여주현장만 개발행위 준공이 나고, 다른 현장은 아직 준공이 나지 아니하였다고 진술한 점 등에 비추어, 쟁점모듈의 공급거래가 실제 있었던 것으로 보기 어렵고, 쟁점모듈의 공급거래가 가공거래인 이상, 공정 상 쟁점모듈의 공급과 연동되어 있는 전기공사 및 철구조물 자재납품거래 또한 실제 거래가 있었던 것으로 보기 어려우며, 토공사의 경우, 심리일 현재까지도 개발행위 준공이 이루어지지 아니한 것으로 확인되므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
여주현장만 개발행위 준공이 나고, 다른 현장은 아직 준공이 나지 아니하였다고 진술한 점 등에 비추어, 쟁점모듈의 공급거래가 실제 있었던 것으로 보기 어렵고, 쟁점모듈의 공급거래가 가공거래인 이상, 공정 상 쟁점모듈의 공급과 연동되어 있는 전기공사 및 철구조물 자재납품거래 또한 실제 거래가 있었던 것으로 보기 어려우며, 토공사의 경우, 심리일 현재까지도 개발행위 준공이 이루어지지 아니한 것으로 확인되므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2021.3.2. 청구법인에게 한 2016년 제2기 부가가치세 OOO원 및 2016사업연도 법인세 OOO원의 부과처분 은 청구법인이 OOO 1호∼14호 태양광발전소 토공사와 관련하여 AAA 주식회사로부터 2016.12.26. 수취한 공급가액 합계 OOO원의 세금계산서를 정상거래에 따른 세금계산서로 보아 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다. [이 유]
(1) 청구법인은 건설업(전기공사)을 영위하는 AAA 주식회사(이하 “AAA”이라 한다)와 위 OOO의 각 태양광발전소 설치공사에 소요되는 토공사 및 전기공사(이하 각각 “토공사”, “전기공사”라 한다)에 대하여 아래 OOO과 같이 하도급계약을 체결하고, 이 중 토공사에 대하여 아래 OOO와 같이 2016.10.20.부터 2017.12.26.까지 공급가액 합계 OOO원의 매입세금계산서(이하 “쟁점매입세금계산서1-1”이라 한다)를 수취하였으며, 전기공사에 대하여 아래 OOO와 같이 2016.10.20.부터 2017.12.26.까지 공급가액 합계 OOO원의 매입세금계산서(이하 “쟁점매입세금계산서1-2”라 하고, 쟁점매입세금계산서1-1, 1-2를 통칭하여 “쟁점매입세금계산서1”이라 한다)를 수취하였다.
(2) 또한 청구법인은 제조업(금속구조물)을 영위하는 DDD 주식회사(이하 “DDD”이라 한다)와 2016.10.20. 태양광모듈 철구조물의 자재납품계약(이하 “자재납품계약”이라 한다)을 체결하고, 아래 OOO과 같이 2016.10.20.부터 2017.12.29.까지 공급가액 합계 OOO원의 매입세금계산서(이하 “쟁점매입세금계산서2”라 하고, 쟁점매입세금계산서1·2를 통칭하여 “쟁점매입세금계산서”라 한다)를 수취하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 쟁점매출세금계산서의 적법성에 대하여 다음과 같이 주장한다. (가) 점유개정 방식에 따른 재화의 공급에 대하여 살펴보면 다음과 같다.
1. 청구법인은 BBB와 쟁점모듈을 공급하는 계약을 체결한 후 쟁점모듈에 대하여 물품보관증을 BBB에게 지급하고, BBB는 청구법인의 문경공장 창고에 보관되어 있던 쟁점모듈을 필요할 때마다 청구법인에게 요청하여 반출하기로 하였다. 2)부가가치세법제15조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제28조 제1항 제1호는 재화의 이동이 필요한 경우에 대하여 현금판매, 외상판매 또는 할부판매의 경우 재화가 인도되거나 이용 가능하게 되는 때를 재화의 공급시기로 규정하고 있는데, 재화의 인도방법은 부가가치세법령에서 따로 규정하고 있지 아니하므로민법상 동산의 인도방법에 대하여 살펴보면, 인도란 점유의 이전으로 실제 현실의 인도를 원칙으로 하나, 예외적으로 당사자의 계약으로 양도인이 현실의 인도를 하지 않고 그 동산의 점유를 계속하는 때에 양수인이 인도받은 것으로 보는 점유개정을 인도방법의 하나로 규정하고 있다(민법제189조 참조).
3. 조세심판원도 재화의 인도와 관련하여민법에서 점유물의 사실적 지배를 현실적으로 이전하는 현실의 인도 이외에도 간이인도, 점유개정, 목적물반환청구권의 양도 등의 인도방법을 인정하고 있는 점을 감안하면, 재화의 현실적 이전이 없다 하더라도 가공거래로 볼 수 없다고 결정한바 있다(조심 2019중1313, 2020.4.1. 참조).
4. 이러한민법의 점유방식에 관한 법리와 조세심판원 결정례를 종합하면, 청구법인은 BBB에게 쟁점모듈을 공급하기로 하고, 그 인도방법을 상기와 같이 청구법인이 계속 점유하는 방식으로 합의하였는바, 청구법인이 계약시점에 점유개정의 방식으로 BBB에게 재화를 인도한 것으로 보는 것이 타당하다. 따라서 쟁점매출세금계산서는부가가치세법에 따라 ‘재화가 인도된 때’에 발급한 적법한 세금계산서에 해당한다. (나) 한편, 처분청은 태양광 발전소 공사현장에 청구법인의 태양광모듈이 투입되지 아니하였는바, 2016.11.8. 청구법인과 BBB가 체결한 물품공급계약은 처음부터 허위의 거래로서 쟁점매출세금계산서는 재화의 공급 없이 발급한 사실과 다른 세금계산서라는 의견이나, 청구법인의 2016년 감사보고서상 해당 사업연도의 태양광모듈 판매수량이 225,433장, 기말기준 재고가 17,628장으로 청구법인이 BBB에게 쟁점모듈을 판매할 능력이 충분히 있었다는 사실이 확인되고, AAA이 청구법인에 대한 공사대금채권을 캐피탈사에게 매각할 때 캐피탈사가 OOO에 보관되어 있던 쟁점모듈의 존재를 실사한 적도 있는바, 이러한 점을 종합하면 청구법인이 쟁점모듈을 BBB에게 공급한 것이 사실임을 알 수 있다. (다) 쟁점모듈이 투입되기로 되어 있던 태양광 설치공사가 지연되어 쟁점모듈이 공급되지 아니한 것인데, 이러한 사실만으로 쟁점매출세금계산서를 가공으로 볼 수 없다.
(2) 청구법인은 쟁점매입세금계산서의 적법성에 대하여 다음과 같이 주장한다. (가) AAA에 대한 토공사·전기공사계약 및 DDD에 대한 자재납품계약의 내용은 다음과 같다.
1. 청구법인은 AAA과 토공사 하도급계약을 체결하면서 OOO 이외 공사지역인 OOO의 공사기간은 1년으로, OOO 및 OOO의 공사기간은 30일로 정하고, 대금지급방식은 아래 OOO과 같이 ① 선급금은 계약체결 후 30일 이내에, ② 기성금은 토목설계 완료 후 30일 이내, ③ 잔금은 개발행위 준공 후 30일 이내에 지급하기로 하였다.
2. 청구법인은 AAA과 전기공사 하도급계약을 체결하면서 OOO 이외 공사지역의 경우, 공사기간을 약 1년으로 정하고, 대금지급방식은 아래 OOO와 같이 ① 선급금은 계약체결 후 30일 이내, ② 기성금은 주요자재(모듈) 입고 후 30일 이내, ③ 잔금은 사용 전 검사 완료 후 30일 이내 지급하기로 하였다.
3. 다만, OOO의 공사에 대하여는 토공사는 공사기간을 1달로, 전기공사는 1년으로 하고, 대금은 기성금으로 일시에 지급하는 것으로 하였다.
4. 청구법인은 태양광발전소 설치공사에 필요한 철구조물을 DDD로부터 제작·공급받기로 하면서, 그 납품기한을 계약일로부터 약 1년으로 정하고, 대금지급방식은 아래 OOO과 같이 ① 계약금은 계약체결 후 10일 이내, ② 중도금은 원재료 수급 후 30일 이내, ③ 잔금은 사용 전 검사 완료 후 30일 이내에 지급하기로 하였다. (나)부가가치세법상 원칙적으로 재화의 공급시기는 재화의 이동이 필요한 경우, 재화가 인도되는 때이고, 용역의 공급시기는 역무의 제공이 완료되는 때 또는 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때이나(부가가치세법제16조 제1항), 재화 또는 용역의 공급시기에 대한 특례를 두어 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하기로 정하는 경우[계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 재화를 인도하는 날(재화를 이용 가능하게 하는 날)까지 또는 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상으로 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받기로 정하는 경우]에는 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’를 재화 또는 용역의 공급시기로 정하고 있다(부가가치세법제15조 제2항, 제16조 제2항, 같은 법 시행령 제28조 제3항 제3호, 제29조 제1항 제1호 및 같은 법 시행규칙 제18조 제1호, 제20조 제1호). 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인과 AAA 간 체결한 토공사(OOO, OOO)·전기공사(OOO 공사 제외)계약 및 DDD과 체결한 자재납품계약은 계약금 지급일로부터 재화인도일 또는 용역완료일이 6개월 이상으로 그 기간 내에 대금을 분할하여 받기로 한 중간지급조건부 계약에 해당한다. 따라서 AAA과 DDD은 위 공사에 대하여 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’에 세금계산서를 발급할 수 있는바, 청구법인이 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’에 쟁점매입세금계산서를 수취하였다면, 이는 적법한 세금계산서에 해당한다. 쟁점매입세금계산서와 관련하여 각 계약별로 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’는 아래 OOO과 같다. (다) 청구법인과 AAA 간 체결한 토공사 계약 중 OOO, OOO를 제외한 나머지 OOO·OOO·OOO 공사는 그 계약기간이 30일로 계약금을 받기로 한 날부터 용역제공 완료일까지 6개월 이상이 되지 아니하여 중간지급조건부에 해당하지 아니하고, 전기공사계약 중 OOO 공사는 일시금 지급조건으로 중간지급조건부 계약에 해당하지 아니하는바, 이러한 경우에는 원칙적으로부가가치세법상 용역의 공급시기를 판단하여 역무의 제공이 완료된 때에 세금계산서를 발급하여야 한다. 다만,부가가치세법은 예외적으로 사업자가 재화 또는 용역의 공급시기 전에 그에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 그 받은 대가에 대하여 세금계산서를 발급하면 그 세금계산서를 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다고 규정하고 있다(부가가치세법제17조 제1항). 따라서 청구법인이 AAA로부터 OOO·OOO·OOO에 대한 토공사 계약 상 잔금(OOO는 준공금)과 OOO 전기공사계약 상 기성금에 대하여 그 용역이 공급된 시기에 발급한 세금계산서를 수취하였거나, 청구법인이 용역이 공급되기 전에 잔금 또는 기성금을 지급하고, 그에 대한 세금계산서를 수취하였다면, 위 공사에 대한 매입세금계산서 또한 가공세금계산서로 볼 수 없다.
(3) 쟁점매입세금계산서의 적법성에 대하여 아래에서 보다 상세히 기술하고자 한다. (가) 쟁점매입세금계산서1-1에 대하여 살펴보면 다음과 같다.
1. 쟁점매입세금계산서1-1 중 OOO 이외 OOO·OOO, OOO 및 OOO 공사잔금에 대한 매입세금계산서는 그 용역의 공급시기 전에 청구법인이 미리 대금을 지급함에 따라 AAA이 발행한 세금계산서로, 선발행 세금계산서 특례에 따른 적법한 세금계산서이다.
2. 쟁점매입세금계산서1-1 중 OOO 공사의 준공금에 대하여 수취한 매입세금계산서는 실제 토공사의 용역공급이 완료됨에 따라 수취한 것으로, 용역의 공급시기에 따라 수취한 적법한 세금계산서이다.
1. 쟁점매입세금계산서1-2 중 청구법인이 중간지급조건부 계약인 OOO 이외 지역의 전기공사계약상 중도금에 대하여 수취한 매입세금계산서는 ‘주요자재(모듈) 입고 후 30일 이내’에 적법하게 발급한 세금계산서이고, 잔금에 대하여 수취한 매입세금계산서는 청구법인이 대금을 지급함에 따라 선발행된 세금계산서로 적법하게 발급한 세금계산서이다.
2. 청구법인은 OOO 공사계약에 대하여 OOO 이외 공사와 같이 중간지급조건부 계약으로 오인하여 계약상 대금지급일로 정한 ‘주요자재(모듈) 입고일’인 2016.11.8.을 기준으로 2016.12.26. AAA로부터 OOO 공사에 대한 매입세금계산서를 수취하게 되었다. 이후 OOO 공사의 각 수분양자들은 2018.6.4.경 OOO으로부터 발전사업허가증을 발급받고, 2019년 1월부터 2019년 9월까지 한국전기안전공사로부터 사용 전 검사를 완료하였는바, AAA은 전기공사에 대하여 실제 역무의 제공을 완료하였으나, 청구법인과 AAA 간에부가가치세법에 대한 오인이 있어 매입세금계산서를 착오로 수취한 것뿐이다. (다) 쟁점매입세금계산서2에 대하여 살펴보면 다음과 같다.
1. DDD이 중간지급조건부 계약인 자재납품계약상 기성금(계약서상 중도금)에 대하여 그 대가지급시기인 ‘원재료 수급일로부터 30일 이내’에 세금계산서를 발급한 것이라면 이는 적법한 세금계산서라 할 것이다.
2. DDD의 자재납품계약은 태양광모듈 지지대인 철구조물을 납품하는 것으로 그 원재료인 철판은 주식회사 EEE(이하 “EEE”이라 한다)로부터 구매하였는바, DDD의 철구조물 제작을 위한 철판소요량은 아래 OOO와 같고, DDD이 EEE로부터 매입한 철판의 매입일자, 제품명, 수량 등은 아래 OOO와 같다.
3. 결국 DDD은 원재료를 매입한 2016.11.11.부터 2016.11.29.까지 각 매입일자를 기준으로 하여 2016.12.26.에 기성금에 대한 세금계산서를 발급하였는바, 이는 적법한 세금계산서라 할 것이다.
(4) 이와 같이 쟁점매입세금계산서1-1 중 OOO 이외 공사에 대한 세금계산서는 청구법인이 실제 대금을 지급함에 따라 수취한 선발행 세금계산서로 적법하고, OOO 공사에 대한 세금계산서는 실제 역무의 제공이 완료된 때인 발주자의 준공검사 완료 시에 수취한 세금계산서로서 적법한 세금계산서이다. 또한 쟁점매입세금계산서1-2 중 OOO 이외 공사의 중도금에 대한 세금계산서는 중간지급조건부 계약에 따라 그 대금지급일로 정한 주요자재(모듈) 입고일을 기준으로 하여 수취한 세금계산서이고, 잔금에 대한 세금계산서는 실제 대금을 지급함에 따라 수취한 세금계산서로서 적법한 세금계산서이다. 다만 OOO 공사에 대한 세금계산서는 실제 용역의 공급이 완료되었으나, 용역의 공급시기를 오인하여 발급한 것일 뿐이다. 마지막으로 쟁점매입세금계산서2는 중간지급조건부 계약에 따라 그 원재료 매입일을 기준으로 수취한 세금계산서로서 적법한 세금계산서이다.
1. OOO 및 OOO의 발전사업 허가증 발급일 및 개발행위 허가일은 2017.1.20.로 확인되고, 현재까지 토공사 등이 전혀 진행되지 아니하고 있다.
2. OOO 및 OOO의 발전사업 허가증 발급일은 2017.5.30.로 확인되고, 현재까지 개발행위 허가증을 발급받지 못하여 토공사 등이 전혀 진행되지 아니하고 있다.
3. OOO·OOO의 발전사업 허가증 발급일은 2017.8.30.로 확인되고, 현재까지 개발행위 허가증을 발급받지 못하여 토공사 등이 전혀 진행되지 아니하고 있다.
4. OOO의 발전사업 허가증 발급일은 2016.12.22., 개발행위 허가증 발급일은 2017.9.13.로 확인되고, 2019년에 공사가 완료되어 사용 전 검사를 받아 분양한 상태이며, OOO는 토공사는 완료되었으나 태양광모듈이 설치되지 아니하였는바, OOO의 토공사는 단기공사(공사기간: 2016.12.1.～2016.12.31.)로 개발행위 허가 전인 2016년에는 토공사를 시작할 수 없었던 상태로 확인된다. (나) 상기 공사 현장 중 OOO를 제외한 공사현장은 2020년 7월에 조사청이 세무조사에 착수할 때까지도 토공사를 진행하고 있거나, 아직 개발행위 허가조차 받지 못한 상태임에도 청구법인은 모든 공사현장의 토공사 잔금에 대한 공급가액 OOO원의 세금계산서를 2017.12.26. 및 2017.12.29.에 모두 수취한 것으로 확인된다. (다) 청구법인은 대금의 지급만으로 중간지급조건부와 선발행 세금계산서 특례를 주장하나, 중간지급조건부 용역의 공급은 계약금을 받기로 한 날의 다음날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로, 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우에 적용하는 것이고, 선발행 세금계산서도 용역의 공급시기 도래 전에 지급받은 대가에 대하여 세금계산서를 발급하는 경우에 해당 대가지급시기를 용역의 공급시기로 보는 것인바, 실제 재화 또는 용역의 공급이 있는 거래에 대하여 공급시기 특례를 적용하는 것이지, 청구법인과 같이 개발행위 허가조차 받지 아니한 공사현장에 대하여 세금계산서를 수취한 것에 대하여 정상거래가 있었던 것으로 볼 수 없고, AAA의 실행위자 AAA의 심문조서에 의하면, AAA은 “자금이 필요하였기 때문에 청구법인에게 요청하여 세금계산서를 발급한 것이다.”라고 진술한 점을 고려할 때, 적법한 세금계산서의 수수로 가장하기 위하여 대금의 지급만 이루어진 상태에서 세금계산서를 수취한 것으로 판단된다. (라) 또한, 청구법인은 OOO가 단기공사로서 개발행위 허가일인 2017.9.13. 이전인 2016년 12월에는 토공사를 시작할 수도 없는 상태에서 세금계산서만을 수취하였고, 청구법인이 진입로 공사(산림훼손)를 하였다는 주장은 현행법상 불가능한 일이며, 인터넷 지도상 2016년에는 여전히 개발되지 아니한 임야상태로 확인되고, 2018년이 되어서야 개발하는 형태를 보이고 있다. (마) 따라서 청구법인이 토공사 잔금에 대하여 수취한 세금계산서는 공급시기(역무의 제공완료)가 도래하기 전에 수취한 세금계산서에 해당한다.
(3) 청구법인은 쟁점매입세금계산서1-2에 대하여 용역의 공급시기 전에 미리 대금을 지급함에 따라 수취한 것으로, 선발행 세금계산서 특례에 따른 적법한 세금계산서에 해당한다고 주장하나, (가) 전기공사의 공사현장별 진행상황 및 관련 내용은 토공사의 경우와 같고, ‘주요자재인 모듈의 입고’란 일반적으로 현장에 입고된 것을 말하는 것으로 미준공 현장에 쟁점모듈이 입고되지 아니한 이상, 설령 재화의 인도 및 소유권이 이전되지 아니한 쟁점모듈에 대한 대금지급이 이루어졌다 하더라도 전기공사 중도금과 잔금에 대하여 발급한 세금계산서는 세금계산서 선발행 요건에 해당되지 아니한다. (나) 또한 청구법인은 청구법인의 OOO에 보관중인 쟁점모듈의 이동이 없는 상태에서 ‘물품보관증’만으로 세금계산서를 수수하고, 이를 정상적인 거래가 이루어진 것이라고 주장하나, 통상적인 거래에서는 거래명세표, 제품의 입·출고 관리 등의 관련서류를 작성·보관하기 마련인데, 물품보관증과 계약서 외엔 제품의 이동에 대한 아무런 증빙이 없으므로 이를 정상적인 거래로 보기 어렵다. (다) 청구법인은 OOO의 전기공사(태양광모듈 설치 등)에 FFF㈜에서 제조한 모듈을 사용하였는데, 전술한 바와 같이 ‘주요자재인 모듈의 입고’란 일반적으로 현장에 입고된 것을 말하는 것으로 쟁점모듈이 현장에 입고되지 아니하였고, 실제 모듈이 존재하지도 아니한 상태에서 입고될 수도 없는 것인바, 대금이 지급되었다는 사실만으로는 세금계산서 선발행 요건에 해당되지 아니한다. (라) 이와 같이 쟁점매입세금계산서1-2 중 전기공사의 중도금 및 잔금에 대하여 수취한 매입세금계산서는 청구법인이 공급시기(역무의 제공완료)가 도래하기 전에 수취한 세금계산서에 해당한다.
(4) 청구법인은 DDD이 EEE로부터 매입한 철판으로 청구법인에 철구조물을 납품한 것으로, 이는 정상거래에 해당한다고 주장하나, (가) DDD의 실행위자 AAA은 처분청 조사 시 “DDD은 청구법인과 하도급계약을 체결하면서 청구법인은 신용공여자의 역할만 하였을 뿐, 태양광사업의 토목공사 및 철구조물 설치에 대한 직접적인 역할은 하지 아니하였다.”라고 진술한바 있다. (나) 또한, 처분청은 청구법인에 대한 세무조사 당시 청구법인에게 DDD과의 거래 관련 서류제출을 요구하였고, 이에 청구법인은 계약서, 세금계산서 등을 제출하였으나, 청구법인이 심판청구 시 제출한 ‘8개 태양광발전소 공사현장에 필요한 철판소요량’ 및 ‘DDD의 EEE에 대한 철판매입내역’은 제출하지 아니하였는데, DDD이 EEE로부터 철판을 매입하였고, 매입한 철판을 가공하여 철구조물 제작 후 청구법인에게 납품하였다는 주장에 반해, ‘DDD의 EEE에 대한 철판매입내역’상 철판매입일자인 2016.11.11.～2016.11.29. DDD이 EEE로부터 세금계산서를 수취한 내역이 확인되지 아니한다. (다) 따라서 쟁점매입세금계산서2는 청구법인이 공급시기(역무의 제공완료)가 도래하기 전에 수취한 세금계산서에 해당한다.
(5) 이와 같이 이 사건의 거래형태를 종합적으로 살펴보면, 청구법인이 BBB와 쟁점모듈에 대한 거래가 이루어진 직후 BBB의 경제적 공동체인 AAA, DDD로부터 세금계산서를 수취하면서 청구법인 뿐만 아니라 모든 거래법인의 매출이 급증하였고, 미준공 공사현장에 대한 세금계산서를 수수함으로써 AAA은 대출을 받아 사업운영자금으로 사용한 것으로 확인되는바, 청구법인과 관련 거래법인들이 쟁점모듈의 매출·매입 거래를 통하여 외형 부풀리기와 자금융통목적으로 세금계산서만을 수수한 것으로 판단된다.
① 쟁점매출세금계산서를민법상 재화의 인도에 대한 예외사항인 점유개정방식에 따른 적법한 세금계산서로 볼 수 있는지 여부
② 쟁점매입세금계산서 중 토공사(잔금), 전기공사(중도금 및 잔금) 및 자재납품계약(중도금)에 대한 세금계산서를 중간지급조건부 계약의 공급시기 및 선발행 세금계산서 특례에 따른 적법한 세금계산서로 볼 수 있는지 여부
(1) 처분청의 청구법인에 대한 부가가치세 조사 보충조서에서 확인되는 사항은 다음과 같다. (가) 처분청은 조사청의 BBB, AAA 및 DDD에 대한 거래질서조사 결과, 청구법인이 2016년 제2기∼2017년 제2기 과세기간 동안 BBB에 사실과 다른 매출세금계산서 OOO원을 발급하고, AAA 및 DDD로부터 사실과 다른 매입세금계산서 OOO원을 수취한 사실이 확인되어 조사대상자로 선정한 것으로 나타난다. (나) 2020년 7월에 조사청이 작성한 조사종결보고서에 나타난 조사청의 BBB, AAA 및 DDD에 대한 조사결과는 다음과 같다.
1. BBB(대표 BBB)는 CCC(BBB의 자)와 AAA이 실제 운영하고 있고, 2016.11.8. 청구법인으로부터 수취한 공급가액 OOO원의 쟁점모듈에 대한 세금계산서는 미준공 공사현장에 실제 재화의 인도 없이 세금계산서를 수수한 것으로 보아 해당 매입세금계산서 전액을 가공으로 확정하였다.
2. AAA(대표 DDD)은 AAA이 실제 운영하고 있고, 미착공된 공사현장에 자금이 필요하여 청구법인에게 세금계산서를 발급하였으며, 조사일 현재에도 토공사가 진행되고 있는 현장에 대한 매출세금계산서를 발급(2016년 제2기 OOO원, 2017년 제2기 OOO원 합계 OOO원)하여 가공으로 확정하였다.
3. DDD(대표 DDD)은 AAA이 실제 운영하고 있고, AAA은 조사청에 “청구법인은 신용공여자의 역할만 하였을 뿐, 태양광사업에 대한 토목공사 및 철구조물 설치에 대한 역할은 하지 않았다”라고 진술하였는바, DDD이 2016.12.26. 발행한 공급가액 OOO원의 세금계산서는 착공되지 아니한 공사현장에 대하여 발행한 세금계산서로 보아 해당 세금계산서 전액을 가공으로 확정하였다.
4. 또한, 위 3개 업체의 실질적 업무가 수행되는 장소는 OOO로서 하나의 사무실로 운영되고 있고, 금융거래, 세금계산서 발급 등의 업무를 한 곳에서 총괄적으로 관리하는 등 경제적 공동체로 판단하였다. (다) 처분청의 BBB에 대한 조사결과는 다음과 같다.
1. 청구법인이 BBB에게 20 16.11.8. 발행한 매출세금계산서(공급가액 OOO원)는 미준공 공사현장에 대하여 발급한 세금계산서로 확인된다.
2. 쟁점모듈 거래에 대하여 청구법인과 BBB가 작성한 계약서는 실제 쟁점모듈의 생산 및 공급 없이 작성된 계약서일 가능성이 높고, 설령 실제 계약서 작성이 이루어졌다고 하더라도 미준공 현장에 실제 재화의 인도 없이 계약서 작성일인 2016.11.8. 쟁점모듈에 대한 세금계산서를 전액을 발급한 것으로 확인된다.
3. 해당 거래대금에 대하여 담보제공 없이 모두 외상거래로 이루어졌고, BBB와 청구법인의 외상대금상환과 관련하여 일관되지 못한 진술을 하는 등 실제 거래대금의 수수가 확실하지 아니하다.
4. BBB에게 소유권이 이전된 쟁점모듈을 보관하는 있는 장소는 청구법인의 OOO으로 청구법인은 이를 확인할 수 있는 증빙으로 청구법인이 작성한 보관증을 제출하였으나, 실제 태양광공사 미준공 현장에 각 거래단계별로 쟁점모듈이 인도되었다는 주장을 확인할 수 있는 증빙은 없다.
5. 청구법인이 BBB에게 2016.11.30. ‘OOO’ 현장명으로 발행한 인버터 및 수배전반 관련 세금계산서(공급가액 OOO원)는, OOO 공사현장이 2017.5.4. 개발행위 허가 후 최근에 토목공사까지 완료된 현장으로 청구법인이 태양광모듈의 공급 없이 세금계산서를 선발급한 이유에 대하여 청구법인의 대표는 알지 못한다고 진술하는 등 정상거래임을 확인할 수 있는 증빙이 없다.
6. 조사청의 BBB에 대한 거래질서 조사결과, 상기 거래에 대하여 가공거래로 확정하였고, 청구법인도 상기 거래에 대한 증빙서류를 제시하지 못하고 거래내용조차 정확히 진술하지 못하는 등 청구법인이 BBB에게 실제 재화나 용역의 공급 없이 사실과 다른 매출세금계산서를 발행한 것으로 보아 전액 가공거래로 확정하였다. (라) 처분청의 AAA에 대한 조사결과는 다음과 같다.
1. 청구법인의 공사현장 중 OOO를 제외한 나머지 공사현장은 현재까지 토공사를 진행하고 있거나 아직 개발행위 허가조차 받지 못한 상태임에도 청구법인은 미준공 공사현장에 대한 세금계산서(공급가액 OOO원)를 수취한 것으로 확인된다.
2. 토공사의 경우 도급계약서상 중간지급조건부에 해당되어 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’를 공급시기로 보아야 하므로, 현재 토공사가 진행 중인 상태에서 선급금 및 중도금에 대하여 발급한 세금계산서는 적법한 세금계산서에 해당하나, 대금의 지급이 없고, 개발행위의 준공이 되지 아니한 상태에서 발급한 잔금에 대한 세금계산서는 AAA이 공급시기(역무의 제공완료)가 도래하기 전에 발급한 세금계산서에 해당한다.
3. 전기공사의 경우 도급계약서상 중간지급조건부에 해당되어 ‘대가의 각 부분을 받기로 한 때’를 공급시기로 보아야 하므로 선급금에 대하여 발급한 세금계산서는 적법한 세금계산서에 해당하나, 중도금과 잔금에 대하여 발급된 세금계산서는 주요자재인 모듈이 현장에 입고되지 아니하였을 뿐만 아니라, 실제 모듈이 존재하지 아니하여 입고가 불가능한 상태이고, 설령 대금이 지급되었다 하더라도 세금계산서 선발행 요건에 해당되지 아니하므로 중도금과 잔금에 대한 세금계산서는 AAA이 공급시기(역무의 제공완료)가 도래하기 전에 발급한 세금계산서에 해당한다.
4. 조사청의 AAA에 대한 거래질서 조사결과, 상기 거래에 대하여 가공거래로 확정하였고, 청구법인도 상기 거래에 대한 증빙서류를 제시 못하고 거래내용조차 정확히 진술하지 못하는 등 청구법인이 AAA로부터 용역의 공급 없이 공급시기 도래 전에 세금계산서를 수취한 것으로 보아 가공거래로 확정하였다. (마) 처분청의 DDD에 대한 조사결과는 다음과 같다.
1. DDD의 실제 운영자 AAA은 청구법인과 하도급계약을 체결하면서 “청구법인은 신용공여자의 역할만 하였을 뿐, 태양광사업의 토목공사 및 철구조물 설치에 대한 직접적인 역할은 하지 아니하였다.”라고 진술하였다.
2. 조사청의 DDD에 대한 거래질서 조사결과, 상기 거래에 대하여 가공거래로 확정하였고, 청구법인도 상기 거래에 대한 증빙서류를 제시 못하고 거래내용조차 정확히 진술하지 못하는 등 청구법인이 중도금(계약금 제외)에 대하여 DDD로부터 용역의 공급 없이 공급시기 도래 전에 세금계산서를 수취한 것으로 보아 가공거래로 확정하였다.
(2) BBB, DDD 및 BBB의 거래처인 주식회사 GGG(이하 “GGG”이라 한다)이 2020.11.6. 제기한 이 사건과 동일쟁점의 선결정례[조심 2021전541∼543(병합), 2021.11.30., 이하 “관련사건”이라 한다] 결정문에 나타난 우리 원의 판단사항은 아래 OOO과 같다.
(3) 청구법인이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사항이 확인된다. (가) 청구법인은 거래처들과 실지거래가 있었다는 증빙으로 BBB와 2016.11.8. 체결한 쟁점모듈에 대한 공급계약서, 분양사와 2016.10.20. 체결한 태양광발전소 설치공사 도급계약서(변경계약서 포함), AAA과의 토공사·전기공사 하도급계약서 및 DDD과의 자재납품계약서를 제출하였다. (나) 청구법인의 대표이사 EEE이 2016.11.8. 발급한 쟁점모듈의 물품보관증에 의하면, 청구법인은 태양광모듈 34,000장(단가 OOO원, 합계 OOO원)을 2016.11.8. 청구법인의 OOO 물류창고에 보관 중(보관기한 납품요청일까지, 6개월 이내)이고, 출고예정지는 미정(BBB 태양광발전소)으로 하여 물품보관증을 발급한 것으로 나타난다. (다) 각 공사현장별 개발행위(토지형질변경)허가증, 진입도로 부지조성허가 공문서 및 전기(발전)사업 허가증에 나타난 해당 허가일자는 아래 OOO과 같다.
(4) 처분청이 제출한 AAA 및 DDD의 실행위자 AAA의 심문조서 주요내용은 아래 OOO와 같다.
(5) 청구법인과 AAA 간 체결한 OOO현장(OOO) 태양광발전소 토공사의 하도급계약서에 의하면, 아래 OOO과 같이 준공금의 지급시기는 “발주자 준공검사 후 30일 이내”로 나타나고, OOO현장 토공사의 발주자인 분양사와 청구법인이 AAA에게 발급한 공사(용역)완료확인서에 의하면, OOO현장 토공사 공사완료일은 2016.12.26.로 청구법인이 AAA로부터 수취한 OOO현장 토공사 관련 매입세금계산서(공급가액 OOO원)의 발급일(2016.12.26.)과 동일한 날짜로 확인된다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점매출세금계산서가민법상 점유개정방식에 따른 정상거래 후 발급한 적법한 세금계산서이고, 쟁점매입세금계산서 중 토공사(잔금), 전기공사(중도금 및 잔금) 및 자재납품계약(중도금)에 대한 세금계산서는 중간지급조건부 계약의 공급시기 및 선발행 세금계산서 특례에 따라 수수한 적법한 세금계산서라고 주장하나, (가) 조사청의 BBB, AAA 및 DDD에 대한 세무조사 결과, BBB가 쟁점모듈 등의 거래에 대하여 미준공 공사현장에 실제 재화의 인도 없이 세금계산서를 수수하였고, AAA은 미착공된 공사현장에 자금회전을 위하여 청구법인에게 세금계산서를 발급하였으며, DDD은 착공되지 아니한 공사현장에 대하여 세금계산서를 발급한 것으로 보아 해당 세금계산서들을 각각 사실과 다른 세금계산서로 확정한 것으로 나타나는 점, (나) 처분청의 청구법인에 대한 부가가치세 조사결과, BBB는 쟁점모듈 등의 거래대금에 대하여 담보제공 없이 모두 외상거래를 하였고, 해당 외상대금 상환과 관련하여 일관되지 못한 진술을 하는 등 실제 거래대금의 수수가 확실하지 아니하며, 청구법인은 쟁점모듈의 물품보관증 외에 각 거래단계별로 쟁점모듈이 공사현장에 인도되었다는 사실을 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 아니한 점, 청구법인의 공사현장 중 OOO현장을 제외한 나머지 공사현장은 현재까지 토공사를 진행하고 있거나, 아직 개발행위 허가조차 받지 못한 상태임에도 AAA은 미준공 공사현장의 잔금에 대한 세금계산서를 발급하였으며, 전기공사의 경우 쟁점모듈이 현장에 입고되지 아니하였을 뿐만 아니라, 설령 대금이 지급되었다 하더라도 쟁점모듈의 거래가 가공거래인 이상, 세금계산서 선발행 요건에 해당되지 아니하는 점, DDD의 실제 운영자 AAA은 청구법인과 하도급계약을 체결하면서 “청구법인은 신용공여자의 역할만 하였을 뿐, 태양광사업의 토목공사 및 철구조물 설치에 대한 직접적인 역할은 하지 아니하였다.”라고 진술한 점 등을 고려하여 해당 세금계산서들을 각각 사실과 다른 세금계산서로 확정한 것으로 나타나는 점, (다) 관련사건의 결정문에 의하면, 우리 원은 쟁점모듈 거래에 대하여 “쟁점모듈의 검수 및 관련한 담보의 제공 사실이 없었던 것으로 조사되어 통상적인 재화의 공급으로 보기 어려운 점, 태양광발전소 공사현장이 개발행위 허가 또는 토목공사 전이거나, 실제 공사현장이 없거나, 청구법인 외의 다른 제조사의 모듈이 설치되는 등 쟁점모듈이 공급될 수 없는 곳이었고, BBB 등이 제출한 자료가 실제 거래가 있었던 것처럼 조작된 것으로 확인된 점, 달리 쟁점모듈 등의 실제 공급사실을 확인할 수 있는 구체적·객관적인 증빙이 제출되지 아니한 점 등에 비추어 쟁점모듈의 공급거래가 중간지급조건부 등 재화 또는 용역의 공급시기 특례의 적용대상에 해당된다는 청구주장을 받아들이기 어렵다”고 결정한 것으로 나타나는 점, (라) 청구법인 또한 조세심판관회의에서 OOO현장만 개발행위 준공이 나고, 다른 현장은 아직 준공이 나지 아니하였다고 진술한 점 등에 비추어, 쟁점모듈의 공급거래가 실제 있었던 것으로 보기 어렵고, 쟁점 모듈의 공급거래가 가공거래인 이상, 공정 상
모듈의 공급과 연동되어 있는 전기공사 및 철구조물 자재납품거래 또한 실제 거래가 있었던 것으로 보기 어려우며, 토공사의 경우, 심리일 현재까지도 개발행위 준공이 이루어지지 아니한 것으로 확인되므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (마) 다만, OOO현장(OOO) 토공사의 경우, 다른 공사현장과 달리 계약서 상 준공금의 지급시기가 “발주자 준공검사 후 30일 이내”로 되어 있고, 발주자인 분양사 및 청구법인이 AAA에게 발급한 공사(용역)완료확인서 상 공사완료일이 2016.12.26.로 확인되며, AAA은 해당 공사완료일인 2016.12.26. 청구법인에게 해당 공사에 대한 세금계산서를 발급한 것으로 나타나는바, 청구법인과 AAA이 여주현장 토공사에 대하여 수수한 2016.12.26.자 공급가액 합계 OOO원의 세금계산서는 적법한 세금계산서에 해당하는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 부가가치세법 제15조[재화의 공급시기] ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 재화를 공급하는 경우 등의 재화의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제16조[용역의 공급시기] ① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.
2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때
② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제17조[재화 및 용역의 공급시기의 특례] ① 사업자가 제15조 또는 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기(이하 이 조에서 “재화 또는 용역의 공급시기”라 한다)가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 그 받은 대가에 대하여 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하면 그 세금계산서 등을 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
② 사업자가 재화 또는 용역의 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서를 발급하고 그 세금계산서 발급일부터 7일 이내에 대가를 받으면 해당 세금계산서를 발급한 때를 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
③ 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 재화 또는 용역을 공급하는 사업자가 그 재화 또는 용역의 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서를 발급하고 그 세금계산서 발급일부터 7일이 지난 후 대가를 받더라도 해당 세금계산서를 발급한 때를 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
1. 거래 당사자 간의 계약서·약정서 등에 대금 청구시기(세금계산서 발급일을 말한다)와 지급시기를 따로 적고, 대금 청구시기와 지급시기 사이의 기간이 30일 이내인 경우
2. 재화 또는 용역의 공급시기가 세금계산서 발급일이 속하는 과세기간 내(공급받는 자가 제59조 제2항에 따라 조기환급을 받은 경우에는 세금계산서 발급일부터 30일 이내)에 도래하는 경우
④ 사업자가 할부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우의 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급한 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다. 제32조[세금계산서 등] ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호
5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제38조[공제하는 매입세액] ① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다.
1. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 부가가치세액(제52조 제4항에 따라 납부한 부가가치세액을 포함한다)
② 제1항 제1호에 따른 매입세액은 재화 또는 용역을 공급받는 시기가 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제한다. 제39조[공제하지 아니하는 매입세액] ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.
1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재 사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.
2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급 받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. (2) 부가가치세법 시행령 제28조[구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기] ③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 재화의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날 이후에 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날을 그 재화의 공급시기로 본다.
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우 제29조[할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우
(3) 민법 제189조[점유개정] 동산에 관한 물권을 양도하는 경우에 당사자의 계약으로 양도인이 그 동산의 점유를 계속하는 때에는 양수인이 인도받은 것으로 본다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.