명의대여자인 청구인의 경우 실사업자로부터 수령한 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 본인이 실제 부담하지 않은 쟁점의원의 기납부세액을 가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하여 납부불성실가산세를 산정하는 것은 불합리해 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
명의대여자인 청구인의 경우 실사업자로부터 수령한 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 본인이 실제 부담하지 않은 쟁점의원의 기납부세액을 가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하여 납부불성실가산세를 산정하는 것은 불합리해 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 종합소득 내의 소득구분과 금액이 다를 뿐 청구인은 이미 본인 명의로 사업소득에 대한 종합소득세를 신고․납부하였으므로 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 신고 및 납부불성실가산세를 부과하는 것은 위법하다. (가) 청구인이 쟁점의원을 실제 운영하지 않은 것은 청구인의 자금부족과 aaa가 병원 이중개설을 금지한 의료법을 위반하여 여러 의원을 개설하여 운영하고자 하는 욕심 때문에 이루어진 것으로 종합소득세를 탈루할 의도는 애초에 없었고, 청구인을 포함한 봉직의들과 aaa의 전체 종합소득세 부담내역을 계산해보면 명의를 빌려 여러 의원을 개설한 경우와 aaa 한 사람 명의로 의원을 개설한 경우를 비교해도 세부담에 차이가 없어 병원 명의대여 문제는 의료법 위반의 문제이지 조세회피목적에서 이루어진 것이 아님을 알 수 있다. (나) 쟁점의원의 명의자가 청구인으로 되어 있어 쟁점의원의 사업소득금액을 청구인 명의로 신고ㆍ납부할 수 밖에 없었고 청구인이 근로소득세를 별도로 신고ㆍ납부할 방법이 없었으며, 청구인이 쟁점의원 사업과 관련하여 신고ㆍ납부한 금액은 2016년 귀속분 종합소득금액 OOO원, 종합소득세 OOO원, 2017년 귀속분 종합소득금액 OOO원, 종합소득세 OOO원으로 과세기간별로 사업소득에 대한 종합소득세를 성실히 신고ㆍ납부하였는바, 청구인은 근로소득이 아닌 사업소득으로 종합소득세를 신고ㆍ납부하여 종합소득 내의 구분과 금액이 잘못 신고되기는 하였으나, 전체 세수면에서는 조세탈루가 일어나지 않았고 오히려 사업소득세로 훨씬 더 많은 소득금액을 신고하고 세액을 납부하였는바, 소득종류별 신고가 제대로 되지 않았다고 하여 신고 및 납부불성실가산세를 부과하는 것은 타당하지 않다. (다) 법원에서도 청구인과 같은 명의대여자가 당초 사업소득에 대한 종합소득세로 소득금액과 세액을 더 많이 신고ㆍ납부한 경우에는 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 신고 및 납부불성실가산세를 부과할 수 없다고 판시(대법원 2019.5.16. 선고 2018두34848 판결, 서울고등법원 2020.6.12. 선고 2019누45823 판결 등 참조)하고 있다.
(2) 청구인 명의로 기 신고ㆍ납부한 쟁점의원의 종합소득세는 청구인의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액에 대하여만 aaa가 납부할 세액에 충당하여야 한다. (가) 청구인이 본인 명의로 신고ㆍ납부한 종합소득세는 청구인 명의의 사업용계좌에서 납부된 것으로 실사업자인 aaa가 청구인 명의의 종합소득세를 제대로 납부하지 않거나 탈세를 하게 되면 모든 책임은 청구인이 지게 되는 것이므로 당초 신고ㆍ납부한 종합소득세는 실사업자인 aaa가 납부하였다기보다는 쟁점의원의 운영에서 발생한 소득금액으로 청구인과 aaa가 공동으로 부담한 것으로 보아야 한다. 2019.12.31. 신설된 국세기본법제51조 제11항은 이전에 기본통칙으로 있던 내용을 법으로 명문화한 것으로 종합소득세를 명의대여자 대신 실사업자가 납부한 것으로 확인된 경우에는 그 금액을 실사업자의 기납부세액으로 공제하도록 하였으나, 처분청은 실제 세금을 부담한 자에 대하여 확인하지 않고 단순히 aaa가 청구인 명의의 사업소득에 대한 종합소득세를 납부한 것으로 추정하여 동 금액을 aaa의 기납부세액으로 공제하였는바, 이는 조사공무원의 재량의 한계를 벗어난 것으로 부당하다. (나) 2019.12.31. 신설된 국세기본법제51조 제11항은 명의만 대여하고 운영을 하지 않아 명의자에게 별도의 종합소득세가 부과되지 않는 단순 명의대여사업자에게 적용하기 위한 규정으로 보이고, 이 건과 같이 실사업자와 명의자 사이에 종합소득세 등 제반 제세공과금을 차감한 일정액의 보수를 지급하기로 약정하고 실제 근로소득이나 동업소득이 지급되는 상황에서는 명의자에게 별도의 종합소득세가 부과되기 때문에 기 납부된 종합소득세는 명의자의 세금에서 먼저 차감하고 남은 금액이 있는 경우에 실사업자가 납부할 세액에 충당하여야 한다.
(1) 사업자 명의를 대여하고 실사업자로부터 수취한 근로소득에 대하여 종합소득세 신고․납부의무를 해태한 청구인에게 신고 및 납부불성실가산세를 부과하는 것은 적법하다. (가) 신고불성실가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고의무를 위반한 경우에 대하여 가하는 행정상의 제재인바, 청구인은 자신이 쟁점의원의 실사업자인 것처럼 가장하여 자신의 근로소득을 감춤과 동시에 실사업자에게 귀속되어야 할 사업소득에 관한 종합소득세 과세표준을 대신 신고하였으므로, 과세관청이 청구인의 근로소득을 파악하여 조세채권을 실현하는데 현저한 지장을 초래한 행위에 해당하고, 이를 근로소득에 대한 종합소득세 과세표준의 적법한 신고로는 볼 수 없으므로 이 건 신고불성실가산세 부과처분은 정당하다. 또한, 종합소득 과세표준 확정신고에 있어 이자ㆍ배당ㆍ사업ㆍ근로ㆍ연금ㆍ기타소득명세서를 각각 별도로 작성하여 첨부하도록 하고 있고, ‘적법한 신고’란 단순히 합산대상인 종합소득 전체로서의 종합소득세 과세표준을 산출한 결과만을 신고하는 것에 그친다고 볼 수 없으며, 납세의무자는 신고납세방식인 종합소득세에 대하여 과세관청으로 하여금 납세의무자가 작성하여 신고한 과세표준의 적정성을 사후적으로 검토할 수 있도록 각 소득별로 정당한 세액의 산출근거가 되는 증빙서류 등을 갖추어 과세표준 확정신고를 할 의무를 부담한다고 봄이 타당하므로, 이를 해태한 청구인에게 신고누락한 근로소득분 종합소득세를 과세하면서 신고불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없다. (나) 2019.12.31. 신설된 국세기본법제51조 제11항에 따라 실사업자가 납부한 것으로 확인되는 명의대여분 종합소득세는 실사업자가 납부하여야 할 세액에서 공제하는 것이 적법하고, 이 건의 경우에도 처분청은 청구인 명의로 신고된 사업소득금액을 취소하여 실사업자 aaa에게 합산하여 과세하면서 청구인 명의로 납부한 사업소득분 종합소득세는 aaa의 기납부세액으로 공제하였고, aaa의 종합소득세 납부불성실가산세를 계산할 때에 기납부세액은 가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하여 계산하였다. 청구인이 주장하는 법원 판례는 2019.12.31. 국세기본법제51조 제11항이 신설되기 전 법원에서 명의대여자가 신고ㆍ납부한 사업소득분 종합소득세에 대한 권리는 명의를 대여한 사람에게 귀속되어야 한다는 판례에 따른 해석으로, 기납부세액의 권리가 명의대여자에게 있으므로 명의대여자에게 근로소득분 종합소득세를 과세할 때 명의대여자가 당초 신고ㆍ납부한 세액은 가산세 대상 기준금액에서 차감하여 계산해야 한다는 내용이다. 그러나 2019.12.31. 국세기본법제51조 제11항이 신설 이후에는 실사업자가 세금을 납부한 것이 확인되는 경우 명의대여자가 신고ㆍ납부한 사업소득분 종합소득세에 대한 권리가 실사업자에게 있음이 명확하므로, 단순히 청구인 명의로 신고ㆍ납부하였다고 하여 직접 부담하지 않은 세금을 청구인의 기납부세액으로 차감할 수는 없고, 또한 납부불성실가산세 계산 시 이를 차감하여 계산할 수도 없다. (2) 2019.12.31. 신설된 국세기본법제51조 제11항에 따라 실사업자 aaa가 납부한 것으로 확인되는 쟁점의원 사업소득분 종합소득세는 실사업자 aaa의 기납부액에서 공제하는 것이 타당하다. (가) 2019.12.31. 신설된 국세기본법제51조 제11항에 따라 실사업자가 납부한 것으로 확인되는 명의대여분 종합소득세는 실사업자가 납부하여야 할 세액에서 공제하는 것이 적법하고, 청구인의 OOO 광역수사대 신문조서 내용을 살펴보면, 청구인은 병원 개원 준비와 관련한 모든 자금을 aaa가 지불하였고 본인은 명의만 빌려주고 근로한 것으로 진술하였으며, 이후 쟁점의원 매출이 오르면서 aaa가 사업용계좌에서 돈을 지속적으로 빼가서 청구인 명의로 운영된 병원에 문제가 발생할까봐 쟁점의원의 명의를 나중에 aaa로 변경하였다고 진술한 사실 등에 비추어 모든 수입과 지출은 실사업자인 aaa가 관리한 것이 명백하므로, aaa가 납부한 것으로 확인되는 종합소득세를 공동납부한 것으로 보아야 한다거나 청구인의 근로소득분 종합소득세에서 먼저 차감해야 한다고 주장하는 것은 타당하지 않다. (나) 명의위장의 경우 사업용계좌의 명의를 명의자로 할 수 밖에 없어 동 계좌로 수입금액과 소득세 등 제반비용의 입출금을 관리하는 것이 당연하고, 명의위장 사업장의 탈세등 문제에 대한 책임을 명의자가 진다는 주장은 전혀 근거가 없으며, 쟁점의원을 공동으로 운영하였다거나 청구인이 공동으로 세금을 부담하였다는 주장도 이를 확인할 수 있는 객관적인 근거가 없다.
① 사업자 명의를 대여한 후 실사업자로부터 받은 근로소득을 신고누락한 청구인에게 종합소득세를 부과하면서 신고․납부불성실가산세를 부과한 처분이 정당한지 여부
② 명의대여 사업장에서 사업소득으로 신고․납부한 세액을 청구인의 기납부세액으로 보아 공제하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. 제47조의3【과소신고ㆍ초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액 제47조의4【납부지연가산세】 ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(인지세법 제8조제1항 에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율 제51조【국세환급금의 충당과 환급】⑪ 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자(이하 이 항에서 “실질귀속자”라 한다)가 따로 있어 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급한다.<신설 2019.12.31.> ※ 부칙(법률 제16841호, 2019.12.31.) 제1조【시행일】이 법은 2020년 1월 1일부터 시행한다.(단서생략) 제9조【국세환급금의 충당과 환급에 관한 적용례】제51조 제11항의 개정규정은 이 법 시행 이후 국세를 환급하는 분부터 적용한다.
(1) 조사청의 aaa에 대한 개인사업자 조사종결 보고서(2021년 6월) 등에 의하면 주요 세무조사 내용은 아래 <표>와 같고, 명의위장 사업장 소득금액의 실질귀속자는 aaa인 것으로 조사되었다. <표> 조사청의 aaa에 대한 조사종결 보고서 등 주요내용 OOO
(2) 처분청에서 제출한 2018.4.20. 작성된 OOO 피의자(청구인) 신문조서 내용을 살펴보면, 청구인은 OOO지역에 OOO 계열의 다른 병원이 있는 것을 알고 있고 각 병원들의 원장은 월급여를 받는 사람으로 실제 주인은 aaa이며, 본인은 매월 OOO원의 급여와 인센티브를 수령하고 동 금액은 처음부터 aaa가 정하여 받은 것이라고 진술하였고, 쟁점의원 원장인 청구인보다 aaa와 bbb이 더 많은 자금을 가져간 사실에 대하여는 aaa가 세금을 내기 때문에 그렇다고 진술한 내용도 나타난다.
(3) 처분청에서 제출한 aaa와 청구인에 대한 종합소득세 경정결의서 내용을 살펴보면, 처분청은 쟁점의원을 포함한 명의위장 사업장들의 사업소득금액을 실사업자인 aaa의 소득금액에 합산하여 종합소득세를 과세하면서 청구인 명의로 납부한 쟁점의원의 2016ㆍ2017년 귀속 종합소득세 OOO원은 aaa의 기납부세액으로 보아 공제하였고, aaa의 종합소득세 경정시 가산세 계산 대상 기준금액에서도 차감한 것으로 나타나며, 청구인은 실사업자 aaa로부터 2016년 OOO원, 2017년 OOO원의 근로소득을 받은 것으로 보아 2021.9.6. 청구인에게 종합소득세 2016년 귀속분 OOO원, 2017년 귀속분 OOO원 합계 OOO원(신고불성실가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함)을 경정ㆍ고지한 것으로 나타난다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 이미 본인 명의로 쟁점의원 사업소득에 대한 종합소득세를 신고․납부하였으므로 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 신고․납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다고 주장하나, 신고불성실가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고의무를 위반한 경우에 그 신고의무위반에 대하여 가하는 행정상의 제재인바, 청구인이 쟁점의원의 사업소득에 대하여 종합소득세 과세표준 확정신고를 한 것은 단순히 소득의 종류를 잘못 평가한 것에 그치는 것이 아니라 자신이 사업자인 것처럼 가장하여 자신의 근로소득을 신고누락함과 동시에 실사업자 aaa에게 귀속되어야 할 사업소득에 관한 종합소득세 과세표준을 신고한 것에 불과한 것으로 보여, 이는 처분청이 청구인의 근로소득을 파악하여 과세권를 행사하고 조세채권을 실현하는데 지장을 초래하는 행위에 해당하므로 이를 청구인의 근로소득에 관한 종합소득세 과세표준의 적법한 신고로 보기는 어려운 점, 2019.12.31. 신설된 국세기본법 제51조 제11항 에 따라 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실사업자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실사업자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실사업자의 기납부세액으로 공제하는 것이고, 실사업자에 대한 종합소득세 경정시 명의대여자들이 사업소득으로 기납부한 세액에 대하여는 납부불성실가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하여 납부불성실가산세를 산정해야 할 것(조심 2020부1597, 2020.8.26., 같은 뜻임)인바, 청구인이 쟁점의원의 명의자로서 기납부한 종합소득세 중 실사업자 aaa가 납부한 것으로 확인되는 금액은 세액납부의 법률효과가 aaa에게 귀속되므로 aaa의 종합소득세 경정시 기납부세액으로 공제하고 납부불성실가산세를 계산할 때에도 가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하는 것이 타당하고, 이와 반대로 명의대여자인 청구인의 경우 실사업자로부터 수령한 근로소득에 대한 종합소득세 경정시 본인이 실제 부담하지 않은 쟁점의원의 기납부세액을 가산세 계산 대상 기준금액에서 차감하여 납부불성실가산세를 산정하는 것은 불합리해 보이는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 청구인 명의로 신고․납부한 쟁점의원의 사업소득에 대한 종합소득세를 청구인의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액에 대하여만 aaa가 납부할 세액에 충당하여야 한다고 주장하나, 2019.12.31. 신설된 국세기본법 제51조 제11항 에 따라 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실사업자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실사업자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실사업자의 기납부세액으로 공제하는 것인바, 이 건에 있어 명의대여자인 청구인이 쟁점의원의 종합소득세를 실제 부담했는지 여부는 명확하지 아니한 반면, 2018.4.20. 작성된 청구인에 대한 OOO 신문조서에서 청구인은 매월 급여와 일부 인센티브를 수령하였을 뿐 쟁점의원의 실사업자는 aaa이고 aaa가 쟁점의원의 자금을 더 많이 가져간 사실에 대하여 aaa가 세금을 내기 때문에 그런 것이라고 진술한 내용이 나타나는 점, 처분청은 쟁점사업장의 명의자를 aaa로 변경하고 종합소득세를 경정하면서 청구인 명의로 납부된 세액을 aaa의 기납부세액으로 공제한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.