법인이 특수관계인간의 금전거래에 있어서 상환기간 및 이자율 등에 대한 약정이 없는 대여금 및 가지급금 등에 대하여 결산상 미수이자를 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 시가에 따른 이자를 익금산입하여야 하는 것인바, 처분청이 원천세를 환급하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없음.
법인이 특수관계인간의 금전거래에 있어서 상환기간 및 이자율 등에 대한 약정이 없는 대여금 및 가지급금 등에 대하여 결산상 미수이자를 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 시가에 따른 이자를 익금산입하여야 하는 것인바, 처분청이 원천세를 환급하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없음.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 조사청이 청구법인을 수시조사 대상으로 선정한 것은 중대한 절차상 하자가 있으므로 그 결과는 무효이다. (가) 조사청은 청구법인의 ‘가지급금 인정이자 조정명세서’ 내용을 조사대상 선정 이유라고 밝히고 있으나, 이는 단순 오류로서 국세기본법제81조의6 제3항의 ‘신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 해당하지 않는다. (나) ‘가지급금 인정이자 조정명세서’ 상 오류를 근거로 조사대상자로 선정하려면 관할 내 모든 법인사업자의 조정명세서를 전수 검토하여 성실도가 낮은 순서대로 조사대상자로 선정하였어야 하나, 조사청은 청구법인의 개별정보만을 가지고 쟁점조사 대상자로 선정하였으므로 청구법인의 성실도가 타 납세자보다 낮다고 볼 만한 이유가 없어 조사선정 절차상 중대한 하자가 있는 것이고, 그 결과에 따라 한 소득금액변동통지는 무효이다.
(2) 청구법인의 가지급금 중 법인 양수도 과정에서 직전 대표이사와 주주들에게 귀속된 OOO원은 인정이자 계산 시 제외하여야 한다. (가) 2005.5.16. 청구법인의 현재 대표이사인 AAA가 기존 대표이사인 BBB로부터 청구법인 주식 전부인 70,300주를 OOO원에 매수하며 법인을 인수하였는바, BBB는 주식 양도대가를 현금으로 수령하지 않고 인수전 계상되어 있던 가지급금 OOO원을 상환하는 것과 상계하였으므로 동 가지급금에 대한 미수이자는 AAA가 아닌 BBB와 기존 주주들에게 귀속된 것이므로 해당부분만큼 AAA에 대한 소득처분을 취소하여야 한다. (나) 법인세법 시행령제11조 제9호의2 가목에서 “특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금 등”은 익금산입하도록 하고 있는바, 이는 2010년 개정세법 해설내용에서 “특수관계 소멸 시까지 회수하지 않은 가지급금 등은 채권포기로 보아 익금 의제하는 것”이라고 밝힌 것으로 미루어, 직전 대표이사 등과 특수관계가 소멸되는 시점인 2005년 5월 익금산입 후 직전 대표이사 등에게 귀속되는 것으로 소득처분하여야 하는 것이다.
(3) 가지급금 인정이자를 미수이자로 계상한 것을 부인한 근거인 법인세법 시행령조항은 법률의 위임 없이 과세범위를 확장한 것으로 그에 따른 처분은 무효이다. (가) 법인세법제15조 제3항은 “법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 범위와 구분 등”에 관한 규정으로 익금 간주규정과 무관함에도 동 조항의 위임을 받은 법인세법 시행령제11조 제9호의2 나목에서 익금간주의 범위를 정한 것은 법률의 위임범위를 벗어나서 규정한 것으로 그에 따른 익금산입과 소득금액변동통지는 위법하다. (나) 더구나 쟁점법인은 사업연도 종료일부터 1년이 도래하기 전 해당 미수이자를 모두 회수하였으므로 상기 법인세법 시행령제11조 제9호 나목을 적용할 대상이 아니다.
(1) 청구법인은 분식회계 및 탈루혐의가 분명하여 조사대상으로 선정되었으므로 쟁점조사에 절차상 하자가 없다. (가) 조사청은 청구법인의 ‘가지급금 인정이자 조정명세서’ 상에 가지급금의 연도말 잔액이 있음에도 표준대차대조표 상에는 해당 잔액이 단기대여금으로, 인정이자는 미수수익으로 계상되어 있는 오류가 있고, 청구법인 대표이사 AAA가 과점주주로서 제2차납세의무를 회피하기 위해 주식명의신탁을 한 혐의가 있는 등 탈루 정황이 명백하여 쟁점조사 대상으로 선정하였고, 조사결과 주식 명의신탁 관련 증여세 OOO원, 법인세 OOO원을 고지하였으며, 가지급금 인정이자 OOO원에 대해 소득금액 변동통지를 하였다. (나) 조사청은 조사착수 시 적법한 세무조사통지서와 함께 납세자권리헌장, 세무조사에 대한 안내말씀을 교부하여 납세자 권리 보호에 필요한 절차를 모두 이행하였다.
(2) 청구법인은 조사일로부터 무려 약 14년 전인 2005.5.16. 청구법인 양수도 시의 가지급금 OOO원이 직전 대표이사 등에게 귀속된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 동금액은 쟁점인정이자 계산시 제외되어야 할 대상이 아니다. (가) 청구법인의 소명에 따르면 2005년 청구법인 양수도시 가지급금 OOO원을 법인자산에 포함하였고, 양수 후 AAA가 이를 상환하였다고 밝히고 있으며, 이후 청구법인 스스로 가지급금 인정이자 조정명세서에 포함하여 왔으므로 해당 가지급금은 직전 대표이사 등에게 귀속될 것이 아니다. (나) 청구 주장대로 2010년 법인세법 시행령제11조 제9호 가목 개정 시 “특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등”은 익금으로 보도록 개정되었으나, 청구법인 주식 양도 시점은 2005년으로 동 조항을 적용할 여지가 없다. (다) 청구법인은 조사과정에서 가지급금 인정이자를 미수이자로 처리한 것에 대한 실수를 인정하는 확인서를 작성하였고, 소득금액 변동통지 후 곧바로 원천세를 수정신고하였다.
(3) 가지급금 인정이자를 미수이자로 계상한 것은 청구법인이 실제로는 이자를 회수하지 않으면서 인정이자에 대한 소득처분을 회피하기 위한 것이므로 이를 익금산입한 후 소득처분한 것은 타당하다. (가) 청구법인은 가지급금 인정이자를 계산한 후 실제 이를 회수하지 않고 연도말에 이를 미수수익으로 계상하였으며, 이 경우 법인세법 시행령제11조 제9호 나목 및 다수의 선결정례에 따라 익금산입하는 것은 정당하다. (나) 청구법인은 표준대차대조표 상 매연도말 미수수익 잔액을 1년 이내에 상환하여 왔다고 주장하나, 실제 상환여부를 입증할 수 있는 금융증빙 등을 제시하지 않아 신뢰할 수 없다.
① 쟁점조사가 대상 선정 관련 중대한 절차적 하자가 있어 그에 따른 처분이 위법한 것인지 여부
② 인정이자 계산된 가지급금 중 OOO원이 인수전 청구법인의 대표이사와 주주들에게 귀속되는 것인지 여부
③ 가지급금 인정이자를 계산한 후 상환 없이 미수이자로 계상한 것에 대해 이를 부인하여 익금산입한 후 대표이사 상여로 소득처분한 처분의 당부
(1) 청구법인의 법인세 신고 부속서류인 가지급금 인정이자 조정명세서와 표준대차대조표에 따르면 청구법인은 2014～2018사업연도 중 다음 <표2>와 같이 상환기간 및 이자율 등에 대한 약정이 없는 가지급금에 대해 인정이자를 계산하여 왔고, 연도말에는 가지급금 잔액은 단기대여금(주주·임원·직원)으로, 인정이자 상당액은 미수수익으로 계상하였다. <표2> ‘가지급금 인정이자 조정명세서’ 및 ‘표준대차대조표’ 내용 OOO (가) 매년 미수수익에 당해연도의 인정이자 상당액만 계상되어 있는 것으로 미루어 청구법인은 전년도 미수수익을 다음연도에 상환하는 것으로 장부처리한 것으로 보이고, 상환처리를 어떻게 하였는지에 대해서는 달리 입증이 없다. (나) 조사청은 법인세법 기본통칙 67-106…10에 따라 상기 미수수익을 전체를 익금불산입하고, 쟁점인정이자를 익금산입 후 법인세 경정 및 소득금액 변동통지를 하였다.
(2) 법인 등기사항일부증명서에 따르면 청구법인은 2002년 풍전토건㈜를 상호로 하여 설립된 후, 2005.5.16. AAA가 청구법인 주식 전부를 양수하였고, 2005.5.20. ㈜AAA로 상호를 변경하였으며, 2005.9.28. CCC가 따로 운영하고 있던 ㈜BBB를 피합병법인으로 하여 합병한 후, 2007.1.26. 상호를 CCC㈜로 변경하였다. (가) 국세통합전산망에 따르면 AAA는 2005.5.16. 청구법인의 직전 대표이사인 BBB 외 3명의 주주들로부터 전체 주식 703,000주를 OOO원에 양수하였고, BBB 등은 OOO원을 주식 양도가액으로 하여 양도소득세를 신고·납부하였다. (나) 2007년 2월 AAA가 다른 과세자료 해명차 조사청에 제출한 해명서에 따르면 청구법인 주식 양수도 당시 청구법인의 주요자산과 부채는 다음과 같고, 다음 <표3>과 같이 2005.9.28. AAA가 가지급금을 전액 상환하였다고 스스로 밝히고 있다. <2005.5.16. 양수도 당시 청구법인 주요자산 및 부채> OOO <표3> 주요시점별 대차대조표상 가지급금 잔액 OOO
(3) AAA는 조사기간 중인 2019.10.14. 아래와 같이 확인서를 작성하였다. <확인서 내용> OOO (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대해 살피건대, 청구법인은 조사청이 청구법인을 수시조사 대상으로 선정한 것은 중대한 절차상 하자가 있으므로 그 결과는 무효라고 주장하나, 가지급금 잔액을 연도말에 일시적으로 단기대여금으로, 가지급금 인정이자를 미수수익으로 대체하는 것을 반복하는 등 청구법인의 법인세 결 산서상 오류와 탈루 정황은 그 자체로 명백한 증거로 볼 수 있는 점, 청구법인의 경우 주식명의신탁 혐의 등 두 가지 이상의 탈루 정황이 있었던 것이 인정되는 점 등에 비추어 조사청이 청구법인을 수시조사 대상으로 선정한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(5) 다음 쟁점②에 대해 살피건대, 청구법인은 청구법인이 그동안 인정이자를 계산하여 왔던 가지급금 중 법인 양수도 과정에서 직전 대표이사와 주주들에게 귀속된 OOO원은 인정이자 계산 시 제외하여야 한다고 주장하나, 14년 전 회계처리한 것에 대해 실제 귀속을 입증할 수 있는 대금지급관계, 관련인 확인 등 사실관계를 입증할 수 있는 자료가 제시되지 않아 청구주장을 신뢰하기에 어려움이 있는 점, 청구법인 양수도 내용을 보면 가지급금 OOO원이 주요자산으로 인식된 상황에서 주식이 거래되었고, 그 후 대차대조표 및 AAA의 타 과세자료 소명내용에 따르면 양수인인 AAA가 이를 변제한 것으로 확인되는바, 해당 가지급금이 직전 대표이사 등에게 채무면제 등으로 사실상 귀속되었다면 AAA가 이를 변제할 이유가 없는 점 등에 비추어 처분청이 인정이자 계산시 동 금액을 제외하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(6) 다음 쟁점③에 대해 살피건대, 청구법인은 가지급금 인정이자를 미수이자로 계상한 것을 부인한 근거인 법인세법 시행령제11조 제9호의2 조항은 법률의 위임 없이 과세범위를 확장한 것으로 그에 따른 처분은 무효라고 주장하나, 대법원은 구 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제11조 제9호의2가 구 법인세법제15조 제3항의 위임 범위에 있다고 인정(대법원 2021.7.29. 선고 2020두39655 판결)하고 있는 점, 법인세법 기본통칙 67-106…10 등에서 법인이 특수관계인간의 금전거래에 있어서 상환기간 및 이자율 등에 대한 약정이 없는 대여금 및 가지급금 등에 대하여 결산상 미수이자를 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 시가에 따른 이자를 익금산입하도록 하고 있는 점, 쟁점인정이자를 매 1년 이내에 상환하여 왔다는 청구주장과 관련하여 실제 상환여부를 확인할 수 있는 금융거래 증빙 등 입증이 없는 점 등에 비추어 동 시행령에 근거하여 처분청이 원천세를 환급하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 국세기본법 제81조의4【세무조사권 남용 금지】① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사(조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
③ 세무공무원은 세무조사를 하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 장부등의 제출을 요구하여야 하며, 조사대상 세목 및 과세기간의 과세표준과 세액의 계산과 관련 없는 장부등의 제출을 요구해서는 아니 된다. 제81조의6【세무조사 관할 및 대상자 선정】③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.
1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우
2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우
3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우
4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
(2) 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 것) 제15조【익금의 범위】① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.
1. 제52조 제1항에 따른 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액
2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액
3. 조세특례제한법 제100조의18 제1항 에 따라 배분받은 소득금액
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (3) 법인세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정된 것) 제11조【수익의 범위】법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.
9. 제88조 제1항 제8호 각 목의 어느 하나 및 같은 항 제8호의2에 따른 자본거래로 인하여 특수관계자로부터 분여받은 이익 9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.
9. 제88조 제1항 제8호 각 목의 어느 하나 및 같은 항 제8호의2에 따른 자본거래로 인하여 특수관계자로부터 분여받은 이익 ※ 법인세법 기본통칙 67-106…10【가지급금에 대한 인정이자의 처분】
② 법인이 특수관계인간의 금전거래에 있어서 상환기간 및 이자율 등에 대한 약정이 없는 대여금 및 가지급금 등에 대하여 결산상 미수이자를 계상한 경우에도 동 미수이자는 익금불산입하고 영 제89조 제3항 및 제5항에 따라 계산한 인정이자상당액을 익금에 산입하여 제1항에 따라 처분한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.