 때로 보고 소득세법제100조 제2항을 적용한 것은 적법하다. 소득세법제100조 제3항에서 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다고 규정하고 있다. 쟁점부동산을 기준시가로 안분하면 아래 <표1>과 같이 매매계약서상 구분기재 금액과 100분의 30이상 차이가 있어 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 것에 해당되므로 소득세법제100조 제2항에 따라 총 양도가액을 기준시가로 안분계산한 처분은 적법하다. <표1> 양도가액 기준시가 안분계산 (가) 청구인은 매매계약서상 “취득후 철거 및 신축예정으로 건물가액은 OOO원으로 한다”라고 기재되어 있으므로 양도시점에서 건물 실지거래가액이 OOO원이라고 주장하나, 양도시점에서 건물가액 OOO원이 실지거래가액이라는 것을 뒷받침하는 구체적인 증빙서류를 제출하지 못하였고, 쟁점건물에 대한 청구인이 제출한 제무상태표(2017.6.28. 현재)상 건물 및 건물부속설비의 장부가액이 OOO으로 계상되어 있다. (나) 쟁점부동산 부동산임대공급가액명세서상(청구인이 2017년 제1기 부가가치세 신고시 제출) 2017년 상반기까지 임대내역이 존재하여 월 임대료로 OOO원이 신고되었고, 2017.4.20. 임차인이 최종 퇴거한 것을 볼 때 쟁점부동산 양도시점 건물의 실지거래가액이 OOO원이라고 볼 수 없다. 양도시점에서 건물의 장부가액 및 월임대료 신고내역을 보아 건물가액 OOO원은 실지거래가액이라고 볼 수 없으므로 가액 구분이 불분명한 것으로 보아 기준시가로 안분계산한 당초 처분은 정당하다. (다) 소득세법제100조 제3항은 ‘자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세 회피 방지’를 목적으로 신설된 조항으로서 그 입법 취지에 비추어 볼 때 이 건 매매계약은 적용대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 소득세법제100조 제3항은 2015.12.15. 신설된 조항(2016.1.1. 이후 양도하는 분부터 적용)으로서 계약서 등 증빙서류에 가액의 구분이 되어 있으나 그것이 당사자의 진정한 합의에 기한 것인지, 조세회피 목적으로 그와 같이 기재한 것인지를 명확히 입증하기 어렵다는 사정을 감안하여 구소득세법제100조 제2항의 ‘토지와 건물 가액이 불분명한 때’의 판단기준을 명확히 하려는 취지이다(OOO법원 2020.6.18. 선고 2019누58799 판결). (라) 구소득세법규정의 토지와 건물가액이 불분명한 때의 판단기준을 명확하기 위하여 신설된 규정에 대해 규정 신설 전과 아무런 차이가 없게 만드는 주장(조세회피 목적을 입증하지 못하였으므로 위법한 처분이라는 주장)을 하고 있어 오히려 청구인이 조세 법률관계를 명확히 하고자 하는 입법취지에 위배되는 주장을 하고 있다.
(2) 심판례 및 대법원 판례, 기획재정부와 국세청의 유권해석에 건물의 과세표준을 OOO원으로 해석하여 세법을 적용하고 있다는 주장하나, 청구인이 인용한 심판례, 기획재정부 예규 및 국세청 예규는 부가가치세 관련하여 판단한 사례이고, 양도소득세와 관련하여 이를 준용할 수 없다. 또한 최신 심판례(조심 2020광7923, 2020.11.24.)에 의하면, 양도일 현재 쟁점건물의 양도가액을 OOO원으로 산정한 것에 합리적인 기준이나 근거가 있다고 보기 어려워 쟁점부동산의 토지와 건물의 양도가액이 임의구분된 것으로 보아 기준시가로 안분하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 결정하였다. (가) 대법원 2015.1.29. 선고 2014두43783 판결은 “매매계약서에서 건물 매매가액을 OOO원으로 기재한 부분은 건물의 실지거래가액을 뒷받침하는 증빙이 될 수 없고, 달리 이 사건 건물의 실지양도가액을 확인할 자료가 나타나지 아니하므로 토지․건물 기준시가로 안분한 처분은 정당함”이라고 판시하였다. (나) 회계 실무상으로도 1년 이내에 철거 예정인 건물을 취득한 경우에는 자산가액을 OOO으로 평가하는바, 단순 행정 편의적으로 안분계산한 가액을 적용한 이 건 처분은 거래의 실질에도 부합하지 않아 위법․부당하다고 주장하나, 개인 양도소득세에 대해 상장기업이 적용하는 회계기준을 인용하는 것은 합리적이지 못하고, 국세기본법제20조에는 “기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 하나, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다”라고 규정하고 있어, 세법에 명확하게 규정된 것을 적용하였으므로 국세기본법에도 적법한 처분이다.
(1) 소득세법 제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다.
④ 양도차익을 산정하는 데에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제102조【양도소득금액의 구분계산 등】① 양도소득금액은 다음 각 호의 소득별로 구분하여 계산한다. 이 경우 소득금액을 계산할 때 발생하는 결손금은 다른 호의 소득금액과 합산하지 아니한다.
1. 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호에 따른 소득
2. 제94조 제1항 제3호에 따른 소득
3. 제94조 제1항 제5호에 따른 소득
② 제1항에 따라 양도소득금액을 계산할 때 양도차손이 발생한 자산이 있는 경우에는 제1항 각 호별로 해당 자산 외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제한다. 이 경우 공제방법은 양도소득금액의 세율 등을 고려하여 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 제29조【과세표준】⑨ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 또는 구축물 등을 함께 공급하는 경우에는 건물 또는 구축물 등의 실지거래가액을 공급가액으로 한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다. (3) 부가가치세법 시행령 제64조【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
1. 토지와 건물등에 대한 소득세법제99조에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률제2조 제9호에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
(1) 청구인은 1973.11.8. 쟁점토지를 취득한 후 1992.6.10. 위 지상에 쟁점건물을 신축(허가일 1990.2.19.)하여 부동산임대업(1990.6.10. 개업)을 영위하다가, 2017.4.27. 매수인들에게 OOO원에 양도하였는바, 처분청이 제시한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 청구인과 매수인들 간 작성한 매매계약서의 특약사항에는 부동산 취득 후 건물 철거 및 신축할 예정으로 쟁점건물의 가액은 OOO원으로 기재되어 있고, 임차인에 대한 명도는 청구인 책임으로 잔금시 매수인들에게 쟁점건물을 공실로 인도한다고 기재되어 있다. <쟁점부동산 매매계약서 특약사항> (나) 매수인들은 잔금청산일인 2017.6.27. 쟁점건물을 취득하여 9개월이 경과된 2018.3.27. 쟁점건물을 멸실하였고, 신축건물 OOO에 대하여 2017.8.17. 건축허가를 받고 2019.8.29. 사용승인을 받았다. (다) 매수인들의 신탁사는 2018.8.7. OOO에 2017.6.30.부터 쟁점건물을 미사용하였다는 내용의 시설물 미사용 신고서를 제출하였다. (라) 청구인이 작성한 2017.6.28. 기준 재무상태표에는 쟁점건물의 장부가액이 OOO원으로 기재되어 있다. 청구인이 2017년 제1기 부가가치세 신고시 제출한 부동산임대공급가액명세서상 2017년 상반기까지 임대내역은 아래 <표2>와 같고, 2017.4.20. 임차인이 최종 퇴거한 사실이 확인되며, 청구인의 양도소득세 신고내용은 아래 <표3>과 같다. <표2> 2017년 제1기 부동산임대공급가액 명세서 <표3> 청구인의 쟁점부동산 양도소득세 신고내용 (마) 청구인은 1992년부터 2017년 쟁점부동산 양도 직전까지 임대업 을 영위하였고, 2000년 이후 1과세기간에 평균 OOO원을 임대매출로 신고하였으며, 양도 전년도인 2016년 제1기분에 OOO원을, 2016년 제2기분에 OOO원을, 양도한 과세기간인 2017년 제1기분에 OOO원을 매출로 신고하였다.
(2) 처분청은 청구인에 대한 2017년 귀속 양도소득세 조사를 실시하여 쟁점부동산 중 쟁점건물은 양도가액이 OOO원으로 양도소득세 과세대상이 아니라고 보아 건물 취득가액 OOO원을 부인하여 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였고, 이의신청 결과 쟁점부동산의 총 양도가액 OOO원을 토지 및 건물의 기준시가로 안분계산하여 아래 <표4>와 같이 쟁점토지 양도가액 OOO원, 쟁점건물 양도가액 OOO원으로 과세표준과 세액을 재계산하는 것으로 결정하였으며, 이에 따라 OOO원이 감액․경정되었다. <표4> 기준시가 안분계산 후 양도소득세 경정
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산이 매매계약 당시 공실 상태의 건물로서 매수인들도 철거 후 신축할 목적으로 매입하였으므로 자산가치가 존재하지 않음에도 양도가액이 불분명한 경우에 대한 안분계산 규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다고 주장하나,소득세법제100조 제2항 및 제3항은 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산하고, 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다고 규정하고 있는바, 청구인과 매수인들은 쟁점부동산을 매매대금 OOO원에 매매하는 내용의 매매계약을 체결하면서 쟁점건물은 철거 및 신축할 목적으로 건물가액을 OOO원으로 정하였는데, 쟁점건물은 양도 당시까지 실제로 존재하고 있었고 청구인은 재무제표상 장부가액을 OOO원으로 계상하고 있었던 점, 양도일 이전인 2016년까지 연평균 임대소득이 OOO원을 초과하여 발생하고 있어 쟁점건물이 신축한지 25년이 경과하여 노후화되었다고 하더라도 양도당시 재산적 가치가 없다고 보이지 않는 점, 양수인들 입장에서는 쟁점건물을 철거하고 새로이 신축할 목적으로 쟁점건물의 가치가 OOO원일 수 있으나, 청구인에게는 쟁점건물의 가치가 있는 것으로 쟁점부동산의 매매가액에는 쟁점건물의 가액도 포함되어 산정된 것으로 보이는 점, 청구인이 주장하는 쟁점건물의 양도가액 OOO원은 기준시가로 안분계산한 양도가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 점 등에 비추어 쟁점부동산의 일괄양도에 따른 토지․건물 등의 가액구분이 불분명한 경우에 해당한다 할 것이므로 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.