청구법인이 쟁점토지를 AAA을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
청구법인이 쟁점토지를 AAA을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 기본적으로, 용역의 공급이 존재하지 않았다는 점에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다. 특정 거래가 실질적인 재화의 인도 또는 양도가 없는 명목상의 거래이므로 그 거래 과정에서 수취된 세금계산서가 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당한다는 점에 관한 과세관청이 증명하여야 할 것이다(OOO 판결 등). 처분청은 ‘청구법인이 소위 기획부동산 방식의 사업을 위하여 사실상 특별한 역할과 책임이 없는 매매업자들을 이용하였다’는 정황에 기초한 의심만으로 과세처분을 하였으나, 청구법인과 매매업자들 사이의 분양대행용역 거래가 명목상의 거래에 불과하다는 점에 대하여 구체적인 자료를 통해 제대로 입증한 바 없다. 당사자들이 조세를 탈루하기 위하여 임의로 거래구조를 왜곡한 것이 아닌 이상 당사자들이 선택한 법률관계는 부인될 수 없다. 대법원은 “납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고, 과세관청은 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 조세회피를 목적으로 한 수단에 불과한 경우가 아닌 이상 실질과세의 원칙을 이유로 거래 당사자가 선택한 법적 형식이나 법률관계를 재구성할 수 없다”는 입장을 일관되게 확립하여 왔다(OOO 판결, OOO 판결, OOO 판결 등). 즉, 당사자들이 선택한 법률관계가 조세회피를 목적으로 한 수단에 불과한 경우가 아니라면 당사자들이 선택한 재화거래의 법률관계를 무시하고 해당 거래를 부인하거나 재구성할 수 없다는 것이다. 그리고 위와 같은 대법원의 입장에 따라 최근 법원과 검찰은 거래 당사자들이 선택한 법률관계를 과세관청이 함부로 재구성한 후 허위세금계산서 수수로 고발한 다수의 사안들에 대해 무죄를 선고하거나 혐의없음 결정을 내리고, 과세처분을 취소하여야 한다고 판단하고 있고, 조세심판원 역시 위 법원 및 검찰의 입장을 받아들이고 있다.
(2) 토지매매업자 aaa은 청구법인과는 독립된 권리의무의 주체임에는 의문이 없으므로, 서로 독립된 권리의무의 주체들 사이에서 이루어진 본 건 분양대행계약은 부인될 수 없다. (가) aaa은 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하였고, 쟁점토지에 따른 취득세 등을 스스로의 명의로 납부하였으며, 청구법인과 서로 대등한 권리의무의 주체로서 본 건 분양대행계약을 체결하였다. 그렇다면, 위와 같이 독립된 권리의무의 주체로서 법률행위를 하였던 aaa의 행위는 쉽게 부인될 수 없으므로, 본 건 매매계약 또한 섣불리 재구성되기는 어렵다. (나) 처분청의 의심이 타당하다면, 그 전제로서 분양대행계약에 앞서 체결된 쟁점토지 매수계약의 법률적 효력이 모두 부인되어야 하나, 처분청의 의심만으로 aaa이 자신의 명의로 한 법률행위의 효력이 부인될 수는 없다. 더욱이, aaa은 청구법인과의 분양대행계약 체결을 통하여, ‘고객이 토지대금 전부를 분양회사의 계좌로 입금한 시점에 분양대행수수료를 지급한 것으로 본다’고 약정하였고, 이에 기초하여 세금계산서를 발급하기로 하였다. 당사자 간에 이러한 내용으로 대금 지급 방법을 정하였다거나, 분양 대행용역의 대가가 과다하다고 하여 계약의 효력에 문제가 있다고 볼 수 없고, 이렇게 당사자가 합의한 방식에 맞게 발급된 세금계산서 역시 문제 삼을 수 없는 것이다. (다) 또한, aaa은 분양대행계약에 따른 위험과 책임을 실제로 부담하였다. 분양대행약정서 제15조에 따라, aaa은 쟁점토지의 매수인에게 소유권이전등기를 하여 줄 의무를 부담할 뿐만 아니라, 자신의 귀책사유로 이를 이행하지 못할 경우에 모든 손해배상 책임을 부담하게 된다. 이처럼 aaa이 외부의 제3자(부동산 매수인)에게 법적 위험을 직접 부담한다는 사실은, 거래의 실제 당사자로서 청구법인으로부터 분양대행 용역을 직접 제공받은 주체라는 점을 구체적으로 뒷받침한다.
(3) aaa은 쟁점토지의 실소유자로서 쟁점토지를 분양한 당사자이다. (가) aaa은 매도인으로부터 쟁점토지를 정상적으로 매입하였다. aaa은 자신의 명의로 금융기관 대출을 받는 등의 방법으로 대부분의 매매대금을 직접 부담하였고, 일부를 청구법인으로부터 차입하기도 하였으나, 토지 분양대금을 통하여 정산을 하였다. 매수자금에 일부 대출금 등이 사용되었다고 하더라도 대출 약정 등과 별개로 aaa이 쟁점토지의 매수인이었다는 점은 부인할 수 없다(물론 금융기관과의 대출 약정도 aaa이 직접 하였고, 대출 미상환시 신용불량자가 되는 사람도 aaa이다). 돈을 빌려 부동산을 취득한 자의 소유권을 부인할 수 없는 것과 같은 이치이다. 만약 청구법인이 aaa에게 매수 자금을 주고 aaa의 명의만 이용하여 쟁점토지를 취득한 것이라면 매수 자금의 대부분을 차지하는 대출금의 마련 과정에서도 청구법인이 일정한 역할을 하는 것이 자연스럽다. 그러나, aaa은 직접 금융기관을 방문하여 자필로 대출신청서를 작성하고, 자신의 위험과 책임 하에 대출금을 마련하였다. 그리고 aaa은 청구법인으로부터 빌린 차용금 역시 당초 약정에 따라 쟁점토지의 분양대금을 통하여 모두 정산하였다. (나) aaa은 쟁점토지 분양으로 얻은 수익에 대한 종합소득세를 정상적으로 신고 및 납부하였다. aaa은 쟁점토지의 분양대금으로 수익을 얻었고, 위 수익에 대한 종합소득세를 문제없이 신고 및 납부하였는바 적법한 절차에 따라 신고납부를 하여 왔던 aaa을 쟁점토지에 대한 소유권자로서의 지위를 부인할 수 없다.
(4) 대법원 판례는 당사자가 거친 거래를 재구성하기 위해서는 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여야 한다는 입장을 취하여, 정당한 거래에 대해서까지 세금이 추가적으로 부과되고 형벌이 부과되는 불합리한 결과를 제한하고 있는바, 청구법인과 aaa은 해당 거래를 통하여 어떠한 조세도 포탈한 사실이 없고, 오히려 세무상 손해를 보기도 하는 등 청구법인에게는 조세회피의 목적이 전혀 존재하지 아니하였으므로, 처분청은 애당초 청구법인의 분양대행계약을 부인할 수가 없다. 만약 처분청이 주장하는 바와 같이 aaa이 토지를 매입하여 분양업을 수행한 것이 아니라 실제로는 청구법인이 직접 분양업을 수행한 것이라고 본다면, 오히려 이는 청구법인의 입장에서 부담하는 세금이 줄어드는 결과가 된다. 왜냐하면 이 경우, 청구법인이 매입세액이 공제되지 않는 분양대행용역 없이 직접 사업을 수행하였다는 의미가 되기 때문이다. 그렇다면, 청구법인에게 위와 같이 ‘조세회피의 목적’을 인정할 만한 논거가 없는 이상, 과세관청은 청구법인의 분양대행 용역을 임의로 부인 내지 재구성할 수 없으며, 따라서 아무런 법적 근거 없이 분양대행 관계를 재구성하여 부과된 처분은 모두 위법하다.
(1) 기획부동산 업체인 청구법인은 토지 매입 작업을 하여 aaa의 명의로 쟁점토지를 취득하였는바, 아래와 같은 사실에 비추어 aaa은 청구법인의 명의수탁자임이 명백하다. (가) aaa은 토지를 취득할 경제적 능력이 없다. aaa은 OOO원을 주고 쟁점토지를 취득하였고, 국세청 통합전산망상 부동산․주식양도소득, 이자․배당소득 등 소득내역이 확인되지 않으며 쟁점토지 취득 전 유일한 소득은 청구법인 등 토지매매대행회사에서 토지매매 업무를 하고 받은 사업(급여)소득이 전부로 5년간 급여 총액이 OOO원에 불과하여 쟁점토지의 취득가액에는 턱없이 부족하다. (나) 쟁점토지의 취득은 청구법인의 자금으로 이루어졌다. aaa은 토지 취득 당시 계약금과 중도금 등을 본인의 자력으로 지불한 사실이 없고, 계약금 및 중도금 모두 청구법인의 계좌에서 이체된 후 토지 원 매도자에게 지불된 것이다. 이후 잔금지급기일에 맞추어 aaa 명의로 쟁점토지에 근저당권을 설정하여 자금을 차입하였으나, 그 차입금을 청구법인의 자금으로 곧바로 상환한 사실이 확인된다. (다) 쟁점토지의 농지 취득관련 제반 비용(취득 중개수수료 등)을 청구법인이 지불하였다. (라) aaa이 취득한 쟁점토지는 농지이다. 농지법상 농지는 농업경영에 이용하거나 이용할 자가 아니면 소유하지 못하는바(농지법 제6조 제1항), 청구법인은 농업경영 법인이 아니라 농지를 취득할 수 없으므로 개인 명의를 차용하여 취득한 것이다. (마) aaa의 쟁점토지 취득자금 중 계약금, 중도금은 청구법인에서 지급해 주었고, 청구법인의 세무대리인인 세무법인 OOO지점이 aaa의 사업자등록 신청 및 종합소득세 신고를 대리해 주는 등 aaa의 토지 취득과정과 이후 세금신고 등을 청구법인이 주도한 것으로 보인다. (바) 청구법인과 aaa을 비롯한 매매업자들간 작성된 토지 분양 대행 약정서는 토지 명의신탁을 감추기 위한 형식적인 약정이다. aaa을 비롯한 매매업자들은 청구법인과 토지 분양 대행을 약정 하였는데 평당 분양가격 및 분양 대행 수수료 산정근거에 대한 세부적인 내역이 없으며, 상관행상 보기 힘든 청구법인에게만 유리한 약정이다. 쟁점토지의 분양에 따라 청구법인은 약 66%의 이익을 향유하는 반면, aaa의 분양이익은 3% 밖에 되지 않는다. (사) aaa이 쟁점토지의 소유자라면 청구법인에게 지급해야 할 분양대행 수수료를 제외한 분양대금을 받아야 하는데, 세무조사 당시 aaa은 평당 OOO원만 받기로 하였다고 진술하는 등 토지 분양 후 분양대금이 aaa에게 귀속된 것이 없다.
(2) 청구법인은 aaa을 비롯한 매매업자들이 쟁점토지의 실소유자로서 토지를 분양하였고, 잔금 또한 매매업자들 명의로 은행 대출을 받아 취득하였다고 주장하나, 매매업자들은 청구법인의 자금으로 토지 취득 계약금, 중도금을 지급하였으며, 잔금 대출 후 이를 청구법인이 바로 상환해 주었는바, 토지 취득자금의 주체가 청구법인이고, 토지를 양도함에 따른 이익의 향유자 또한 청구법인이다. 토지 취득에 따른 소액 중개수수료 OOO원 조차도 aaa을 비롯한 매매업자들 중 누구도 부담한 사실이 없고 청구법인의 비용으로 계상되었다.
(3) 조사청의 세무조사 결과 aaa을 비롯한 매매업자들의 계산(자금)으로 종합소득세를 납부한 내역이 없고, aaa을 비롯한 매매업자들의 사업자등록 신청 및 종합소득세 신고를 대리한 세무대리인은 모두 세무법인 명인 삼성지점으로 청구법인의 세무대리인과 동일하다.
(4) 청구법인은 용역의 공급이 존재하지 않았다는 점에 대한 입증책임이 과세관청에 있고, 당사자들이 조세를 탈루하기 위하여 임의로 거래구조를 왜곡한 것이 아닌 이상 당사자들이 선택한 법률관계는 부인될 수 없다고 주장하나, 국세기본법 제14조 실질과세원칙에 따라 청구법인이 aaa의 명의만을 빌려 직접 쟁점토지를 취득하여 양도한 것으로 그 실질이 확인되었으므로 분양대행용역이 존재하지 않았음은 당연한 사실이고, 청구법인이 aaa의 명의를 빌려 토지를 취득 즉, 명의신탁 하였으므로 토지 양도차익은 청구법인의 수입금액이 되어야 하는 것은 당연하다.
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 부가가치세법 제21조(결정 및 경정) ① 사업장 관할 세무서장, 사업장 관할 지방국세청장 또는 국세청장(이하 “사업장 관할 세무서장등”이라 한다)은 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에만 그 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사하여 결정 또는 경정한다.
2. 확정신고한 내용에 오류 또는 탈루(脫漏)가 있는 경우
3. 확정신고를 할 때 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니하거나 제출한 매출처별 세금계산서합계표 또는 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항의 전부 또는 일부가 적혀 있지 아니하거나 사실과 다르게 적혀 있는 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 부가가치세를 포탈(逋脫)할 우려가 있는 경우 제60조(가산세) ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.
1. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 또는 제46조제3항에 따른 신용카드매출전표등(이하 "세금계산서등"이라 한다)을 발급한 경우: 그 세금계산서 등에 적힌 공급가액의 3퍼센트
(3) 법인세법 제55조의2(토지등 양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조 및 제95조의2에서 "토지등"이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.
3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액
⑥ 토지등 양도소득은 토지등의 양도금액에서 양도 당시의 장부가액을 뺀 금액으로 한다. 다만, 비영리 내국법인이 1990년 12월 31일 이전에 취득한 토지등 양도소득은 양도금액에서 장부가액과 1991년 1월 1일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 와 같은 법 제61조 제1항에 따라 평가한 가액 중 큰 가액을 뺀 금액으로 할 수 있다.
(1) aaa을 비롯한 토지매매업자들이 2016〜2018년에 양도한 토지의 목록은 아래 <표2>와 같다. <표2> 토지매매업자들이 양도한 토지의 매매목록
(2) aaa(“갑”)과 청구법인(“을”)과 2017.5.2. 작성한 분양대행약정서의 주요 내용은 다음과 같다.
(3) aaa과 청구법인 간의 분양대행약정서상 구체적 약정내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> aaa과 청구법인 간의 분양대행약정서상 약정 내용
(4) 조사청은 2019.8.27.부터 2019.11.9. 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 통합조사 및 세금계산서 질서범조사를 실시하였다. (가) 조사청이 작성한 조사복명서의 주요 내용은 다음과 같다. (나) 조사청이 작성한 aaa의 진술서(문답형)에 나타나는 aaa의 주요 답변 내용은 다음과 같다.
1. OOO 토지 취득에 대한 계약금, 중도금, 대출받은 잔금 변제자금은 모두 청구법인 자금으로 취득한 것은 맞으나, 본인(aaa)이 청구법인에게 명의만 빌려준 것은 아니다.
2. 본인(aaa)은 2017.5.1. OOO에 대하여 청구법인과 분양대행약정서를 작성한 사실이 있고, 2017.5.1.은 위 부동산 매매계약일인바 토지 소유권 없이 분양대행계약서를 작성한 것은 ccc 대표의 요구에 의한 것이다.
3. OOO 중개수수료 OOO원(공급가액 OOO원, 부가가치세 OOO원)은 청구법인에서 2017.6.19. OOO ddd에게 계좌 이체후 세금계산서를 청구법인에서 수취하였는데, 이는 나중에 정산하기로 하고 청구법인이 선지급한 것이다.
4. OOO에 2017년 8월부터 채소 등을 재배하겠다고 농업경영계획서를 제출하였으나 농사를 지은 사실은 없고, 농지취득자격증명신청을 본인(aaa)이 직접 한 사실은 없다.
(5) 청구법인은 aaa이 직접 자신이 매수인이 되어 본 건 매매계약을 체결하고 쟁점토지를 취득하였는바, aaa이 본인의 명의로 한 법률행위의 효력이 부인될 수는 없다고 하면서 부동산매매계약서를 제출하였다.
(6) 청구법인은 aaa이 자신의 명의로 금융기관 대출을 받는 등의 방법으로 대부분의 매매대금을 직접 부담하였고, 일부를 청구법인으로부터 차입하기도 하였으나, 토지 분양대금을 통하여 정산을 하는 등 aaa이 쟁점토지 매매에 따른 책임을 다했다고 주장하면서 aaa 명의의 대출거래약정서, 정산내역서, 종합소득세 및 지방소득세 납부영수증 6매 등을 제출하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 토지매매업자인 aaa에게 분양대행용역을 제공하였을 뿐 쟁점토지를 직접 매매한 것으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구법인과 aaa이 맺은 분양대행약정서를 보면 aaa은 토지매매계약체결대행 및 매매대금계약금, 중도금, 잔금수령 등의 일체를 청구법인에게 위임한 것으로 나타나고, ‘분양계약서 작성시 매도인란은 청구법인으로 한다’라고 약정한 사실 등을 볼 때 쟁점토지의 분양과정 전반을 청구법인이 주도적으로 수행한 것으로 보이는 점, aaa이 쟁점토지 매매계약서의 계약당사자라고는 하나 매입자금 조달측면에서 보면 청구법인이 직접 대여해 주거나 금융기관을 알선해 주는 등 aaa이 쟁점토지의 매매과정에 있어 특별히 기여를 했다고 볼 만한 사정이 없어 보이는 점, aaa은 쟁점토지 취득 당시 토지매매대금을 청구법인의 자금으로 지급하였고, 대출금 역시 청구법인의 자금을 받아 변제한 것으로 나타나는 점, 쟁점토지의 분양과 관련하여 aaa이 최종적으로 가져갈 이익의 몫이 청구법인이 취한 이익에 비하여 상대적으로 적은 금액이어서 aaa이 수령한 이익금 명목은 명의대여 등에 따른 대가로 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점토지를 aaa을 내세워 우회 취득한 다음, 분양대행 형식을 빌어 매각한 것으로 보이므로 처분청이 청구법인을 쟁점토지의 실질적 분양주체로 판단하고 법인세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.