심리일 현재까지 쟁점규정이 헌법에 위반된다고 확정된 바도 없고, 관련 법령의 위헌 여부는 헌법재판소의 소관사항으로서 우리 원에서 결정할 사항은 아니라고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
심리일 현재까지 쟁점규정이 헌법에 위반된다고 확정된 바도 없고, 관련 법령의 위헌 여부는 헌법재판소의 소관사항으로서 우리 원에서 결정할 사항은 아니라고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 장부 및 증거서류의 비치ㆍ보관의무가 없는 청구인에게 쟁점가산세를 적용하는 것은국세기본법제47조 제1항의 취지에 반할 뿐 아니라, 쟁점규정은 과잉금지의 원칙 및 평등의 원칙에 위배된다. (가) 청구인이 2019.7.18. 쟁점건물을 신축ㆍ취득할 당시소득세법은 환산취득가액으로 양도소득세를 신고하는 것을 허용하고 있었고, 청구인은 동 건물의 신축공사가 200평 미만의 소규모 공사임에 따라 시간과 비용을 아끼기 위하여 장부와 증거서류 없이 준공하게 되었다. 이후 청구인은 2020.11.27. 쟁점건물을 양도한 후 양도소득세 예정신고를 하면서 2018.1.1. 시행된 쟁점규정에 의한 가산세 부담을 피하기 위하여 실지취득가액으로 신고하고 싶어도 취득 당시 실지취득가액의 확인에 필요한 장부와 증빙자료를 비치ㆍ보관하지 아니하여 부득이하게 환산취득가액으로 신고할 수밖에 없었다. 이는 쟁점규정이 국세기본법상 가산세 본질에 반하여 의무규정 없이 제재규정만 신설함으로써 발생한 모순이다. 국세기본법제3조 제1항은 “이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다”고 규정하고 있고, 가산세와 관련하여서는 별도의 특례규정이 없기 때문에 가산세에 대해서는국세기본법이 각 세법에 우선하여 적용된다고 할 것이고, 국세기본법제47조 제1항은 세법에서 규정한 의무위반자에게만 가산세를 부과할 수 있도록 규정하고 있는바, 세법에서 정한 의무를 위반한 사실이 없는 청구인에게 가산세를 부과하는 것은 잘못이라 할 것이다. (나) 환산취득가액은 2002.12.18. 법률 제6781호로 일부개정된소득세법에 따라 도입ㆍ지속되어 온 제도로서, 납세자가 실지취득가액의 확인에 필요한 장부와 증거서류가 없는 경우 신축건물의 실지취득가액을 알 수 없을 것이고, 환산취득가액의 크기는 국세청장이 고시하는 기준시가에 의해 결정되므로 납세자가 납세의무 이행시 실지취득가액과 환산취득가액을 비교하여 자신에게 유리한 취득가액의 산정방법을 선택할 여지가 없다 할 것이므로 환산취득가액 선택이 조세회피 수단이 될 수 없으며, 과세당국은 실지거래가액을 허위로 신고한 불성실납세자에 대하여 환산가액으로 추계조사ㆍ결정할 수 있는바 이를 조세회피수단으로 볼 수도 없다 할 것이다. 따라서 쟁점규정에 따라 가산세 부과대상이 되는 환산가액을 그 취득가액으로 하는 경우가 실지취득가액과 비교하여 조세를 포탈하거나 국고를 감소시키는 것이 아님이 명백하다. (다) 가산세를 산정하는 기준으로 크게 산출세액을 기준으로 하는 방법과 거래금액을 기준으로 하는 방법이 있는데, 그 중 가장 대표적이고 최고의 세율에 해당하는 가산세로부가가치세법제60조 제2항 제2호의 세금계산서 미발행가산세와소득세법제81조 제3항 제4호 가목의 계산서 미발행가산세가 있고 그 공급가액의 100분의 2를 부과하도록 규정하고 있으며, 쟁점규정에서 의무위반의 형태로 예정하고 있는 장부 및 증거서류를 비치ㆍ기록하지 아니한 경우에 적용하는소득세법제81조 제8항에 따른 무기장가산세는 산출세액의 100분의 20을 부과하도록 규정하고 있다. 가산세액은 의무위반 정도의 내용과 정도에 비례하여 산출되어야 함에도 쟁점규정에 의한 가산세율은 취득가액의 5%나 되는 초고율로 가산세를 부과함으로써 무기장 등 유사 성격의 무기장가산세율보다 무려 16배 내지 70배까지 월등히 높은바, 이는 형평성에 크게 어긋나고 납세자의 재산권을 침해하는 것이라 할 것이어서 과잉금지의 원칙에 반한다 할 것이다. (라) 쟁점규정은 거주자가 신축한 건물을 가산세 부과대상으로 규정하면서 토지와 매입한 건물의 경우에는 그 부과대상으로 하고 있지 아니하나, 후자에 있어서 실지취득가액을 확인할 수 있는 매매계약서가 있어 환산취득가액을 적용할 경우 조세회피의 가능성이 있다면 매입한 건물이 신축한 건물보다 조세회피의 가능성이 훨씬 높다 할 것이다. 따라서 쟁점규정이 환산취득가액이 허용된 모든 토지와 건물 중에서 조세회피의 가능성이 높은 토지와 매입한 건물을 제외하고서 오히려 그 가능성이 낮은 신축건물에 대해서만 가산세를 부과하는 것은 형평성에 크게 어긋난다 할 것이다.
(2) 청구인이 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고한 데에 정당한 사유가 있다. (가) 세법상 가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위해 납세자가 정당한 사유 없이 세법상의 각종 의무를 위반한 경우에 부과되는 행정상의 제재로서, 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 않는 반면 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것이다(대법원 2003.1.10. 선고 2001두7886 판결, 같은 뜻임). (나) 청구인은 쟁점건물을 양도한 후 납세의무를 이행함에 있어서 세법상 의무를 다하지 않거나 해태한 적이 없고 당시에는 장부와 증거서류의 비치ㆍ보관의무가 없었을 뿐 아니라 환산가액을 취득가액으로 하는 것을 허용하고 있었다. (다) 따라서 청구인은 쟁점건물의 신축과 관련한 장부와 증거서류를 비치ㆍ보관하지 아니하여 양도소득세 납세의무를 이행함에 있어서 환산취득가액으로 신고할 수밖에 없었으므로 이는 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다 할 것이다.
① 쟁점가산세는 의무위반을 전제로 하는국세기본법제47조 및 과잉금지의 원칙 등에 반한다는 청구주장의 당부
② 쟁점가산세를 감면할 만한 정당한 사유가 있는지 여부
4. “가산세”(加算稅)란 이 법 및 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 제3조(세법 등과의 관계) ① 이 법은 세법에 우선하여 적용한다. 다만, 세법에서 이 법 중 다음 각 호의 규정에 대한 특례규정을 두고 있는 경우에는 그 세법에서 정하는 바에 따른다. 제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.
② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.
③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. 제85조의3(장부 등의 비치와 보존) ① 납세자는 각 세법에서 규정하는 바에 따라 모든 거래에 관한 장부 및 증거서류를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 한다.
② 제1항에 따른 장부 및 증거서류는 그 거래사실이 속하는 과세기간에 대한 해당 국세의 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 한다. 다만, 제26조의2 제1항 제5호에 해당하는 경우에는 같은 호에 규정한 날까지 보존하여야 한다.
(2) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 개정된 것) 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 취득가액(괄호 안 생략). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 나목의 금액을 적용한다.
1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물
② 제1항은 제93조 제1호에 따른 양도소득 산출세액이 없는 경우에도 적용한다. 부칙＜법률 제15225호, 2017.12.19.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 이후 발생하는 소득분부터 적용한다.
② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다.
(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실들이 나타난다. (가) 청구인은 2019.7.18. 신축ㆍ취득한 쟁점건물을 2020.11.27. 양도한 후, 2020.11.30. 2020년 귀속 양도소득세 예정신고를 하면서 그 취득가액을 환산취득가액으로 계산하는 한편 쟁점규정에 따른 쟁점가산세 OOO원을 결정세액에 더하여 아래와 같이 양도소득세 OOO원을 신고ㆍ납부한 것으로 나타난다. <청구인의 2020년 귀속 양도소득세 신고내용> (단위: 천원) OOO (나) 청구인은 2021.5.10. 쟁점규정에 따른 쟁점가산세를 적용하는 것은 위법ㆍ부당하다는 이유 등으로 과다하게 납부한 쟁점가산세의 환급을 구하는 경정청구를 하였고, 처분청은 2021.6.18. “2017.12.29. 신설된 쟁점규정에 따라 신축건물의 취득 후 5년 이내라는 짧은 기간임에도 실지거래가액을 확인할 수 있는 장부와 증거서류 등을 비치ㆍ보관하지 못한 것은 청구인의 법령 부지나 오해라는 점에서, 국세기본법상 납세의무를 이행함에 있어 정당한 사유에 해당하지 않는다”라는 사유로 이를 거부한 것으로 나타난다.
(2) 기획재정부가 발간한 2017 간추린 개정세법에 의하면, 쟁점규정의 개정내용 및 그 이유 등에 대하여 아래와 같이 해설되어 있는 것으로 나타난다. <2017 간추린 개정세법 중 쟁점규정 해설내용 발췌>
□ 환산취득가액 적용 시 쟁점가산세 신설(소득세법제114조의2) (1) 개정내용 종 전 개 정 ㅇ 양도소득세 신고납부시 실지취득가액을 확인할 수 없는 경우 환산취득가액 , 감정가액, 기준시가 적용 양도가액에 취득 및 양도 당시 기준시가 비율을 적용하여 취득가액 계산 ㅇ 좌동 <신 설> ㅇ 환산취득가액을 적용하여 신고납부시 가산세 부과 - (적용대상) 건물을 신축하여 취득한 후 5년 이내 양도 - (가산세율) 환산취득가액 (건물분)의 5% (2) 개정 이유 ㅇ 환산취득가액 적용을 통한 세부담 회피 방지 (3) 적용시기 및 적용례 ㅇ 2018.1.1. 이후 양도하는 분부터 적용 (3) 국세기본법 집행기준 48-02-2는 가산세를 감면할 만한 ‘정당한 사유에 해당 여부’에 대하여 아래와 같이 열거하고 있다. 정당한 사유로 본 사례 정당한 사유로 보지 아니한 사례 ① 법률의 오해나 무지를 넘어 세법해석 상의 의의(疑意)가 있는 경우 ② 행위 당시에는 적법한 의무이행이었으나 사정변경으로 인하여 소급적으로 부적법한 것이 되어 외관상 의무이행이 없었던 것처럼 된 경우 ① 법령의 무지, 착오 ② 세무공무원의 잘못된 설명을 믿고 그 신고납부 의무를 이행하지 아니하였다 하더라도 그것이 관계법령에 어긋나는 것임이 명백한 경우 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점규정이국세기본법제47조, 과잉금지의 원칙 등에 반하는 것으로서 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 위법ㆍ부당하다고 주장하나,소득세법상 납세의무자인 청구인에게국세기본법제85조의3에 따라 쟁점건물의 신축과 관련한 장부와 증거서류(양도소득세 산출의 근거가 되고 실지거래가액을 확인할 수 있는 계약서, 영수증, 금융증빙 등)를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것인 점,소득세법부칙(법률 제15225호, 2017.12.19.) 제2조 제2항에 “이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다”고 명시되어 있는 점 등을 감안할 때, 이 건과 같이 환산취득가액을 적용하여 양도차익 등을 계산하는 경우 양도소득 결정세액에 가산세를 더한다고 규정한 쟁점규정이국세기본법제47조에 반한다고 볼 수 없는 점, 심리일 현재까지 쟁점규정이 헌법에 위반된다고 확정된 바도 없고, 관련 법령의 위헌 여부는 헌법재판소의 소관사항으로서 우리 원에서 결정할 사항은 아니라고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 청구인은 쟁점건물의 취득가액을 환산가액으로 신고한 데에 정당한 사유가 있으므로국세기본법제48조 제1항에 따라 쟁점가산세를 전액 감면하여야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서, 고의․과실은 고려되지 않는 반면 납세자가 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 한하여 이를 부과할 수 없다 할 것인 점(대법원 1993.11.23. 선고 93누15939 판결 등 참조), 청구인은국세기본법제85조의3에 따라 쟁점건물의 신축과 관련한 장부와 증거서류를 성실하게 작성하여 갖춰 두어야 할 의무와 이를 법정신고기한이 지난 날부터 5년간 보존하여야 할 의무가 인정된다 할 것이므로 청구인이 그 장부와 증거서류를 구비하지 아니하고 환산취득가액에 의해 양도차익 등을 계산함으로써 이를 위반한 잘못이 있어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.