쟁점매출액은 청구법인 대표이사의 어머니 계좌에 입금되었다가 대표이사의 계좌를 거쳐 청구법인의 계좌로 입금되면서 가수금으로 계상되거나 가지금금의 상환으로 회계처리된 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려우나, 부외경비의 경우 처분청이 그 존재에 대하여 재조사하여 경정함이 타당함
쟁점매출액은 청구법인 대표이사의 어머니 계좌에 입금되었다가 대표이사의 계좌를 거쳐 청구법인의 계좌로 입금되면서 가수금으로 계상되거나 가지금금의 상환으로 회계처리된 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려우나, 부외경비의 경우 처분청이 그 존재에 대하여 재조사하여 경정함이 타당함
OOO서장이 청구법인에게 한 법인세 OOO원의 부과처분과 OOO원의 소 득금액변동통지 처분(<별지1> 기재) 은 청구법인이 제시하고 있는 <별지2>의 임의감액 비용 내역이 실제 지출된 비용인지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 쟁점매출액이 사외로 유출되었다고 보아 이를 대표자인 aaa에 대한 상여로 소득처분하였으나, 쟁점매출액은 aaa의 모친 ccc의 계좌에 입금되었다가 aaa의 계좌를 거쳐 청구법인의 계좌로 입금된 후 청구법인의 사업상 경비 등으로 사용되었으므로 유사한 조세심판원 선결정례(국심 2007광1538, 2008.11.3.) 등을 고려할 때 쟁점매출액이 사외유출된 것으로 볼 수 없다. aaa의 계좌내역에 따르면 aaa이 쟁점매출액을 사외로 빼돌려 개인적인 용도로 유용한 것이 아니고 쟁점매출액 회수를 위해 청구법인 계좌에 이체한 금액은 약 OOO원에 달한다. 또한 청구법인의 세무대리인이 한 가수금과 가지급금 회계처리는 실제 현금 입출금과는 무관한 가공의 회계처리이다. 예를 들어 청구법인의 2016년 12월 가지급금 원장에는 2016.12.31. OOO원을 가지급하였다가 같은 날 회수한 것으로 기재되어있는데, 실제로는 aaa과 청구법인 계좌 사이에 아무런 거래도 이루어지지 않았다. 즉, 실제 현금 유출입과 가수금 및 가지급금 회계처리가 대부분 불일치하는 점에 비추어 볼 때, 청구법인의 가수금 및 가지급금 계정은 세무대리인이 임의로 계상해 둔 임시계정에 불과하다. 그리고 법인이 매출에 의하여 수령한 대금을 내용이 확정되지 아니한 임시계정인 가수금 계정에 계상함으로써 그 상대계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리를 하였다고 하더라도 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무일 경우 매출누락액을 사외유출된 것으로 볼 수 없는바(대법원 2002.1.11. 선고 2000두3726 판결), 2015년부터 2020년까지 청구법인의 가수금 증가 회계처리 129건 중 실제 예금 입금과 일치하는 건은 17건에 불과(금액 기준으로 전체 OOO원의 회수액 가운데 OOO원이 가수금 회계처리와 불일치)하고, 2015년부터 2019년까지 청구법인이 aaa에게 변제한 가수금 채무는 전혀 없었던 점 등의 사정을 고려하면, 청구법인의 가수금은 실제 현금 유출입과는 무관한 가공의 계정으로서 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목상의 가공채무에 불과할 뿐이므로, 쟁점매출액이 사외로 유출되었다고 볼 수 없다. 처분청의 주장대로라면, 현금매출누락분을 법인의 계좌로 이체하여 최종적으로 법인에 귀속시킨 것이 명백하더라도, 해당 법인이 임시 계정과목인 가수금 및 가지급금을 이용한 회계처리를 하였을 경우에는 그 회계처리가 현금매출누락분과 무관한 것일지라도 해당 금액을 사외유출된 것으로 보아 대표자에 대한 상여로 처분하게 되어 매우 부당하다.
(2) 처분청은 전임 대표이사 bbb의 가지급금채무를 신임 대표이사 aaa이 인수하였다고 보아 가지급금 인정이자를 대표자 상여로 aaa에게 소득처분하였으나, aaa은 bbb의 청구법인에 대한 가지급금채무를 인수한 사실이 전혀 없으므로 이는 위법한 처분이다. 나아가 대표이사 변경 이후 청구법인은 aaa에게 실제로 빌려준 가지급금도 없다. aaa의 문답 내용에 따르면, aaa은 bbb의 가지급금채무를 인수한 바 없다고 명확하게 답변(문답서 12페이지, 14-15페이지)하였다. <표1> aaa의 문답내용 일부 ◯◯◯ 처분청이 가지급금 인정이자를 aaa에게 상여처분하기 위해서는 aaa의 채무인수 사실을 입증하여 가지급금 인정이자의 귀속자가 aaa임을 증명하여야 하나, 이와 관련한 구체적인 증거를 전혀 제시하지 못한 채 막연한 주장만을 하고 있을 뿐이다. 대표이사 변경과 주식양수도는 채무인수와는 별개의 법률행위이므로 aaa이 신임 대표이사로 취임하고 bbb이 보유하던 청구법인 주식을 양수하였다는 사실만으로 aaa이 bbb의 가지급금채무를 인수하였다고 할 수 없다. 또한, 대표이사 변경 당시 aaa이 bbb의 청구법인에 대한 가지급금채무가 있다는 점을 알았고 bbb에 대한 적극적인 회수조치가 없었다고 하더라도, 전임 대표 bbb의 가지급금채무의 채무자가 aaa으로 변경되었다고 할 수 없으므로, 가지급금 인정이자의 귀속자를 aaa으로 볼 수 없다.
(3) 청구법인은 2015, 2017사업연도 법인세 신고 당시 원가율을 통상적인 수준으로 맞추기 위해 <별지2> 내역과 같이 매출원가 OOO원과 소모품비 등 OOO원을 각각 장부에서 임의로 감액하고 이를 손금으로 신고하지 아니하였다. 이는 정상적으로 지출된 비용으로서 부가가치세 매입세액도 공제받았는바, 이를 손금으로 반영하여 법인세를 경정하는 것이 타당하다. 처분청은 해당 거래의 구체적인 증빙서류가 확인되지 않는다고 주장하나, 청구법인은 해당 사업연도에 수많은 개별거래를 통하여 비용을 지출하였으나 결산 시점에 임의의 금액을 감액한 것이므로 애초에 해당 금액에 직접 대응하는 거래 증빙서류가 없을 뿐, 해당 비용을 기중에 정상적으로 장부에 계상하다가 연말에 임의로 감액한 후 손금을 과소신고한 사실이 청구법인의 원장과 법인세 과세표준 신고서에 첨부한 손익계산서를 통해 분명히 확인된다. <표2> 청구법인의 2015사업연도 상품 원장 ◯◯◯ 나아가 매입세금계산서상 공급가액 합계액이 법인세 신고시 손금 내역을 상회하여 청구법인이 손금을 임의로 감액한 사실이 구체적으로 확인된다.
(1) 청구법인 대표이사 aaa의 문답서 및 확인서 등에 따르면 2015～2020사업연도 쟁점매출액을 신고 누락하였고 쟁점매출액은 aaa의 모친 ccc 통장 및 aaa이 수령 후 법인 계좌로 이체되었다. 청구법인은 해당 쟁점매출액이 법인의 계좌로 이체될 때 수입금액이 아닌 가수금 또는 가지급금의 반제로 회계처리를 한 사실이 확인되며, 다수의 판례에 따르면 가수금으로 계상한 시점에 법인은 대표이사로부터 자금을 차입한 것이므로 상여 처분되어야 한다고 규정하고 있다. 또한 청구법인은 가지급금이나 가수금이 실제 거래와 전혀 무의미한 회계처리이고 가수금을 계상한 것이 가공채무라고 주장하나, 이는 실제 개인유사법인에 대한 세무상 기장방식의 현실을 전혀 모르고 주장하는 것이고 실제 통장입금사실과 장부의 기재일자 및 장부처리내역이 맞지 않다는 사실 등만으로 청구인의 가지급금 가수금 계정이 허위라고 단정할 수 없다. 가수금은 가지급금 인정이자 등의 계산의 기초가 되는 세법상 가지급금의 상계과목으로 처리되고 실제 재무제표에도 부채로 계상되며, 청구법인과 같은 개인유사법인들은 이 가수금을 반제하는 명목으로 법인자금을 언제든지 인출할 수 있다. 따라서 가수금으로 가지급금을 반제하였거나 가수금 자체가 해당 매출누락을 원인으로 경비 등을 사용함에 따라 발생한 것이라면 명백히 가수금을 계상시점에서 사외유출된 것으로 보는 것이다. 청구인은 회계처리 시점에 실제 통장입금 등이 확인되지 않는다는 사유로 해당 장부내용이 전부 무의미함을 주장하나, 이는 업체의 모든 금융거래가 장부상 전표기재일자와 완전히 일치해야 한다는 교과서적인 발상에서 비롯된 부당한 주장이며, 청구법인 대표이사 aaa이 신고 누락한 수입금액을 청구법인의 계좌로 이체하면서 매출 등으로 회계 처리되지 않고 가수금 등(가지급금과 상계)으로 회계 처리가 되었다면 신고 누락한 수입금액의 최종 귀속자는 대표이사이고, 청구법인은 대표이사에게 채무가 발생하므로 사외유출을 전제로 한 대표이사 aaa에 대한 상여 처분은 타당하다.
(2) 대표이사 aaa의 진술 등에 따르면, aaa의 부친이 개인사업자로 사업을 영위하던 중 aaa의 동생 bbb을 대표이사로 하여 2008.1.1. 청구법인을 설립하였다. bbb이 청구법인을 운영하면서 과다한 채무 등이 발생하여 경영상 어려운 상태가 되자, 모친 ccc는 현재 대표이사 aaa에게 청구법인 운영 등을 부탁하였고 2014.9.1. 현재 대표이사 aaa으로 변경되고 전 대표이사 bbb이 소유한 청구법인의 주식까지 인수되었다. 아래 aaa의 문답 내용에 따르면, aaa이 청구법인의 주식을 인수한 시점에 bbb은 청구법인에 상환할 가지급금 채무가 있었던 상황에서 aaa은 동생 bbb의 채무를 모두 인수한 것으로 확인된다. 또한 실제 비상장주식평가금액이 상당함에도 불구하고 액면가로 인수한 것은 이를 방증하는 것이라 할 수 있다. (문답서 7페이지) <표3> aaa의 문답 내용 일부 ◯◯◯ 상기와 같이 aaa은 bbb이 소유한 청구법인의 주식을 인수하면서 bbb의 채무(청구법인의 가지급금은 전 대표이사 bbb에게는 채무임)를 모두 인수한 것으로 진술하였으며 가지급금 인정이자에 대해서는 aaa으로 대표이사가 변경되기 전부터 계상한 것을 대표이사 변경된 이후에도 계속 계상되었으므로 aaa에 대한 가지급금 인정이자 계상은 타당하다.
(3) 2015사업연도에 차감한 매출원가 OOO원과 2017사업연도에 차감한 소모품비 OOO원 차량유지비 OOO원 광고선전비 OOO원은 차감한 실질 내용 등이 확인되지 않는다. 또한 처분청은 조사과정에서 대표이사 aaa에게 계상하지 않은 비용 등이 있으면 제출해달라고 요구하였으나, aaa은 제출할 것은 없다고 구두상 진술하였고 제시한 자료 또한 없었다. 따라서 상기와 같이 임의로 차감된 매출원가 및 소모품비 등의 판관비가 손금으로 추인되어야 한다는 명백한 증빙서류가 확인되지 않는 이상, 청구법인의 손금으로 추인될 수 없다.
① 쟁점매출액이 사외유출된 것으로 보아 대표자 상여로 소득처분하여 과세한 처분의 당부
② 청구법인의 대표이사를 귀속자로 보아 가지급금 인정이자를 상여로 소득처분하여 과세한 처분의 당부
③ 청구법인이 임의로 장부에서 감액한 비용을 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부
(1) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다.
② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.
③ 조세특례제한법 제100조의18 제1항 에 따라 배분받은 결손금은 손금으로 본다.
④ 손비의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고·결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1. 제60조에 따른 신고
2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정
3. 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고 (2) 법인세법 시행령 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것
(1) 청구법인의 심판청구서와 처분청이 제출한 답변서에 따르면, 처분청의 청구법인에 대한 조사 결과 청구법인의 수입금액 등은 ERP시스템으로 관리하고 있으며, ERP시스템 매출자료 및 국세청에 신고한 매출자료 등을 대사하여 OOO원을 신고 누락한 사실이 확인되었고, 청구법인도 매출누락 사실을 인정하고 있다.
(2) 처분청의 청구법인에 대한 조사종결보고서에 따르면, 청구법인이 신고 누락한 쟁점매출액 대부분은 청구법인의 통장으로 현금입금 되었으며, 현금 및 가수금으로 기재하였다가 기말에 가지급금과 상계하는 방식으로 회계처리하였다. <표4> 처분청의 청구법인에 대한 주요 조사 결과 ◯◯◯
(3) 처분청의 답변서 및 청구법인에 대한 조사종결보고서에 따르면, 2014.12.31. 기준 가지급금은 OOO원이며, 2015∼2019년 사업연도 동안 발생한 가지급금 및 가수금 현황은 다음과 같다. <표5> 청구법인의 2015∼2019년 사업연도 가지급금 및 가수금 내역 ◯◯◯
(4) 처분청의 청구법인에 대한 조사종결보고서 및 aaa의 문답서에 따르면, 청구법인의 가지급금은 aaa이 대표이사가 되기 이전부터 발생된 것으로, aaa은 청구법인이 거래처 어음을 막지 못해 부도위기에 처해있었으나, bbb이 과다한 채무를 발생시켜 청구법인이 이를 변제할 수 없는 상황이었으므로 bbb의 개인채무를 승계하였을 뿐, 가지급금은 인수하지 않았다고 진술한 바 있다. <표6> aaa의 문답 내용 일부 ◯◯◯
(5) aaa은 2014.12.3. bbb이 보유한 청구법인의 주식 전부(OOO)를 OOO원에 인수하였다.
(6) 청구법인은 임의 감액한 비용 일부를 손금으로 인정하여야 한다는 주장을 입증하기 위해 2015사업연도 상품 원장, 2017사업연도 소모품비 원장, 2017사업연도 차량유지비 원장, 2017사업연도 광고선전비 원장, 2015사업연도 법인세 과세표준 신고서 첨부 손익계산서, 2017사업연도 법인세 과세표준 신고서 첨부 손익계산서, 2017년 매입세금계산서 중 소모품비 내역 등을 제출하였다.
(7) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점매출액은 청구법인의 사업상 경비 등으로 사용되었고, 가수금․가지급금 회계처리가 실제 현금 입출금과 무관하므로 이를 사외 유출된 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공의 비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용액 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하고(대법원 2012.11.29. 선고 2011두4053 판결), 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 장부에 법인의 수익으로서 기재되었어야 할 매출누락액은 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 하는 바 (대법원 2002.1.11. 선고 2000두3726, 같은 뜻임), 쟁점매출액은 aaa의 모친 ccc의 계좌에 입금되었다가 aaa의 계좌를 거쳐 청구법인의 계좌로 입금될 때 가수금으로 계상하거나 가지급금과 상계하는 방식으로 가지급금 상환에 사용되었고, 청구법인은 2015∼2019 사업연도에 대표이사 aaa에 대한 가수금으로 계상했던 OOO원을 전액 상환한 것으로 보이는바, 가수금 채무가 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라고 보기 어려운 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 aaa이 bbb의 청구법인에 대한 가지급금채무를 인수한 사실이 전혀 없으므로 이를 aaa에게 귀속된 것으로 보아 과세한 처분은 위법하다고 주장하나, aaa은 취임 후 전 대표이사 bbb의 가지급금을 특수관계인 소멸 등으로 상여 처분하지 않으면서, 기존에 존재한 가지급금을 가지급금 계정이 아닌 외상매출금과 외상매입금 등의 계정으로 처리하고, 나머지 가지급금 OOO원은 미수수익으로 계상하는 등의 회계처리를 한 점 등에 비추어 aaa이 기존의 가지급금을 승계한 것으로 보아 가지급금 인정이자를 aaa에게 상여로 처분한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 처분청은 임의로 차감된 매출원가 및 소모품비 등의 판관비가 손금으로 추인되어야 한다는 명백한 증빙서류가 확인되지 않는 이상, 청구법인의 손금으로 추인될 수 없다고 주장하나, 청구법인의 원장과 법인세 과세표준 신고서에 첨부한 손익계산서를 살펴보면 해당 비용을 기중에 정상적으로 장부에 계상하다가 연말에 임의로 감액한 후 손금을 과소신고한 것으로 보이는 점, 청구법인이 임의 감액하여 손금으로 인정받지 못한 비용은 청구법인의 매입세금계산서를 수취하여 부가가치세 신고 시 매입세액 공제를 받은 금액이라고 주장하고 있는 점 등을 고려하면, 청구법인이 임의 감액하였다고 주장하는 비용에 대해 장부상의 회계처리 내용 및 부가가치세 매입세액 공제 내역 등에 비추어 실제 지출된 비용인지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지1> 법인세 경정․고지 내역 및 소득금액변동통지 내역
□ 법인세 경정․고지내역 ◯◯◯
□ 소득금액변동통지 내역 ◯◯◯ <별지2> 청구법인 제시한 임의 감액 비용 내역 ◯◯◯
결정 내용은 붙임과 같습니다.