기존 장례식장과 쟁점장례식장의 시설상태 등을 감안하여 그 임대료들을 비교하면, 쟁점장례식장의 임대료가 저가로 보여 쟁점장례식장을 기부 받은 것에 대한 대가가 없다는 청구주장을 그대로 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점장례식장 신축비용을 선수임대료로 보아 각 과세기간별로 안분계산한 금액을 부가가치세 매출금액 또는 법인세 익금에 산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
기존 장례식장과 쟁점장례식장의 시설상태 등을 감안하여 그 임대료들을 비교하면, 쟁점장례식장의 임대료가 저가로 보여 쟁점장례식장을 기부 받은 것에 대한 대가가 없다는 청구주장을 그대로 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점장례식장 신축비용을 선수임대료로 보아 각 과세기간별로 안분계산한 금액을 부가가치세 매출금액 또는 법인세 익금에 산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 쟁점장례식장과 관련하여 OOO에게 경제적 대가로 볼 수 있는 반대급부나 편익을 제공한 사실이 없다. (가) 경제적 대가관계에 대하여 법원 판례(대법원 1990.3.27. 선고 1989누3656 판결, 대법원 1990.4.13. 선고 89누 3496 판결, 대법원 2003.9.5. 선고 2002두4051 판결 외 다수)에서도 기부채납 후 무상이나 저가로 사용하였다면 경제적 대가관계가 있는 것으로 보았으나 기부자산을 정상적인 시가로 유상사용하게 한 경우에는 경제적 대가관계가 없다고 보았다. 경제적 대가관계를 판단하기 위해서는 OOO가 기부채납을 대가로 일정기간 무상사용권을 취득하였는지, 자산의 소유권을 일부라도 취득하였는지, 명시적인 반대급부를 제공하는 조건이 있었는지 등 인과관계에 따른 편익의 존재 여부나 이익제공자와의 사적인 친분관계 존재 여부 등 다양한 시각에서 충분한 사실관계를 바탕으로 판단하여야 함에도 단순한 정황에 따른 추정에 근거하여 경제적 대가관계가 있는 것으로 보아 부과처분한 것은 조세법률주의를 위반한 부당한 과세처분이다. (나) 쟁점장례식장은 대형 종합병원에서 필수적인 중요시설로, 완공한 후 운영업체를 선정하게 되면 그 시설을 최대한 빨리 운용해야 하는 청구법인의 입장에서는 기일을 예상할 수 없는 불필요한 공백기간이 생길 수 있기 때문에 이를 방지하기 위하여 불가피하게 동시에 운영업자를 선정하였다. 이 동시선정행위를 대가관계와 결부시키는 것은 부당하고, 기부행위는 기부행위로, 임대차행위는 임대차행위로 이를 따로 보아야 한다. 장례식장 시공 및 운영업체 선정에 따른 기부약정서와 임대차계약서에는 기부 후 무상 또는 저가사용 등 경제적 대가관계로 볼 수 있는 반대급부나 편익을 제공한다는 법적 구속력 있는 약정사항이 없고, 계약서와 달리 실질적인 반대급부나 편익을 제공한 사실도 없다. 쟁점장례식장 임대차 계약서 제16조에 ‘타 장례식장 사업자가 영업행위를 하지 않도록 협조한다’는 내용은 현실적으로 하나의 병원에 수개의 장례식장이 영업을 할 수 없는 현실적 상황을 감안한 선언적․협조적 규정에 불과한 것임에도 이를 영업의 독점권을 부여하여 안정적인 수익을 보장해주는 약정이라고 본 조사청의 의견은 과도한 것이고, OOO의 재정상태, 입찰 참가목적 및 임대차계약기간 등의 정황을 반대급부를 제공한 것으로 추정하여 과세의 근거로 판단하는 것은 부당하다.
(2) 쟁점장례식장의 월 임대료 OOO원은 특수관계인이 아닌 불특정다수인이 참가한 공개입찰에서 정해진 금액이므로 이를 시가로 보아야 한다. 기존 장례식장의 전 임차인들은 월임대료를 연체하여 보증금으로 월세를 변제하는 등 임대료가 과다하여 영업을 계속해 나가지 못한 것으로, 조사청은 쟁점장례식장의 임대료의 정당성이나 전 임차인의 영업현황 등 여러 요소를 다각도로 자세히 살피지 아니하고, 과세편의적으로 전 임차인들의 건축물 현황 등과 현재 상황만을 단순 비교하여 쟁점장례식장 기부를 선수임대료로 본 위법이 있다.
(1) 청구법인은 기부자인 OOO에게 경제적 대가로 볼 수 있는 반대급부나 편익을 제공한 사실이 없고 기부자가 대가없이 선의로 청구법인에게 쟁점장례식장을 기부하였다고 주장하나, 청구법인이 한 ‘장례식장 시공 및 운영업체 선정 입찰공고’에 의하면, 입찰명이 ‘장례식장 시공 및 운영업체 선정’으로, 입찰일시가 2014.5.23.로 확인되며, 응찰한 4개 업체 중 낙찰자인 OOO와 2014.7.2. 기부약정 체결을 하고, 같은 날에 OOO와 장기임대차 계약을 체결한 것으로 확인된다. OOO는 입찰공고를 통해 장례식장을 운영할 의도를 가지고 입찰에 참여하였던 장례서비스 제공사업자로, 입찰자 중 가장 높은 점수를 받고 선정되어 임대차계약을 체결한 사실 등을 볼 때, 기부자인 OOO는 쟁점장례식장 사업과 관련된 당사자이다. OOO의 법인등기사항 정정현황을 살펴보면, 2014.8.26. OOO로부터 현 사업장(쟁점장례식장 소재)인 OOO 본점 이전하였고, 주업종을 웨딩컨설팅업에서 장례식장업으로 정정한 것으로 확인된다. OOO는 2013년초부터 입찰일(2014.5.23.)까지 수입(매출)금액이 전혀 없었고, 입찰당시에는 결손상태의 법인이었으며, 쟁점장례식장 신축비용도 주주 등으로부터 전액 차입하였을 정도로 자금사정이 매우 열악하였다. 이러한 OOO가 아무런 대가없이 청구법인에게 쟁점장례식장을 신축하여 순수하게 기부(출연)하였다는 주장은 설득력이 없다. 한편 OOO는 쟁점장례식장의 소유권을 이전한 것과 관련하여 청구법인으로부터 기부금영수증을 수령한 것이 아니라 계산서(OOO는 면세사업자임)를 발행하였고, 쟁점장례식장을 회계장부상 기부금(손금)이 아닌 무형자산(사용수익기부자산)으로 계상하여 사용수익기간(14년) 동안 무형자산상각비로 균등하게 안분하여 매년 OOO원을 감가상각비로 손금산입하고 있어 청구법인의 대가성이 없었다는 주장과 상반된다.
(2) 청구법인은 쟁점장례식장이 사업과 관련없이 순수하게 기부받은 자산이라고 주장하나, 청구법인과 OOO와의 기부 약정계약서에는 ‘“을”OOO은 기부행위(쟁점장례식장 신축공사)를 이행하는 동안 이행보증 보험증권(OOO원)을 제출하거나 계약이행 보증금조로 예치금 3억원을 예치하여야 하고, 시공 공정표와 공정 진도율이 미달시에는 “갑”(청구법인)의 경고를 받거나 계약 해지를 당해도 이의를 제기하지 않는다’는 약정사항이 있는바, 이는 순수 기부약정서가 아닌 장례식장 사용수익권을 14년간 보장받는 대가로 장례식장을 기한 내 신축하여 공급하여야 할 의무가 있는 건설용역 도급계약서로 볼 여지가 충분하다.
(3) 청구법인은 쟁점장례식장에 대한 월 임대료 OOO원이 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호에 따른 적정임대료로 보는 시가 인 OOO원(월 OOO원)보다 10배나 높은 금액으로, 무상으로 사용하게 하거나 시가보다 저가로 사용하게 하여 편익을 제공한 사실이 없다고 주장하나, 청구법인의 시가 산정 근거인 법인세법 시행령제89조 제4항 제1호는 같은 법 시행령 제89조 제1항을 적용할 수 없는 경우에 적용할 수 있는 것으로, 청구법인은 쟁점장례식장 신축 전까지 같은 소재지에서 기존 장례식장을 2007년 12월부터 계속 임대하고 있었고, 당시 임차인인 AAA 및 주식회사 BBB 등과의 임대차계약을 아래 OOO 과 같이 비교해 보면, AAA과 주식회사 BBB은 계약기간이 2〜3년, 보증금 OOO원, 월세 OOO원〜OOO원인데 비하여, OOO는 3층 신축건물(빈소 6실, 안치실, 영결식장, 입관실, 참관실)과 최신설비, 기존 장례식장에 비해 5배 정도 넓은 면적임에도 보증금 없이 월세 OOO원, 14년의 장기계약이므로 이전 임차인들과 비교할 수 없을 정도의 편익과 경제적 이익을 보장받았다. 또한 기존 장례식장을 운영한 이전 임차인의 2년 계약기간(2012년 7월〜2014년 7월) 동안 신고된 수입금액에 비해, OOO가 쟁점장례식장을 기부채납 후 최초 2년간(2015년 6월〜2016년 6월) 신고한 수입금액이 약 1.7배 많았으며, 최근 2년간(2018년 1월〜2019년 12월)의 수입금액은 이전 임차인에 비해 약 2.4배 많은 것으로 확인되었다.
③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액
⑩ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부동산 임대용역을 공급하는 경우의 공급가액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.
1. 사업자가 부동산 임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우
2. 과세되는 부동산 임대용역과 면세되는 주택 임대용역을 함께 공급하여 그 임대구분과 임대료 등의 구분이 불분명한 경우
3. 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우
⑪ 제10조 제1항ㆍ제2항 및 제4항부터 제6항까지의 규정에 따라 재화의 공급으로 보는 재화가 대통령령으로 정하는 감가상각자산(이하 “감가상각자산”이라 한다)인 경우에는 제3항 제3호 및 제4호에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
⑫ 시가와 그 밖에 공급가액 및 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령 제65조(부동산 임대용역의 공급가액 계산) ⑤ 법 제29조 제10항 제3호 에 따라 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불이나 후불로 받는 경우에는 해당 금액을 계약기간의 개월 수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 공급가액으로 한다. 이 경우 개월 수의 계산에 관하여는 제61조 제2항 제6호 후단을 준용한다.
(3) 법인세법 제3조(과세소득의 범위) ③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 “수익사업”이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.
1. 제조업, 건설업, 도매업ㆍ소매업, 소비자용품수리업, 부동산ㆍ임대 및 사업서비스업 등의 사업으로서 대통령령으로 정하는 것
2. 소득세법 제16조 제1항 에 따른 이자소득
3. 소득세법 제17조 제1항 에 따른 배당소득
4. 주식ㆍ신주인수권(新株引受權) 또는 출자지분(出資持分)의 양도로 인하여 생기는 수입
5. 고정자산(고유목적사업에 직접 사용하는 고정자산으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다)의 처분으로 인하여 생기는 수입
6. 소득세법 제94조 제1항 제2호 및 제4호에 따른 자산의 양도로 인하여 생기는 수입
7. 제1호부터 제6호까지의 규정 외에 대가(對價)를 얻는 계속적 행위로 인하여 생기는 수입으로서 대통령령으로 정하는 것 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. (4) 법인세법 시행령 제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제3항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산”이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산
7. 사용수익기부자산가액: 당해 자산의 사용수익기간(그 기간에 관한 특약이 없는 경우 신고내용연수를 말한다)에 따라 균등하게 안분한 금액(그 기간 중에 당해 기부자산이 멸실되거나 계약이 해지된 경우 그 잔액을 말한다)을 상각하는 방법 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 상속세 및 증여세법 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 상속세 및 증여세법 제63조 제2항 제1호 ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다.
④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.
1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액
2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액
(1) 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 OOO의 기존 장례식장을 멸실하고 신축하기 위하여 아래 OOO와 같이 ‘장례식장 시공 및 운영업체 선정 입찰공고’(2014.5.3.)를 하였다. (나) 위 입찰공고에 따라 OOO가 선정되었고, 청구법인과 OOO는 아래OOO과 같이 쟁점장례식장 기부약정서(2014.7.2.)를 체결하였다. (다) 청구법인과 OOO는 아래 OOO와 같이 쟁점장례식장 임대차계약서를 체결하였다. (라) 청구법인은 OOO의 기존 장례식장과 쟁점장례식장을 임대하고 있었는데, 그 임대내역은 앞의 OOO과 같다.
(2) 청구법인은 쟁점장례식장을 순수하게 기부받은 자산이라고 주장하며, ‘장례식장 시공 및 운영업체 선정 입찰공고’에 따른 설명회 참가자 명부(11명 참가)․입찰등록자 명부(4명 입찰)와 쟁점장례식장 임대차계약서 등을 제시하고 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 부가가치세법제29조 제1항 및 제3항에는 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 공급가액 합계한 금액으로 하고, 공급가액은 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제65조 제5항에는 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불이나 후불로 받는 경우에는 해당 금액을 계약기간의 개월 수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있다. 제출된 자료를 종합해 보면, 청구법인이 공고한 입찰은 장례식장 시공 및 운영업체 선정을 위한 것이고 OOO는 장례식장을 운영할 목적으로 입찰에 참가하여 쟁점장례식장을 신축한 후 청구법인에게 이를 기부하고 이에 대한 대가로 쟁점장례식장에 대한 14년간의 사용수익권을 얻은 것으로 보이는 점, OOO의 기존 장례식장과 쟁점장례식장의 시설상태 등을 감안하여 그 임대료들을 비교하면, 쟁점장례식장의 임대료가 저가로 보여 쟁점장례식장을 기부받은 것에 대한 대가가 없다는 청구주장을 그대로 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점장례식장 신축비용을 선수임대료로 보아 각 과세기간별로 안분계산한 금액을 부가가치세 매출금액 또는 법인세 익금에 산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.