쟁점건물은 수용시기 기준으로 15년의 노후화가 진행되었고 쟁점인테리어는 설치 후 약 1년이 경과한바, 장부가액보다는 취득가액을 안분기준으로 하는 것이 경제적 합리성이 있어 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 특수관계인에게 법인세법 시행령 제88조 제1항 제9호에 해당하는 이익을 분여하였다고 보기도 무리가 있어 보임
쟁점건물은 수용시기 기준으로 15년의 노후화가 진행되었고 쟁점인테리어는 설치 후 약 1년이 경과한바, 장부가액보다는 취득가액을 안분기준으로 하는 것이 경제적 합리성이 있어 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 특수관계인에게 법인세법 시행령 제88조 제1항 제9호에 해당하는 이익을 분여하였다고 보기도 무리가 있어 보임
OOO서장이 2020.10.7. 청구법인에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인이 주식회사 AAA에게 부당하게 이익을 분여한 것으로 보아 익금 산입한 OOO원을 익금불산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점건물과 쟁점인테리어 수용에 따른 보상의 최종 결정 및 지급 주체는 OOO이므로 주-AAA의 인테리어시설 보상금 산정지급에 있어 거래 당사자도 아닌 청구법인에 대하여 부당행위계산부인 규정이 적용될 수 없다. (가) 사업시행자는 토지 소유자 외 관계인(건물 임차인 등)에 대하여도 각 개인별로 공익사업에 따른 손실보상을 할 의무가 있다는 것이 관련 법령 및 판례의 입장이다. 토지수용 절차 및 보상 방법에 대해서는 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률(이하 “토지보상법”이라 한다)에서 규정하고 있는데, 토지보상법 제61조 에서 토지소유자나 관계인이 입은 손실은 ‘사업시행자’가 보상하여야 하고 같은 법 제64조는 손실보상은 토지소유자나 관계인에게 ‘개별로’ 하여야 한다고 규정하고 있으며 같은 법 제26조 제1항에 의해 사업시행자는 토지조서 및 물건조서의 작성, 보상계획의 공고․통지 및 열람, 보상액의 산정과 토지소유자 및 관계인과의 협의절차를 거쳐야 한다 법원(서울행정법원 2009.10.8. 선고 2009구합21758 판결)은 공익사업을 위한 토지 등 취득 및 보상에 있어 당해 택지 소유자 뿐만 아니라, 택지 지상 건물의 임차인이 입은 손실에 대해서도 ‘사업시행자’가 보상할 의무가 있다는 입장인바, 이러한 판례에 따라 손실보상액은 ‘사업시행자’와 ‘당해 임차인’이 협의하여 확정할 문제이다. 처분청은 ‘보상실무편람’(한국토지주택공사) 책자에 기재된 내용을 근거로 인테리어에 대한 보상은 도시공사의 결정사항이 아니고 건물소유자와 세입자간 협의사항이라고 주장하나, 이는 건물 소유자에 대한 건물 보상금 산정액에 건물 임차인이 시설한 지장물 보상금까지 포함되어 있어 건물 소유자의 의견도 들어야 하므로 이에 대해 임차인과 협의해 보라는 의미에 불과하고 토지보상법 제16조 및 제17조에서 ‘사업시행자’에게 명시적으로 토지소유자 및 관계인에 대한 ‘개인별’ 협의보상 의무를 부여하였으므로 ‘보상실무편람’(한국토지주택공사) 책자의 내용은 그 해석에 주의가 필요하다. 오히려 최근 2018년 국토교통부 중앙토지수용회 발간 ‘토지수용업무편람’은 세입자가 건물에 시설한 부대설비는 건물과 별도로 구분하여 평가할 수 있다고 밝히고 있고 건물 소유자가 부대설비 보상액을 결정한다는 내용은 전혀 없다. (나) OOO는 쟁점인테리어 보상액을 확정하는 과정에서 청구법인의 의견을 참고했을 뿐 최종적인 보상액은 스스로 확정하였다. 처분청은 청구법인이 OOO에 주-AAA에 대한 개별보상을 직접 요청한 사정을 들어 청구법인이 주-AAA에 대한 쟁점인테리어 보상비를 확정한 것이라고 주장하나, 청구법인은 쟁점인테리어 보상금 지급주체도 아니고 단지 의견을 제시하였을 뿐이고 청구법인의 의견제시에 대해 OOO가 부당하다고 판단하였다면, 이를 거부하고 다시 협의하면 될 문제이다. 쟁점건물은 쟁점인테리어를 포함하여 감정평가액이 산정되었기 때문에 OOO는 청구법인과 주-AAA에게 각각 보상금을 지급하기 위해 해당 감정평가액(총액)을 기준으로 쟁점건물과 쟁점인테리어를 안분한 가액에 대해 청구법인의 의견을 요청하였다. 이에 청구법인은 쟁점건물과 쟁점인테리어의 성격이 다르다는 점을 고려하여 쟁점건물은 장부가액을, 쟁점인테리어는 취득가액을 기준으로 산정하는 것이 타당하다는 의견을 제시하였고 이에 따라 보상금이 산정되었으며 OOO는 위 의견을 검토한 결과 해당 의견이 적정하다고 판단하여 청구법인과 주-AAA에게 각각 보상금을 지급하였는바, 청구법인이 개별 보상을 요청하였으니 쟁점인테리어 보상비까지 확정한 것이라는 주장은 논리적 비약이다. (다) OOO는 청구법인과 주-AAA에게 보상금을 지급한 주체로서 주-AAA에 대한 쟁점인테리어 보상액을 확정하였고 부당행위계산부인 규정(법인세법제52조 제1항)은 특수관계인과의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 적용되는 것으로 특수관계인 사이의 거래가 아닌 제3자와의 거래에는 적용될 수 없으므로 처분청의 과세처분은 부당행위계산부인 규정의 적용 요건을 충족하지 못하였기 때문에 취소되어야 한다.
(2) 청구법인이 법인세법상 부당행위계산부인 규정의 적용 주체가 될 수 있다고 하더라도, 보상금 산정은 경제적 합리성을 충족하였기 때문에 부당행위계산부인 규정이 적용될 수 없다. (가) 토지보상법 제75조 제1항 각호에서는 사업시행자가 손실보상을 할 때에는 해당 물건의 가격으로 보상하여야 한다고 규정하고 있지만 보상금 산정을 위한 구체적 평가방법을 특별히 규정하고 있지 않고 같은 법 시행규칙 제33조 제1항에서 “건축물(부대시설 포함)에 대해서는 그 구조․이용상태․면적․내구연한․유용성 및 이전 가능성, 그 밖에 가격 형성에 관련되는 제 요인을 종합적으로 고려하여 평가”한다고 규정하고 있으므로 동 규정의 취지에 따라, 청구법인은 각각의 물건의 특성을 잘 반영할 수 있는 산정방법으로 해당 물건의 가격을 산정하였다. (나) 쟁점건물과 쟁점인테리어는 각각 성격이 다르기에 해당 물건의 가격을 잘 반영하기 위해서는 가격 산정방식을 달리 하는 것이 오히려 경제적 합리성에 부합한다. 청구법인은 토지보상법 상 수용보상금의 산정 취지에 따라 쟁점건물과 쟁점인테리어의 성격이 다르다는 점을 고려하여 <표1>과 같은 보상기준에 대한 의견을 제시하였다 <표1> 쟁점건물 개별 보상기준 의견제시 내역 OOO
1. 쟁점건물은 2003.6.9. 소유권보존등기가 경료되어 수용보상금 산정 시점인 2018년까지 무려 15년간 노후화가 진행된 상태였는바, 통상 건물의 경우 이용상태 및 내구연한 측면에서 장기간 사용으로 인한 노후화 및 감가상각을 반영하는 것이 타당하고 이전가능성 측면에서도 유사한 수준의 건물매입은 가능하므로 취득가액보다 장부가액(미상각잔액)을 안분기준으로 삼는 것이 합리적인 방법이다.
2. 쟁점인테리어는 구체적인 성격에 따라 “시설물, 구축물 내지 그 밖의 유형자산”으로 구분할 수 있는데, 청구법인은 쟁점인테리어 보상금을 안분하기 위하여 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제61조 제4항 및 제62조 제2항의 시설물, 구축물, 그 밖의 유형자산의 평가 규정 등을 참고하여 취득가액을 안분기준으로 삼은 것이다. 쟁점인테리어는 2017년 4월과 5월경에 공사를 완료하여 수용시점인 2018년 기준으로 약 1년밖에 지나지 않은 상태였으므로, 이용 상태 및 내구연한 측면에서 볼 때 노후화 및 감가상각으로 인한 가치 감소분이 미미한 상태였고 이전가능성 측면에서도 건물이 수용될 경우 해당 인테리어는 다른 건물로 이전이 불가능하여 새로이 인테리어 공사를 진행하여야 하므로 장부가액보다는 취득가액을 안분기준으로 삼는 것이 합리적이라 할 수 있는 것이다. 또한, 청구법인은 인테리어를 정액법(내용연수 4년)으로, 주-AAA은 정률법(내용연수 4년)으로 감가상각하고 있었기 때문에 처분청의 의견대로 쟁점인테리어를 쟁점건물과 동일하게 장부가액을 기준으로 안분할 경우 개별회사의 회계상 감가상각방법의 차이로 인하여 인테리어 보상금이 영향을 받게 되므로 오히려 불합리한 결과가 초래될 수 있다(청구법인의 2017년 4월 인테리어 취득가액은 OOO원, 주-AAA의 2017년 5월 인테리어 취득가액은 OOO원이었으나, 2018년 9월 기준으로 감가상각방법의 차이로 인테리어의 장부가액은 청구법인은 OOO원, 주-AAA은 OOO원으로 오히려 주-AAA의 장부가액이 더 낮고 보상금 배분액은 상각률이 더 높을수록 적어지게 됨). (다) 처분청은 토지보상법에 따라 ‘원가법’을 적용하여 감가상각을 감안하여야 한다는 의견이나, 손실보상액 산정은 공익사업으로 손실을 본 자들에게 합리적인 금액으로 보상하는 것이 중요하므로 건축물 등을 평가함에 있어 반드시 ‘원가법’이라는 단 하나의 방법만이 활용되는 것이 아니며 쟁점인테리어는 신규설비이므로 반드시 감가상각을 반영한 원가법으로 평가하여야 할 필요성이 크지 않다. (라) 쟁점인테리어 보상액 산정 시 감가상각비를 반영하여야 한다고 하더라도 OOO가 주-AAA에게 지급한 손실보상금은 정당하다. OOO와 청구법인은 쟁점인테리어가 포함된 쟁점건물 보상금 산정과 관련하여, 쟁점건물의 각층별 면적에 각층별 면적당 재조달원가(쟁점건물 및 인테리어 가치 반영)에 상각률(건물 내용연수 45년, 인테리어시점 기준 43/45 적용)을 적용한 감정평가액의 평균액을 쟁점건물(인테리어 포함)에 대한 수용보상금으로 하여 전체 보상액을 OOO원으로 산정하였는데 쟁점인테리어 보상액 산정 시 상각비를 반영해야 한다면 이와 동일한 상각률인 43/45를 적용하는 것이 가장 합리적인 방법으로 이와 같이 계산할 경우 주-AAA의 손실보상액은 OOO원으로 산정된다 이처럼 청구법인이 당초 쟁점인테리어 보상액에 관한 의견을 제시한 보상액과 43/45 상각률을 적용한 보상액은 각각 OOO원과 OOO원으로 유사하게 산정되는바, 청구법인이 의견을 낸 보상액이 비합리적인 가액이라고 할 수는 없고 처분청의 입장에 따라 쟁점인테리어 보상액을 산정하더라도 반대로 청구법인이 쟁점인테리어를 취득한 가액인 OOO원보다 높은 보상금(OOO원)을 받게 되므로 처분청의 의견은 납득하기 어렵다.
(1) 형식상 보상금 배분결정의 주체는 OOO이지만 실질적인 보상금의 배분은 청구법인과 특수관계인간 협의에 의해 결정된 것이므로 부당행위계산부인 규정을 적용하는 것은 타당하다. (가) 조사청은 조사기간 중 ‘OOO 보상판매처’에 소유자와 세입자간 구분되지 않는 건물 및 인테리어에 대한 보상금을 어떤 기준에 의해 배분하는지에 대해 유선상 질의한바, OOO(AAA 대리)는 “건축물에 대한 감정평가 및 이를 통한 총 보상금의 결정은 OOO가 관여하지만, 결정된 총 보상금을 소유자 및 세입자간 배분하는 것은 OOO가 하지 않으며 소유자와 세입자간의 합의서에 따라 결정한다”고 답변하였고 OOO가 제시한 ‘보상실무편람’(2016, 한국토지주택공사) 책자 상 세입자가 시설한 지장물은 평가의 대상인 것은 맞으나 일괄적으로 평가되므로 도시공사의 별도 보상대상에 해당하지 않으며, 지장물에 대한 보상 역시 건물소유자와 세입자간 협의사항이라는 것을 알 수 있다. 쟁점건물 및 쟁점인테리어에 대한 배분 역시 청구법인이 결정하였고, OOO는 규정에 따라 협의된 내용대로 보상금을 지급하였을 뿐이므로 특수관계인 간 부당행위계산부인 규정 적용 대상이라는 점은 명백하다. (나) OOO는 이 건 보상금 배분과 관련하여 청구법인이 먼저 개별 보상을 요청하였고, OOO는 이를 위해 청구법인과 주-AAA간에 합의된 내용을 공문으로 제출하라 하였으며, 이후 청구법인으로부터 관련 공문이 접수되었다고 진술하고 있다. 즉, OOO는 청구법인의 요청에 따라 보상금을 당사자 간 합의사항에 따라 개별적으로 지급하였을 뿐이며, 청구법인의 의견을 참고하여 자신들이 최종적인 개별 보상액을 확정한 사실은 없다는 입장이다. (다) 청구법인이 OOO에 보낸 공문을 살펴보면, 제목에서 ‘OOO 보상 관련 건물부분 회사별 개별 보상 요청의 건’이라고 언급하고 있고, 내용에서도 “보상내역 중 건물부분 청구법인 및 주-AAA 개별 보상 요청에 흔쾌히 응해주신 것에 감사드리며, 세부내용은 다음과 같습니다”라고 기재되어 있다. 이를 통해 볼 때 해당 공문은 청구법인의 주장과 같이 OOO의 요청에 따라 청구법인이 안분에 대한 의견을 단순히 제시한 것이 아니라, 청구법인이 OOO에 개별보상을 직접 요청하는 동시에 구체적인 안분가액까지 확정하는 공문(청구법인의 내부문서 상 요청이 수용되지 않을 시에 행정소송까지 하겠다고 언급하고 있음)인 것이다. (라) 이 사건 수용은 외형상으로는 OOO가 청구법인과 주-AAA에게 수용 보상금을 각각 지급하였으므로 청구법인의 주장과 같이 개별적인 거래로 보이지만, 총 보상금을 결정한 주체는 OOO와 청구법인이나 실질적으로 청구법인과 주-AAA가 총 보상금을 배분하는 협의를 진행하였고 OOO가 확정된 총 보상금을 청구법인의 요청에 따라 청구법인과 주-AAA에게 단순히 지급한 것에 불과하므로 실질적으로는 일괄 거래로 보는 것이 합리적이다.
(2) 쟁점건물 및 쟁점인테리어에 대하여 보상금 산정 시, 자산별 각각 다른 기준을 적용한 것은 경제적 합리성이 인정되기 어려우므로 부당행위계산부인 대상이다. (가) 청구법인은 쟁점건물과 쟁점인테리어의 노후화 차이로 인해 평가방법을 달리하는 것이 합리적이라고 주장하나, 쟁점건물과 쟁점인테리어 모두 설치(취득) 후 1년 이상 지났기 때문에 쟁점건물과 쟁점인테리어 모두 감가상각을 반영하는 것이 당연한 것임에도 기간 경과만을 고려하여 신규와 노후를 자의적으로 판단하고 이에 따라 특정자산만 감가상각을 반영하지 않는 것은 합리적이고 통상적이라고 볼 수 없으며, 금액 배부를 결정한 청구법인이 특수관계자인 주-AAA에게 이익을 분여하기 위한 의도가 있다고 밖에 생각되지 않는다. (나) 이 건과 같이 보상금을 안분할 경우 청구법인은 2017년 4월경 인테리어를 OOO원에 취득하여 OOO원 비용처리 후 OOO원을 보상금으로 받게되고, 주-AAA은 2017년 5월경 인테리어를 OOO원에 취득하여 OOO원 비용처리 후 OOO원의 보상금을 받게된다. 즉, 청구법인과 주-AAA 모두 인테리어 취득가액보다 더 많은 보상금을 받게 되는 결과가 발생한다. 앞서 청구법인이 언급한 바와 같이 인테리어는 특성상 다른 건물로 이전하는 것이 불가능하며 실질적으로 시간경과에 따른 가치상승을 기대할 수 없다는 점에서 취득가액 대비 많은 보상금을 수령하게 된 것은 쟁점건물 대비 쟁점인테리어에 과다하게 배분되었다는 것을 의미하므로 이는 ‘경제적 합리성’이 있다고 보기는 어렵다. (다) 청구법인의 주장과 달리 토지보상법에 따라 건축물 등을 평가하더라도 ‘원가법’에 따라 감가상각이 당연히 반영되므로, 청구법인의 주장은 경제적 합리성을 갖기 어렵다. 청구법인의 주장과 같이 토지보상법 제75조 제1항 제3호 에 따르면 사업시행자가 공익사업에 직접 사용할 목적으로 건축물 등을 취득하는 경우 “해당 물건의 가격”으로 보상해야 한다. 다만, 토지보상법 제68조 제3항 및 같은 법 시행규칙 제33조 제2항에서 건축물 등에 대해서는 ‘원가법’을 적용한다고 명시하고 있고, 같은 법 시행규칙 제2조 제9호에서 ‘원가법’ 이란 “가격시점에서 대상물건을 재조달하는데 소요되는 가격에서 감가수정을 하여 대상물건에 대한 가격시점 현재의 가격을 구하는 방법을 말한다”고 규정하고 있다. 즉, 청구법인의 주장과 달리 토지보상법에 따라 평가하더라도 감가상각은 당연히 반영되어야 하는 것이다. 그러므로 토지보상법에 구체적 평가방법이 규정되지 않아 물건의 특성을 잘 반영할 수 있는 평가방법을 임의적으로 설정할 수 있다는 청구인의 주장은 사실관계를 오해한 것에 불과하고 특히, ‘경제적 합리성’을 판단함에 있어 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 보아야 한다는 대법원(대법원 2012.11.19. 선고 2010두19294 판결)의 입장을 고려해 본다면, 관련 법령인 토지보상법과 무관하게 임의적인 기준으로 평가하고 이를 통해 보상금을 배분한 청구법인의 행위에 대해 경제적 합리성이 있다고 보기는 어렵다.
(3) 쟁점건물 부분과 쟁점인테리어 부분 모두 장부가액을 적용하여 재배분한 조사청의 방법이 청구법인의 주장보다 경제적 합리성을 갖는다. (가) 토지보상법에 따라 건물 등에 대해서는 ‘원가법’(장부가액)을 사용하게 되어있고, ‘원가법’에는 당연히 자산의 감가상각을 고려하고 있으므로 토지보상법에 따라 평가한 금액은 조사청에서 제시한 ‘장부가액’에 준한다고 볼 수 있고 이는 경제적 합리성이 있다. 청구법인은 보상금 산정시 43/45의 상각률을 적용하여 감가상각을 반영하더라도 보상금 배분금액이 비합리적이지 않다고 주장하나, 통상적으로 인테리어의 사용연한을 4년으로 설정한다는 점을 고려할 때 인테리어의 사용연한을 45년으로 산정하고 그 중 2년을 사용하였다하여 43/45의 상각률을 적용하는 것은 비합리적이고 1층 창고는 인테리어가 없어 인테리어 보상금이 지급되지 않았는데 1층 창고의 보상금을 단위면적 당 금액으로 환산하여 1층과 2층에 적용하면 주-AAA의 인테리어 보상금은 OOO원으로 조사청의 평가금액과 근접하다는 것을 알 수 있다. (나) 법인세 소득계산에 기초가 되는 부가가치세법을 참고하더라도 ‘장부가액’에 따라 안분한 금액을 ‘시가’로 보는 조사청의 방식은 합리적이다. 부가가치세법 시행령 제18조 제1항 제4호 에 따라 ‘수용’은 재화의 공급에 해당하나 토지보상법에 따라 수용된 재화의 경우 재화의 공급으로 보지 않는데 이에 대한 법적취지를 살펴보자면, 기본적으로 ‘수용’은 재화의 공급에 해당하나, 토지보상법에 따른 수용의 경우 공익사업에 사용된다는 취지를 감안하여 예외적으로 부가가치세 과세대상에서만 제외한다는 의미인 것이다. 부가가치세법 시행령 제64조 는 토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산을 규정하고 있는데 기준시가 모두 있는 경우 해당 기준시가에 비례하여 배분하는 것을 원칙으로 하나(제1호), 토지와 건물 등 중 어느 하나의 기준시가가 없는 경우 감정평가액에 따르고, 감정평가액 조차 없는 경우 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분하도록 규정하고 있다. 위 법령에 비추어 볼 때, 쟁점건물에 대한 기준시가는 존재하나, 쟁점인테리어에 대한 기준시가는 존재하지 않고, 감정평가액 역시 자산별로 분리되어 평가되지 아니하였으므로 장부가액에 비례하여 공급가액을 안분하는 것이 타당한 것이다.
(1) OOO 그룹은 가구를 제작‧판매하는 기업 집단으로 청구법인, 주-AAA, ㈜BBB, ㈜CCC, ㈜DDD로 구성되어 있고 그 중 청구법인은 ㈜CCC가 30.75%, BBB이 16.73%의 지분을 소유하고 있으며, ㈜CCC는 BBB이 80.51%를 소유하고 있으므로 BBB는 법인세법 시행령 제87조 에 따른 청구법인의 특수관계인에 해당하고 주-AAA의 경우 BBB의 자녀인 CCC와 DDD가 각각 29.11%와 9.6%의 지분을 보유하고 있으며 잔여지분 61.29%는 자기주식으로 주-AAA는 청구법인의 특수관계인에 해당하는 것으로 나타나고 이에 대하여 청구법인과 처분청간 다툼은 없다.
(2) 쟁점부동산의 등기부등본 상 청구법인은 쟁점부동산을 2003.6.9.에 취득한 것으로 나타나고, 쟁점부동산은 총 5층으로 이루어져 있고 지하1층, 4층, 5층은 기계실 등 공용공간으로 활용되고 있으며 그 중 청구법인과 주-AAA는 1층 일부와 2층을 쇼룸 등으로 사용하고 있고, ㈜DDD가 1층 일부와 3층 일부를 사무실로 사용하고 있으며 나머지 3층의 대부분은 청구법인의 사무실로 사용한 것으로 나타나는바 쟁점부동산의 사용현황은 아래 <표2>와 같다. <표2> 쟁점부동산의 사용 현황(2017년～2019년) (단위: 원, 전용면적, ㎡) OOO ※ 지하1층, 4층, 5층은 기계실 등 공용공간
(3) 쟁점부동산과 관련된 보상금 산정 및 OOO의 배분내역은 다음과 같다. (가) 쟁점부동산은 2018년 2월 경 OOO의 ‘엑스포 제2전시장(OOO)’ 건립 사업으로 수용절차가 진행되었고, 2018년 10월경 수용이 완료되었는데 수용주체인 OOO와 청구법인은 관련 보상금액을 산정하기 위해 각각 감정평가를 의뢰하였는바 이를 근거로 쟁점부동산과 관련된 총 보상금을 산정한 내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산의 보상금 산정내역 (단위: 천원, m2) OOO ※ 감정평가액에 인테리어가액 포함(별도 구분 안됨) (나) OOO가 청구법인과 주-AAA에게 배분한 보상금은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구법인과 주-AAA에게 배분한 내역 (단위: 천원) OOO
(4) 조사청은 쟁점건물의 배분기준과 동일하게 쟁점인테리어도 장부가액(미상각 잔액)기준으로 보상금을 배분하였고 그 결과 주-AAA에게 쟁점금액(OOO원)이 과다배분된 것으로 나타나는데 그 산정내역은 아래 <표5>와 같다. <표5> 조사청의 쟁점금액 산정내역 (단위: 천원) OOO
(5) 조사청의 조사시 OOO가 제출한 ‘보상실무편람’(2016, 한국토지주택공사) 책자에는 “세입자가 당해 건축물에 가치증대를 한 경우로서 가치증대 부분에 대한 보상금의 구분산출이 합리적이라고 판단되는 경우에는 가치증대 부분에 대한 규모 등을 조사하고 보상금의 구분산출 및 지급방법 등에 관하여 소유자와 세입자간의 합의서를 징구한다”라는 내용이 기재되어 있다.
(6) 청구법인이 OOO에 발송한 공문내역을 살펴보면, 공문 제목은 OOO 보상 관련 건물부분 회사별 개별 보상 요청의 건이라고 되어 있고 본문 내용에서 “보상내역 中 건물부분 청구법인 및 주-AAA 개별 보상 요청에 흔쾌히 응해주신 것에 감사드리며, 세부내용은 다음과 같습니다”라고 기재되어 있다.
(7) 청구법인이 제출한 국토교통부 발간 ‘2018년 토지수용업무편람’ 308페이지에는 “건축물 등의 보상평가방법은 토지보상법 시행규칙에서 정하는 방법에 의하되 그 방법으로 구한 가액 또는 사용료를 다른 방법으로 구한 가액 등과 비교하여 그 합리성을 검토함을 원칙으로 한다”고 기재되어 있고 311페이지의 유의사항에는 “건축물의 가액을 원가법으로 보상평가하는 경우 전기․난방․위생시설 등 건축물의 부대설비는 이를 별도로 구분하여 평가하지 않으나, 건축물의 소유자와 부대설비의 소유자가 다른 경우 등 구분하여 평가할 필요가 있는 경우에는 이를 구분하여 평가할 수 있다”고 기재되어 있다.
(8) 청구법인은 쟁점인테리어 보상액 산정 시 감가상각비를 반영하더라도 총 보상금 산정시 반영한 상각률인 43/45를 적용하는 것이 가장 합리적이라고 주장하며 아래와 같이 ‘OOO-청구법인 협의한 상각률(43/45)을 적용한 보상액 산정내역’을 제출하였고 이에 대하여 처분청은 1층 창고의 보상금액을 활용하여 1층과 2층에 적용하면 주-AAA의 보상금은 OOO원으로 산정되고 조사청의 산정한 금액인 OOO원과 근접하여 조사청의 처분은 타당하다는 의견이다. <OOO-청구법인 협의한 상각률(43/45)을 적용한 보상액 산정내역> OOO < 처분청이 1층 창고 기준으로 재산정한 구분가액 > (단위: 원, m2) OOO
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 OOO로부터 받는 보상금 배분시 청구법인이 경제적 합리성 없이 쟁점건물과 쟁점인테리어의 보상기준을 임의적으로 적용함으로써 특수관계인인 주-AAA에게 부당하게 이익을 분여하였다고 보아 법인세법상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세하였으나, 토지보상법상 토지 등의 수용시 토지소유자(청구법인)나 관계인(주-AAA)이 입은 손실은 사업시행자(OOO)가 보상하고(토지보상법 제61조) 사업시행자는 보상액의 산정을 토지소유자와 및 관계인과의 협의 절차를 거쳐야 하며(토지보상법 제26조 제1항) 손실보상은 원칙상 토지소유자나 관계인에게 개인별로 하여야 하는바(토지보상법 제64조), OOO는 쟁점인테리어 보상금을 확정하는 과정에서 청구법인의 의견을 참고하였을 뿐 보상금을 지급한 주체는 OOO이므로, 주-AAA가 OOO로부터 인테리어 보상금을 지급받은 이 건에 특수관계인과의 거래를 전제로 하는 부당행위계산부인 규정을 적용하기는 어려워 보인다. 설령 제3자를 통한 우회거래로 보더라도 토지보상법 제68조 제3항 및 같은 법 시행규칙 제33조 제2항에서 건축물 등에 대해서는 ‘원가법’을 적용한다고 규정하고 있으나, 국토교통부 발간 ‘2018년 토지수용업무편람’에서 “건축물 등의 보상평가방법은 토지보상법 시행규칙에서 정하는 방법에 의하되 그 방법으로 구한 가액 또는 사용료를 다른 방법으로 구한 가액 등과 비교하여 그 합리성을 검토함을 원칙으로 한다”고 기재되어 있어 합리적인 방법으로 보상금액을 산정할 수 있어 보이는 점, 쟁점건물은 수용시기 기준으로 15년의 노후화가 진행되었고 쟁점인테리어는 설치 후 약 1년이 경과한바, 쟁점건물의 경우 장부가액 수준으로 유사한 건물매입이 가능하나 인테리어는 이전이 불가능하여 새로운 건물에서 새로이 인테리어를 설치하여야 하므로 장부가액보다는 취득가액을 안분기준으로 하는 것이 경제적 합리성이 있어 보이는 점, 청구법인과 주-AAA는 인테리어시설에 대하여 각각 정액법(청구법인)과 정률법(주-AAA)으로 회계상 감가상각비를 계상하고 있었던바, 쟁점건물과 동일하게 장부가액 기준으로 보상금을 안분할 경우 유사한 시점에 설치(취득)한 인테리어에 대하여 상각률 차이(상각률이 높을수록 장부가액은 적어지게 되고 그 만큼 배분액이 적어지게 됨)에 따라 보상금이 차등이 발생하게 되고 결과적으로 청구법인은 인테리어의 취득가액(OOO원)보다 더 많은 보상금을 배분(OOO원)받고 주-AAA는 인테리어 취득가액(OOO원)보다 적은 보상금을 배분(OOO원) 받게 되어 성격이 유사한 인테리어 시설에 대하여 다르게 배분되어 오히려 불합리한 결과를 초래하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 주-AAA에게 법인세법 시행령 제88조 제1항 제9호 에 해당하는 이익을 분여하였다고 보기도 무리가 있어 보인다. 따라서, 청구법인이 주-AAA에게 부당하게 이익을 분여한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 ‘특수관계인’이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (3) 법인세법 시행령 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조 제19호 의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.
7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우. 다만, 법 제76조의8에 따른 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 기획재정부령으로 정하는 요건을 갖추어 용역을 제공받은 경우는 제외한다.
9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
③ 제1항 제1호·제3호·제6호·제7호 및 제9호(제1항 제1호·제3호·제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다. 1.감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가법인등이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등 및 가상자산은 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가할 때 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 거래소 최종시세가액으로 하며, 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호·제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. (4) 부가가치세법 제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.
② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제29조(과세표준) ⑨ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 또는 구축물 등을 함께 공급하는 경우에는 건물 또는 구축물 등의 실지거래가액을 공급가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한 금액을 공급가액으로 한다.
1. 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우
2. 사업자가 실지거래가액으로 구분한 토지와 건물 또는 구축물 등의 가액이 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산한 금액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우 (5) 부가가치세법 시행령 제18조(재화 공급의 범위) ① 법 제9조 제1항에 따른 재화의 공급은 다음 각 호의 것으로 한다.
4. 경매, 수용, 현물출자와 그 밖의 계약상 또는 법률상의 원인에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것
③ 제1항 제4호에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것은 재화의 공급으로 보지 않는다.
3. 도시 및 주거환경정비법, 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 등에 따른 수용절차에서 수용대상 재화의 소유자가 수용된 재화에 대한 대가를 받는 경우 제64조(토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산) 법 제29조 제9항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 항 제2호에 따른 안분계산한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.
1. 토지와 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)에 대한 소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제2조 제4호 에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
(6) 상속세 및 증여세법 제61조(부동산 등의 평가) ④ 그 밖에 시설물과 구축물은 평가기준일에 다시 건축하거나 다시 취득할 때 드는 가액을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다 제62조(선박 등 그 밖의 유형재산의 평가) ② 상품, 제품, 서화(書畵), 골동품, 소유권의 대상이 되는 동물, 그 밖의 유형재산에 대해서는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. (7) 상속세 및 증여세법 시행령 제51조(지상권등의 평가) ④ 법 제61조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 그 밖의 시설물 및 구축물(토지 또는 건물과 일괄하여 평가하는 것을 제외한다)에 대하여 그것을 다시 건축하거나 다시 취득할 경우에 소요되는 가액(이하 이 항에서 "재취득가액등"이라 한다)에서 그것의 설치일부터 평가기준일까지의 기획재정부령으로 정하는 감가상각비상당액을 뺀 것을 말한다. 이 경우 재취득가액등을 산정하기 어려운 경우에는 지방세법 시행령 제4조 제1항 에 따른 가액을 해당 시설물 및 구축물의 가액(지방세법 시행령 제6조 각 호에 규정된 특수부대설비에 대하여 지방세법 시행령 제4조제1항 에 따라 해당 시설물 및 구축물과 별도로 평가한 가액이 있는 경우에는 이를 가산한 가액을 말한다)으로 할 수 있다. 제52조(그 밖의 유형재산의 평가) ② 법 제62조 제2항의 규정에 의한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에 의한다.
1. 상품·제품·반제품·재공품·원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액. 다만, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 한다.
(8) 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제16조(협의) 사업시행자는 토지등에 대한 보상에 관하여 토지소유자 및 관계인과 성실하게 협의하여야 하며, 협의의 절차 및 방법 등 협의에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제17조(계약의 체결) 사업시행자는 제16조에 따른 협의가 성립되었을 때에는 토지소유자 및 관계인과 계약을 체결하여야 한다. 제64조(개인별 보상) 손실보상은 토지소유자나 관계인에게 개인별로 하여야 한다. 다만, 개인별로 보상액을 산정할 수 없을 때에는 그러하지 아니하다. 제67조(보상액의 가격시점 등) ① 보상액의 산정은 협의에 의한 경우에는 협의 성립 당시의 가격을, 재결에 의한 경우에는 수용 또는 사용의 재결 당시의 가격을 기준으로 한다.
② 보상액을 산정할 경우에 해당 공익사업으로 인하여 토지등의 가격이 변동되었을 때에는 이를 고려하지 아니한다. 제68조(보상액의 산정) ③ 제1항 및 제2항에 따른 평가 의뢰의 절차 및 방법, 보상액의 산정기준 등에 관하여 필요한 사항은 국토교통부령으로 정한다. 제75조(건축물등 물건에 대한 보상) ① 건축물ㆍ입목ㆍ공작물과 그 밖에 토지에 정착한 물건(이하 “건축물등”이라 한다)에 대하여는 이전에 필요한 비용(이하 “이전비”라 한다)으로 보상하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 물건의 가격으로 보상하여야 한다
3. 사업시행자가 공익사업에 직접 사용할 목적으로 취득하는 경우 (9) 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 시행규칙 제2조(정의) 이 규칙에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각 호와 같다.
9. "원가법"이라 함은 가격시점에서 대상물건을 재조달하는데 소요되는 가격에서 감가수정을 하여 대상물건에 대한 가격시점 현재의 가격을 구하는 방법을 말한다. 제33조(건축물의 평가) ① 건축물(담장 및 우물 등의 부대시설을 포함한다. 이하 같다)에 대하여는 그 구조ㆍ이용상태ㆍ면적ㆍ내구연한ㆍ유용성 및 이전가능성 그 밖에 가격형성에 관련되는 제요인을 종합적으로 고려하여 평가한다.
② 건축물의 가격은 원가법으로 평가한다. 다만, 주거용 건축물에 있어서는 거래사례비교법에 의하여 평가한 금액(공익사업의 시행에 따라 이주대책을 수립ㆍ실시하거나 주택입주권 등을 당해 건축물의 소유자에게 주는 경우 또는 개발제한구역안에서 이전이 허용되는 경우에 있어서의 당해 사유로 인한 가격상승분은 제외하고 평가한 금액을 말한다)이 원가법에 의하여 평가한 금액보다 큰 경우와 집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률에 의한 구분소유권의 대상이 되는 건물의 가격은 거래사례비교법으로 평가한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.