처분청이 AAA의 해외매출액을 BB의 매출액으로 보아 특수관계자 법인과의 거래비율을 재계산하여 상속세 및 증여세법 제45조의3에 따라 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
처분청이 AAA의 해외매출액을 BB의 매출액으로 보아 특수관계자 법인과의 거래비율을 재계산하여 상속세 및 증여세법 제45조의3에 따라 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
OOO서장이 2020.11.24. 청구인에게 한 2015.12.31. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
(1) 조세심판원은 쟁점선결정에서 수출대행용역 관련 과세에 대하여 독립적인 판매조직이 없다하여 수출계약서에 수출자로 등록되어 있는 AAA을 수출대행자로 보기는 어려운 점, AAA이 직접 정유사로부터 아스팔트를 매입하여 수출한 단순거래는 정상거래로 인정한 반면 역할이 동일한 체인거래에 대하여만 수출대행 거래로 보는 것은 합리적인 근거가 부족한 점, 이 사건 법인들이 구분되지 않은 공간에서 업무를 공동 또는 협력하여 수행한다고 하여 AAA에 판매조직이 없음이 객관적으로 확인되었다고 보기 어려운 점 등을 들어 수출대행수수료 관련과세는 잘못되었다고 결정하였는데 하나의 동일한 사실관계에 대하여 수출대행수수료에 대한 부가가치세 과세처분은 취소하고 일감몰아주기 증여세 과세처분에 대해서는 심판결정의 사실관계를 부인하는 것은 모순되므로 이 건 과세처분은 부당하다. 당초 조사청은 AAA의 매출로 신고한 아스팔트 수출을 수출대행으로 보아 당초의 신고를 부인하고 AAA의 수출관련 매출총이익 상당액을 수출대행수수료로 과세하였던 것이므로 조세심판원 결정에 따라 AAA 매출로 인식했던 당초 신고가 적정한 것으로 결정된 것이다.
(2) 처분청은 AAA이 형식상 수출자에 불과하다는 의견이나, 수출은 국가간 거래로 신용장을 발급한 수출입은행으로부터 심사를 받고 수출자는 수출 관련 모든 위험과 책임을 지는 것이므로 조세심판원도 수출계약서상의 수출자인 AAA을 인정하였으며 통상적으로 업무의 효율성과 고정비 절감을 위해 특수관계 법인들은 공통부서를 두는 경우가 많은 바, BBB의 판매조직은 AAA의 공통부서에 해당한다고 볼 수 있으므로 판매조직 유무에 따라 AAA의 수출을 BBB의 수출로 볼 수 없다.
(3) 처분청은 AAA의 수출이 BBB의 수출이라고 하면서 부가가치세 영세율 과세표준은 경정하지 않았는바, 처분청의 과세논리는 일관성이 없고 매출액은 조세특례제한법 등 각종 세제 적용의 기준(접대비, 기부금 등의 한도계산 기준, 중소기업 해당여부 판단기준)이 되는데 조세 징수의 실익이 없어 가공거래에 대한 가산세만 부과하고 경정하지 않았다는 처분청의 의견은 맞지 않다.
(4) 상속세 및 증여세법제45조의3 제1항에서 매출액을법인세법제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액으로 규정하고 있고, 법인세법제43조에서는 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고 기업회계기준과 관행을 적용하도록 규정하고 있는바, AAA의 경우 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률에서 규정한 외부감사대상 법인에 해당되어 회계법인으로부터 회계감사를 받았고 그 결과 상품매출 전액OOO을 포함한 매출액 OOO원은 적정하다는 의견을 받았으므로 AAA의 매출액을 OOO원으로 하여 일감몰아주기 증여세 과세대상 특수관계법인 거래비율을 산출하는 것이 타당하다.
(5) 처분청은 ‘일감몰아주기 회피목적’이 기재된 직원의 업무노트 등 관련자료로 볼 때 청구인이 AAA을 이용한 일감몰아주기 증여세 회피의도가 있었다는 의견이나, 일감몰아주기 증여의제 규정은 2012년 귀속부터 적용하도록 신설된 규정인 반면, 체인거래의 최초 시작은 2013.12.28.인바, 2013년에 설립된 중소기업인 AAA과 당시 기존 중소기업(중소기업간 거래는 일감몰아주기 과세 제외)인 BBB(2015년도에 대기업이 되어 과세요건 충족)이 미래에 발생할 일감몰아주기 과세 회피를 위해 체인거래를 시작한 것이라는 주장은 설득력이 없다. 또한, 2014년 업무노트(OOO 대리)의 ‘일감몰아주기 회피목적’이라는 메모는 AAA이 설립된지 1년밖에 안된 상황에서 일감몰아주기 과세라는 신설규정에 대한 검토 메모에 불과하고, 2015년 업무노트(OOO 대리)와 OOO 대리가 작성한 2015년 예상매출 및 일감몰아주기 해당 여부 분석, 일감몰아주기 증여세 검토는 OOO세무서로부터 일감몰아주기 신고납부 안내문을 2015년 6월에 수령하고 이에 대한 검토를 한 것이다.
(1) 청구인은 조사청이 AAA을 수출대행자로 보아 수출대행용역에 대해 부가가치세를 과세한 처분에 대해 AAA이 제기한 심판청구가 인용결정되었으므로 AAA의 해외매출액은 정상매출액으로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점선결정은 AAA의 수출대행용역 관련 부가가치세 과세적정여부를 결정한 것으로 체인거래를 통한 AAA의 해외매출거래가 가공거래에 해당하는지 여부에 관하여 판단한 내용이 없었고 오히려 조세심판원과 OOO법원OOO은 AAA이 최종 수출자로 되어있는 체인거래에 대해 가공거래에 해당한다고 결정한바, 청구인의 일감몰아주기 증여세 과세는 별도로 판단하여야 한다. 해외수출액을 총매출액에서 제외한 주된 사유는 청구인과 BBB은 청구인의 일감몰아주기 증여세를 회피하기 위해 체인거래에서 AAA이 최종 수출을 하도록 인위적으로 조정하였을 뿐만 아니라 거래중간에 제3자를 끼어넣어 AAA이 제3자에게 운송영역을 제공하도록 위장하여 특수관계법인 거래비율을 의도적으로 조정한 사실이 확인되기 때문이다. 쟁점선결정에서 조세심판원은 BBB에서 EEE 등을 경유하여 AAA이 매입한 아스팔트거래(체인거래)와 AAA이 EEE 등에게 제공한 운송용역에 대해 가공거래로 판단하였고 가공거래로 확정된 이상 AAA이 BBB으로부터 아스팔트를 매입하여 중국 등에게 수출한 거래가 이루어졌다고 할 수 없으며, AAA은 일감몰아주기 증여세 회피 등의 목적으로 체인거래에 참여시킨 것으로 실질적인 수출자는 BBB으로 보는 것이 합리적이다. 법원은 AAA이 EEE 등에게 제공한 가공의 운송용역매출을 BBB에게 제공한 거래로 확정하였고, BBB이 제3자에게 공급한 것으로 되어있는 아스팔트거래와 EEE 등이 AAA에게 공급한 것으로 되어있는 아스팔트거래 또한 모두 가공 거래로 판결한바, BBB이 EEE 등과 거래한 체인거래(국내거래)는 모두 가공거래에 해당하므로 AAA의 수출은 BBB이 직접 중국 바이어에게 수출한 것으로 보는 것이 타당하다.
(2) 청구인은 AAA은 수출관련 모든 위험과 책임을 지는 실제 수출자이므로 조사청이 체인거래관련 AAA의 해외수출액을 BBB의 해외수출액으로 보아 특수관계법인 거래비율을 계산한 것은 부당하다고 주장하나, 조사청은 이 사건 법인들에 대한 법인통합조사시 BBB의 대표이사인 청구인이 정유사 및 해외바이어와 계약시 오직 BBB 명의로만 하지 않고 수출대리인(nomination) 정책을 사용하여 관계사가 수출계약자로서 거래에 참여하도록 하여 BBB의 사정에 따라 최종 수출자를 임의적으로 배분하였음을 확인하였다 AAA은 해상운송을 주업으로 특화된 법인으로 아스팔트 판매조직이 없고 2015년 하반기부터 이러한 수출대리인 정책으로 체인거래의 최종단계에 형식상 수출자로 참여한 것에 불과하며, BBB이 거래의 계약 및 실행 과정, 수출 업무 등 전반적인 업무를 담당하고 있었으므로 거래의 실질은 BBB이 중국 바이어에게 아스팔트를 수출한 것으로 보는 것이 타당하다.
(3) 청구인은 AAA의 수출이 BBB의 수출이라고 주장하면서 부가가치세 영세율 과세표준을 경정하지 않았다고 주장하나, 청구인 주장대로 당초 조사청은 조사결과에 의해 체인거래 참여 각 법인에 대해 가공거래에 따른 부가가치세 가산세(가공 2%)를 부과하면서 실제 매출·매입금액의 경정 증·감을 하지 않았으나, 이는 가공거래 관련 부가가치세 가산세(가공 2%)를 부과하는 것만으로도 조세징수의 효과를 달성할 수 있었기 때문이다. 조사종결이후 후속조치로 조사청은 당초 조사내용과 이 사건 법인들의 소송 판결내용, 청구인의 과세전적부심사 결과내용, EEE 등의 부가가치세 경정내용 등에 따라 2015년 이 사건 법인들의 부가가치세 과세표준을 경정하였다. 즉, AAA의 영세율 과세표준을 줄이고 BBB의 영세율 과세표준을 증가시키는 경정을 하였으므로 조사청의 과세논리에 일관성이 없다는 주장은 사실과 다르다.
(4) 청구인은 일감몰아주기 증여세 규정상 매출액은 법인세법 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액이므로 해외매출액 OOO원을 제외해서는 안된다고 주장하나, 상속세 및 증여세법 제45조의3 규정 적용시 특수관계법인 거래비율은 법인세법 제43조 에서 규정한 것과 같이 기업회계기준에 따라 계산한 수혜법인의 사업연도 매출액을 기준으로 판단하는바, 이 사건 법인들은 체인거래를 통해 가공매출과 가공매입거래를 함으로써 기업회계기준과 법인세법을 위반한 것이므로 거래 실질에 맞게 조정된 매출액을 기준으로 특수관계법인 거래비율을 판단하여야 하고 AAA이 회계감사시 적정의견을 받았으므로 가공거래를 반영하지 않고 당초 매출액을 기준으로 특수관계법인 거래비율을 산출하여야 한다는 청구인의 주장은 합리적으로 타당하지 않다. (5) 수혜법인 AAA과 지배주주 청구인은 일감몰아주기 증여세 회피를 위해 가공거래(체인거래)를 하였고 이에 따라 특수관계법인 거래비율이 왜곡되었으므로 거래실질에 맞게 특수관계법인 거래비율을 재조정하여야 하고 청구인의 일감몰아주기 증여세 회피의도가 명백히 확인된 이상 국세기본법 제14조 제3항 실질과세원칙에 따라 청구인에게 일감몰아주기 증여세를 부과하여야 한다. 2015년 3월 BBB의 경영실적보고시부터 ‘일감몰아주기보고’가 논의되었고, 2015년 5월까지 실적을 토대로 작성한 일감몰아주기 분석서류에서는 “현재 특관자거래비율이 81.34%로 앞으로 타법인 매출액 OOO 필요”라는 내용이 기재된 것으로 보아 2015년 6월 보고시부터 매월 특수관계법인 거래비율을 주기적으로 모니터링하기 시작한 것으로 판단된다. 그리고 직원들의 업무수첩의 메모에는 “EEE거래형태_일감몰아주기회피목적”, “EEE과의 거래에 대한 세무상 논리”, “AAA 관계사 매출의 적정성”, “OOO이 EEE에 선박을 대여함으로써 새로운 시가를 만든다” 등의 회의 내용이 포함되어 있어 AAA을 이용한 일감몰아주기 증여세 회피의도가 있었음을 명백히 보여주고 있다. 2015.12.28. 작성된 ‘아스팔트 신조선박OOO 계약자 변경’ 품의서를 보면, 당초 계약자가 AAA이었으나 DDD로 변경되었는데 그 변경사유 또한 BBB에 대한 운임 매출을 DDD가 담당하도록 하여 일감몰아주기 대상 매출액을 회피하기 위함이었다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 상속세 및 증여세법(2016.12.20. 법률 제14388호로 개정되기 전의 것) 제45조의3(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제) ① 법인의 사업연도 매출액(법인세법 제43조 의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(이하 이 조에서 "특수관계법인"이라 한다)에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 "특수관계법인거래비율"이라 한다)이 그 법인의 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 "정상거래비율"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "수혜법인"이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 "한계보유비율"이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 "증여의제이익"이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. 수혜법인의 세후 영업이익 × 정상거래비율의 1/2[수혜법인이 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업에 해당하는 경우에는 정상거래비율]을 초과하는 특수관계법인거래비율 × 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율
④ 제1항에 따른 매출액에서 중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 대통령령으로 정하는 매출액은 제외한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 (2016.9.1. 대통령령 제27472호로 개정되기 전의 것) 제34조의2 (특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제) ⑤ 법 제45조의3 제1항에서 "대통령령으로 정하는 비율"이란 100분의 30 [ 조세특례제한법 시행령 제5조 제1항 에 따른 중소기업(이하 이 조에서 "중소기업"이라 한다) 또는 중견기업에 해당하는 경우에는 100분의 50]을 말한다
⑧ 법 제45조의3 제4항에서 "중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 대통령령으로 정하는 매출액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액(이하 이 조에서 "과세제외매출액"이라 한다)을 말한다. 이 경우 다음 각 호에 동시에 해당하는 경우에는 더 큰 금액으로 한다.
1. 중소기업인 수혜법인이 중소기업인 특수관계법인과 거래한 매출액
2. ～ 7. (생략)
(1) 청구인은 BBB의 최대주주로 2006.4.10. 국내에서 BBB을 설립하고 아스팔트 도매업을 시작하였고 이후 사업을 확장하는 과정에서 BBB의 여러 관계사를 설립하였으며 관계사의 현황과 설립목적은 아래 <표1>과 같다. <표1> 이 사건 법인들의 현황과 설립목적 OOO
(2) 조사청은 AAA이 제3자에게 제공한 운송용역을 BBB에게 제공한 운송용역으로 재조정하였고, 체인거래를 통해 AAA이 중국 등에게 수출한 아스팔트 매출액을 BBB의 매출액에 포함하여 아래 <표2>와 같이 특수관계법인 거래비율을 재계산한 후 청구인의 일감몰아주기 증여세 과세자료를 처분청에 통보하였고 처분청은 2020.11.24. 청구인에게 일감몰아주기 증여세 OOO원을 결정․고지하였는바, 처분청의 일감몰아주기 증여의제 이익 계산내역은 <표3>과 같다. <표2> 특수관계법인 거래비율 재계산(2015년 귀속분) OOO
2. 체인거래에서 제3자에게 제공한 운송영역을 BBB에게 제공한 용역으로 보아 OOO원 증액(이 부분에 대해서는 처분청과 청구인간 다툼이 없음) <표3> 처분청의 일감몰아주기 증여의제 이익 계산 내역 OOO (3) 쟁점선결정에서 수출대행수수료 관련 결정 내용은 아래와 같다. OOO
(4) 조사청 및 청구인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 선행거래(체인거래) 관련 소송 현황은 아래 <표4>와 같다. <표4> 쟁점선결정 및 체인거래 관련 소송 진행 현황 OOO (나) AAA의 연도별 매출현황과 특수관계법인 거래비율은 아래 <표5> 및 <표6>과 같다. <표5> AAA의 연도별 매출현황 OOO <표6> AAA의 특수관계법인 거래비율 OOO (다) 조사청이 쟁점선결정에서 AAA이 직접 정유사로부터 아스팔트를 매입하여 수출한 단순거래를 정상거래로 인정한 반면 체인거래만 수출대행거래로 보는 것은 합리적이지 않다는 판단부분은 사실관계를 오인한 것이라고 주장하며 AAA의 11번 아스팔트 수출거래 중 9번은 가공거래로 판단된 체인거래 참여업체(EEE)로부터 상품을 매입하여 수출한 것이라며 관련 자료(AAA 영업실적집계표, 국세청 전산상 자료 등)를 근거로 작성․제출한 거래 흐름은 아래와 같다. OOO (라) 조사청은 BBB의 사정에 따라 AAA 명의로 아스팔트 거래가 이루어졌음을 알 수 있다며 2015.12.17., 2015.12.21. BBB의 OOO(석유제품 영업팀장)과 프라임에너지 OOO 이사의 메일내용 외 2016.1.8. AAA의 자금담당 OOO과 OOO의 메일내용을 제출하였고 2015년 3월 BBB의 경영실적보고시부터 ‘일감몰아주기보고’가 논의되었으며 직원들의 업무수첩을 제출(그 상세내역은 <별지1> 참조)하였는바, 이를 근거로 청구인이 AAA을 이용한 일감몰아주기 증여세 회피의도가 있었다는 의견이다. (마) 청구인은 직원들이 작성한 업무노트 상 일감몰아주기 증여세 검토 등은 일감몰아주기 증여세 회피를 위한 것이 아니라 OOO세무서로부터 일감몰아주기 신고납부 안내문을 수령하고 이에 대하여 사전검토 차원에서 검토한 것이라고 주장하며 이에 대한 근거로 강보민의 검찰 진술조서를 제출(그 상세내역은 <별지2> 참조)하였다.
(5) 체인거래 관련 이 사건 법인들의 제소에 대한 법원의 판단내용은 아래와 같다. < 이 사건 법인들의 1심 판결문OOO 중 일부발췌> OOO (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인에게 일감몰아주기 증여세 회피 의도가 있었고 쟁점선결정은 AAA의 수출대행용역 관련 부가가치세 과세적정여부를 결정한 것으로 체인거래를 통한 AAA의 해외매출거래가 가공거래에 해당하는지 여부에 관하여 판단한 내용이 없었다는 의견이나, 우리 원은 쟁점선결정에서 수출계약서에 수출자로 등록되어 있는 AAA을 수출대행자로 보기 어렵고 처분청이 AAA이 직접 정유사로부터 아스팔트를 매입하여 수출한 단순거래는 정상거래로 인정하였고 체인거래에 대하여만 수출대행 거래로 보는 것은 합리적인 근거가 부족하며 AAA이 판매조직이 없음이 객관적으로 확인되었다고 보기 어려워 AAA이 최종 수출자로 되어 있는 체인거래를 수출대행용역을 제공한 것으로 보는 것은 잘못이 있다고 판단OOO한바, 이는 AAA이 해외매출로 신고했던 당초 신고가 적정하고 아스팔트를 실제 수출한 것으로 판단한 것으로 보이는 점, 쟁점선결정은 체인거래만을 가공거래로 판단한 것으로 보이고 AAA이 실제 프라임에너지로부터 아스팔트를 매입한 부분도 있으며 처분청도 이 부분은 정상거래로 인정하여 실제 AAA이 아스팔트를 수출하였을 가능성을 부인하기 어려워 보이는 점, 청구인이 일감몰아주기 증여세를 회피할 의도가 있었다는 간접적인 정황만으로 AAA의 해외매출액을 BBB의 매출액으로 보아 특수관계 법인과의 거래비율을 재계산하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 AAA의 해외매출액을 BBB의 매출액으로 보아 특수관계자 법인과의 거래비율을 재계산하여 상속세 및 증여세법제45조의3에 따라 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> < 2015.12.21. BBB의 OOO과 OOO OOO이사 메일> OOO < 2015.12.17. BBB의 OOO과 OOO OOO이사 메일 > OOO < 2016.1.8. 자금담당 OOO과 영업담당 OOO 메일 > OOO < 2015년 3월 BBB의 경영실적보고 > OOO < 2015년 5월까지 실적을 토대로 예상한 일감몰아주기 서류 > OOO < 2015년 6월 BBB의 경영실적보고 > OOO < OOO의 업무수첩 내용 > OOO < BBB의 사무실에 보관중인 업무노트 > OOO < OOO의 업무노트 > OOO <별지2> OOO의 검찰 진술조서 일부 발췌 OOO
“결정내용은 붙임과 같습니다.”