[요지] 소득세법조항의 문언과 형식에 비추어 볼 때 해당 규정은 토지와 건물의 양도인이 동일한 경우에만 적용되는 것은 아닌 점, 쟁점건물은 쟁점토지 위에 소재한 모텔 건물로서 청구인이 2018.12.28. 쟁점토지에 관한 양도소득세 예정신고 시 제출한 포괄양도양수계약서 및 각 물건 별로 작성된 매매계약서에 의하면, 쟁점토지와 쟁점건물은 함께 양도된 경우로 보이는 점 등에 비추어 처분청이소득세법제100조 제3항에 따라 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액 구분이 불분명한 것으
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 소득세법제100조 제2항 및 제3항에서 정하고 있는 토지와 건물 양도가액의 안분규정은 양도인이 동일한 경우에만 적용되므로 쟁점토지를 소유한 청구인과 쟁점건물을 소유한 OOO가 각각 별도의 납세의무자라는 점을 고려하면 이 건 과세처분은 위법하다. (가) 소득세법제2조는 “개인은 이 법에 따라 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.”고 정하고 있는바, 같은 법에서 별도로 정하고 있는 공동사업자(제43조)가 아닌 경우 각 개인은 각자 자기 소득에 대하여 납세의무가 있는 것이고 건물과 토지의 소유자가 법인과 그 법인의 대표자라고 하더라도 각자 자기의 소득에 대하여만 납세의무를 부담하는 것이다. (나) 소득세법제100조 제2항은 “제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되”라고 정하고 있는바, 해당 조항은 납세의무자가 동일한 경우에 한하여 적용되는 것이다. 왜냐하면 납세의무자가 동일인이 아닌 경우에는 각자 자기의 장부에 별도로 기장하는 것이 당연한 것으로서 소득세법제100조 제2항과 같은 규정을 둘 필요가 없기 때문이다. (다) 대법원은 원고와 원고의 아버지가 공유자로서 보유한 부동산을 양도한 경우 원고와 원고의 아버지가 각각 보유한 부동산의 지분을 별도로 양도하였다고 보는 것이 타당하다고 보아 이와 다른 전제에서 소득세법제100조 제2항을 적용하여 과세한 처분은 위법하다고 판시하였다OOO 위 판결에 대한 법무법인 OOO변호사의 2019.3.15.자 판례평석은 “양도인이 다른 경우에도 소득세법제100조 제2항이 적용될 수 있다고 본 원심의 전제 자체가 잘못되었고, 양도인이 다른 이상 거래목적물은 애당초 하나의 거래 단위로 인식될 여지가 없어 각자가 정한 매매대금이 실지거래가액이 될 것이며 대상 판결은 일괄 취득 또는 양도의 판단 기준을 제시하고 있다는 점에서 의의가 있다.”고 한바 있다. 또한 위 판결에 대한 법무법인 OOO 변호사의 2019.4.23.자 판례평석도 “소득세법제100조 제2항은 토지와 건물 등을 일과하여 취득 또는 양도하였으나 그 가액 구분이 불분명한 경우에 기준시가로 토지와 건물의 가액을 안분계산하라는 의미이지 서로 다른 양도인 간에 안분계산하라는 의미는 아니다.”고 한바 있다. 반면, 처분청이 제시하는 심사례 등은 대법원의 OOO 판결 이전의 것으로 이 사건에 적용할 수 없다.
(2) 소득세법제100조 제2항은 토지와 건물의 가액 구분이 불분명한 경우에 한하여 적용되는 것인바, 해당 규정을 쟁점토지와 쟁점건물의 가액 구분이 분명한 이 건에 적용할 수 없다. (가) 쟁점토지의 양도대금 OOO원과 쟁점건물의 양도대금 OOO원은 아래 ＜표1＞과 같이 그 가액이 명확히 구분된다. OOO
1. OOO가 원시취득하여 소유했던 쟁점건물은 양수법인의 대표이사인 OOO가 임차하여 사용하다가 양수법인을 설립하여 취득한 것으로서 양수법인과 OOO는 쟁점건물 양도의 계약금을 OOO에 대한 OOO원 전세보증금 반환에 갈음하여 처리하였다.
2. 또한 청구인과 OOO는 쟁점토지와 쟁점건물을 담보로 각각 OOO원, OOO원 합계 OOO원의 채무가 있었고 OOO는 청구인으로부터 OOO원의 채무를 인수하였는바, 쟁점건물과 쟁점토지의 양도대금 OOO원 중 OOO원은 청구인의 손을 거치지 않고 양수법인의 대출은행인 OOO은행으로부터 OOO의 대출은행인 OOO으로 입금된 후 근저당권설정등기가 말소되었다.
3. 나머지 OOO원 중 OOO원은 쟁점건물의 세입자 OOO가 2018년 9월 내지 10월경 자비를 들여 보일러 교체공사와 도배 공사를 실시한데 따른 수리비 지급에 갈음하기로 하였고, OOO원은 2019.3.8. 청구인이 직접 청구인의 통장으로 입금받았다.
(3) 쟁점토지의 공시지가는 그 실제 가치보다 과도하게 평가되었고 그 상승폭도 비정상적이었는바, 청구인은 취득 당시 쟁점토지의 공시지가보다 30% 가량 낮은 가격으로 취득하였고, 이를 양도할 때에도 공시지가보다 42% 가량 낮은 가격으로 양도하였다. (가) 청구인은 쟁점토지를 2003.9.8. 법원의 임의경매를 통해 OOO원에 낙찰받았는바, 이는 그 당시 쟁점토지의 공시지가 OOO원보다 30.6% 낮은 금액이었다. (나) 쟁점토지의 공시지가는 쟁점토지를 취득한 2003년부터 2013년까지 10년 동안 OOO원 상승한 반면, 2013년부터 2018년까지 5년 동안 OOO원 상승하여 그 상승폭이 2배 가량 된다. (다) 이는 쟁점토지 인근 토지의 매매사례가 거의 없어 OOO의 가장 핵심 상권인 군청 앞 원형교차로와 OOO 원형교차로 사이의 부동산 가격을 기준으로 공시지가를 산정하였기 때문이고, 쟁점토지와 바로 인접한 다른 토지OOO는 진출입로가 좁아 승용차가 겨우 출입할 수 있는 곳에 위치하고 있어 공시지가에서 30∼40% 할인하여 판매한다고 하여도 매수인이 없는 상황이었다.
(4) OOO의 채무상황을 고려하면 처분청의 안분계산은 현실적으로 실현될 수 없는 것으로서 만약 청구인과 OOO가 처분청이 안분계산한 양도금액으로 거래하였다면 OOO은 사해행위취소소송을 제기하였을 것이고, OOO의 주주들은 청구인을 배임죄로 고소하였을 것이다. (가) OOO는 청구인이 쟁점토지를 취득한 날로부터 약 6년이 되는 해에 OOO원을 들여 쟁점건물을 신축하였는바, 당시 쟁점건물과 쟁점토지를 담보로 대출을 받았음에도 공사비를 충당하기 어려워서 청구인과 OOO의 다른 주주 2명이 연대보증인이 되어 OOO으로부터 총 OOO원의 담보대출을 받았고, 이후 또 다른 주주가 OOO으로부터 OOO원을 차입하여 공사대금을 전부 지급하였다. (나) 이후 OOO는 쟁점건물을 임대한 후 전세보증금 OOO원을 받아 주주가 OOO으로부터 차입한 OOO원을 변제하였고, 쟁점건물을 통해 발생한 월세수입으로 이자상환 및 세금과 공과금 납부를 하고 나면 매년 적자가 발생하여 쟁점건물을 양도하던 당시까지 이사에 대한 보수나 주주에 대한 배당을 지급한 사실도 없다. (다) 청구인과 OOO는 쟁점토지 및 쟁점건물을 매각하기 위해 백방으로 노력하였고, OOO시장 주변의 상권이 쇠퇴하고 모텔의 영업부진이 심화됨에 따라 기존 세입자는 보증금 OOO원을 반환해달라고 수차례 요청하였으며 이에 OOO는 쟁점건물의 전세보증금을 OOO원으로 감액한 후 새로운 세입자를 받았으며 그에 따라 OOO는 쟁점건물 양도 당시 쟁점토지 및 쟁점건물에 관한 담보대출 OOO원과 전세보증금 반환채무 OOO원 합계 OOO원의 채무를 가지고 있었다. (라) 처분청의 안분계산에 의하면, OOO의 양도대금은 OOO원이 아닌 OOO원이 되는바, 해당 양도대금으로는 OOO의 채무 OOO원을 상환할 수 없는 반면, 청구인에게는 양도차익이 OOO원이 발생하게 되는바, 처분청이 계산한 가격에 기반하여 청구인과 OOO가 양도대금을 계산하였다면 채권자인 OOO은 양도차익을 OOO원이나 챙긴 청구인을 상대로 사해행위 취소소송을 제기할 것이고 OOO의 주주들은 청구인을 배임죄로 고소할 것이 당연하다.
(4) 처분청은 청구인이 단독으로 쟁점건물과 쟁점토지의 양도가격을 결정할 수 없다는 청구인의 주장을 입증할 증명서류가 없다는 의견이나, OOO는 청구인 외에도 다른 주주들이 있는 법인으로 영업의 전부 또는 중요한 일부를 양도하는 경우 주주총회 특별결의가 있어야 한다고 정한 상법제374조에 비추어 보면 청구인 단독으로 OOO의 유일한 재산인 쟁점건물의 양도가격을 임의로 정할 권한이 없고, 반대로 처분청이 쟁점건물의 양도가격을 청구인이 단독으로 결정하여도 관련 법률에 위배되지 않는다는 점을 입증하여야 한다.
(1) 소득세법제100조 제2항 및 제3항은 동일한 납세자에게만 적용되는 규정이 아니고, 청구인이 쟁점토지 양도소득세 예정신고 시 제출한 포괄양도양수계약서에 의하면, 쟁점토지와 쟁점건물은 함께 양도된 경우로 보아야 한다. (가) 법원은 다수의 사례에서 소유자가 상이한 토지와 건물을 이를 양도한 경우 토지와 건물 등의 가액구분이 불분명한지 여부에 따라 소득세법 시행령제166조 및 부가가치세법 시행령제64조를 적용하여 안분계산하여 과세한 처분이 적법하다고 판시하였다OOO (나) 국세청 예규OOO도 소유자가 다른 토지와 건물을 함께 양도하는 경우로서 토지와 건물 등의 가액구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 고려하여 안분계산할 수 있다고 본 바 있다. (다) 청구인은 2018.12.28. 쟁점토지 양도에 관한 양도소득세 예정신고를 하면서 쟁점토지와 쟁점건물에 관한 포괄양도양수계약서를 제출하였는바, 쟁점토지와 쟁점건물은 함께 양도된 경우로 보아야 한다.
(2) 청구인이 산정한 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액은 그 가액의 구분이 불분명한 때에 해당한다. (가) 쟁점토지의 양도가액 OOO원은 소득세법제100조 제2항에 따라 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 감정평가액으로 안분계산한 가액인 OOO원과 30% 이상 차이가 있으므로 소득세법제100조 제3항에 따라 토지와 건물의 가액구분이 불분명한 때로 보아야 한다. (나) 쟁점토지의 최근 5년 공시지가 상승률이 비정상적이라는 주장은 이 사건의 쟁점과 무관하다. (다) 청구인은 OOO의 채무를 고려하면 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 부인할 수 없다고 주장하나, 청구인의 안분방법은 소득세법제100조 및 같은 법 시행령 제166조, 부가가치세법 시행령제64조 어디에도 없는 방법이다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법(2019.12.31. 법률 제16834호로 개정되기 전의 것) 제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다.
④ 양도차익을 산정하는 데에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법 시행령 제166조【양도차익의 산정 등】⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제64조에 따라 안분계산 하며, 이를 적용함에 있어상속세 및 증여세법 제62조 제1항에 따른 선박 등 그 밖의 유형재산에 대하여부가가치세법 시행령 제64조 제2호 단서에 해당하는 장부가액이 없는 경우에는 상속세 및 증여세법 제62조 제1항에 따라 평가한 가액을 기준으로 한다.
(3) 부가가치세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29535호로 개정되기 전의 것) 제64조【토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산】법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
1. 토지와 건물등에 대한 소득세법 제99조에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제2조 제4호에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
(1) OOO의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구인은 OOO의 설립일인 2008.8.27.부터 OOO의 대표이사로 재직한 것으로 나타나고, OOO의 주주현황은 아래 ＜표2＞와 같다. OOO
(2) 쟁점토지에 대한 등기사항전부증명서의 주요 내용은 아래와 같다. OOO
(3) 쟁점건물에 대한 등기사항전부증명서의 주요 내용은 아래와 같다. OOO
(4) 처분청이 제출한 2018.10.30.자 OOO 모텔 포괄양도양수 계약서의 주요 내용은 아래와 같고, 청구인은 2018.12.28. 쟁점토지에 관한 양도소득세 예정신고 시 해당 포괄양도양수 계약서를 제출한 것으로 나타난다. OOO
(5) 처분청이 제출한 2018.10.30.자 쟁점토지 매매계약서와 쟁점건물 매매계약서는 아래와 같고, 청구인은 아래 계약서를 근거로 2020.3.12. OOO군청에 당초 거래가액 OOO원을 OOO원으로 부동산거래계약 수정신고를 하고, 2020.3.18. 등기사항전부증명서 상 매매목록을 경정하는 내용의 소유권경정 등기를 접수한 것으로 나타난다. OOO
(6) 처분청이 제출한 OOO의 2018사업연도 표준손익계산서에 의하면, OOO는 유형자산처분손실로 OOO원을 계상하였고, 2018사업연도 법인세 과세표준을 OOO원으로 산정하여 납부세액은 없는 것으로 신고한 것으로 나타난다.
(7) 쟁점토지 양도에 관한 청구인의 2018년 귀속 양도소득세 신고내역과 처분청의 경정내역은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구인의 2018년 귀속 양도소득세 신고내역과 처분청의 경정내역 OOO
(8) 처분청의 양도가액 OOO원 중 쟁점토지 안분가액 OOO원을 계산한 과정은 아래 ＜표4＞와 같다. OOO
(9) 처분청이 제출한 2018.10.18.자 감정평가서의 주요 내용은 아래와 같다. OOO
(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지와 쟁점건물은 소유자가 다르고 쟁점토지와 쟁점건물은 양도가액의 구분이 분명하므로소득세법제100조 제2항 및 제3항을 적용할 수 없다고 주장하나, 위 소득세법 조항의 문언과 형식에 비추어 볼 때 해당 규정은 토지와 건물의 양도인이 동일한 경우에만 적용되는 것은 아닌 점OOO, 쟁점건물은 쟁점토지 위에 소재한 모텔 건물로서 청구인이 2018.12.28. 쟁점토지에 관한 양도소득세 예정신고 시 제출한 포괄양도양수계약서 및 각 물건 별로 작성된 매매계약서에 의하면, 쟁점토지와 쟁점건물은 함께 양도된 경우로 보이는 점, 청구인이 쟁점토지의 양도가액으로 신고한 OOO원은 소득세법제100조 제2항, 같은 법 시행령 제166조 제6항 및 부가가치세법 시행령제64조 제1호 단서에 따라 쟁점토지와 쟁점건물의 감정평가액을 기준으로 안분계산한 쟁점토지의 양도가액 OOO원과 100분의 30 이상 차이가 있어 소득세법제100조 제3항에 따라 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액 구분이 불분명한 것으로 보아 같은 조 제2항에 따라 OOO원을 쟁점토지의 양도가액으로 보아야 하는 점 등을 종합하면, 처분청이 쟁점토지의 양도가액을 OOO원으로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.