[요지] 현황이 묘지로 사용되고 있는 법인묘지용 토지라 하더라도 별도합산과세대상으로 분류되기 위해서는 ‘지적공부상 지목이 묘지인 토지’이어야 하므로, 지목이 임야임이 명백한 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[요지] 현황이 묘지로 사용되고 있는 법인묘지용 토지라 하더라도 별도합산과세대상으로 분류되기 위해서는 ‘지적공부상 지목이 묘지인 토지’이어야 하므로, 지목이 임야임이 명백한 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2020구2517
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인들은 쟁점토지에 대하여 각 OOO도지사·OOO군수로부터 사설묘지(화장장·납골당)설치허가증과 법인묘지설치허가증을 교부받아 사설묘지 및 법인묘지로 이용하고 있고, 국토교통부가 운영하는 ‘토지이용규제정보서비스’(현 ‘토지이음’)에 따르면 쟁점토지의 지목은 ‘임야’이나 실제로는 ‘장사시설’로 사용됨이 확인되며, 특히 국토교통부의 표준지공시지가 열람에 따르면 쟁점①토지는 표준지로서 그 이용상황에 ‘공원묘지’로 기재되어 있다.
(2) 헌법재판소는 종합부동산세법제11조에 대한 위헌제청사건에서 ‘별도합산과세대상은 경제활동에 제공되는 토지로서 그 용도나 업종의 특성상 상당 규모의 토지 보유가 통상적이어서 일률적으로 종합합산과세에 의한다면 납세의무자의 세부담이 과중해지는 경우가 되 적정 규모를 초과하지 않는 토지를 그 대상으로 하는 것(헌법재판소 2010.12.28. 선고 2008헌가27 결정)’이라고 결정한 바 있다. 청구법인들은 사유재산을 출연하여 민법제32조에 따라 영리가 아닌 공원묘원 사업을 목적으로 하는 재단으로서 OOO도지사의 허가를 얻은 비영리 재단법인으로서 위 헌법재판소 결정과 같이 쟁점토지는 사실상 현황이 묘지임에도 공부상 임야라는 이유로 종합과세대상으로 분류한다면 별도합산과세대상인 다른 공원묘지보다 종합부동산세가 과중해지므로 별도합산과세대상으로 보아야 한다.
(3) 국세청 발간 ‘종합부동산세 실무해설 2019’에 따르면, 종합부동산세 과세대상 유형의 구분은 ‘공부상 등재현황과 사실상 현황이 다른 경우 사실상 현황대로 과세’하는 것으로 기재하고 있고, 대법원 1997.9.12. 선고 96누2873 판결에서도 공부상 등재된 지목에 관계없이 사실상의 현황에 따라 묘지의 해당 여부를 판단하여야 한다고 판시하였다.
(4) 따라서 쟁점토지의 사실상 현황이 묘지임에도 지목이 임야라는 이유로 이를 종합합산과세대상토지로 분류하여 종합부동산세 및 농어촌특별세를 과세한 이 건 처분은 실질과세원칙에 반하여 위법하다.
(1) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대해 지방자치단체장이 지방세법제106조 제1항 제1호 및 제2호의 종합합산과세대상과 별도합산과세대상로 분류하여 재산세를 부과한 자료를 근거로 부과하는 것으로, 쟁점토지의 경우 행정자치부장관을 경유하여 제출된 과세자료상 종합합산과세대상 토지로 분류되어 있을 뿐만 아니라, 동 사실이 OOO군청의 회신공문에서도 확인되는 바 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 분류하여 종합부동산세를 부과한 처분은 잘못이 없다.
(2) 청구법인들은 쟁점토지가 지방세법 시행령제101조 제3항 제12호에서 규정하는 ‘장사등에 관한 법률제14조 제3항에 따른 설치․관리 허가를 받은 법인묘지용 토지’에 해당하므로 별도합산과세대상토지로 분류하여야 한다고 주장하나, 지방세법 시행령제101조 제3항 제12호에서 별도합산과세대상토지로 규정한 것은 ‘장사등에 관한 법률제14조 제3항에 따른 설치․관리 허가를 받은 법인묘지용 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지’에 국한되므로, 지목이 임야임이 명백한 쟁점토지의 경우 위 규정의 적용대상에 해당하지 않는다.
(3) 청구법인들이 제시한 대법원 판례(대법원 1997.9.12. 선고 96누2873 판결)의 근거법령인 지방세법 시행령(1994.12.23. 대통령령 제14447호로 개정된 것) 제194조의7 제7호는 비과세 대상 토지 중 묘지를 ‘지적법에 의한 묘지’로만 규정하고 있었던 것으로 나타나고, 이후 위법하게 설치된 묘지에 대해서까지 비과세혜택이 부여되는 것을 방지할 목적으로 ‘현황이 묘지인 토지 중 지적공부상 지목이 묘지인 토지’에 대해서만 재산세 비과세혜택을 부여하는 것으로 관련 법령을 개정한 것(대법원 2012.1.12. 선고 2011두24156 판결, 같은 취지)으로 확인되므로, 개정 법령이 적용되는 이 사건 처분에 있어서 쟁점토지 중 일부가 사실상 묘지로 사용되고 있다는 이유로 공부상 등재된 지목에 관계없이 사실상 현황에 따라 별도합산과세대상토지로 판단할 수는 없다(조심 2020구2517, 2020.12.29.).
3. 심리 및 판단
(1) 종합부동산세법 제5조(과세구분 및 세액) ① 종합부동산세는 주택에 대한 종합부동산세와 토지에 대한 종합부동산세의 세액을 합한 금액을 그 세액으로 한다.
② 토지에 대한 종합부동산세의 세액은 제14조 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 토지분 종합합산세액과 같은 조 제4항부터 제6항까지의 규정에 따른 토지분 별도합산세액을 합한 금액으로 한다. 제11조(과세방법) 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다. 제12조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자 제17조(결정과 경정) ① 관할세무서장 또는 납세지 관할 지방국세청장(이하 “관할지방국세청장”이라 한다)은 과세대상 누락, 위법 또는 착오 등으로 인하여 종합부동산세를 새로 부과할 필요가 있거나 이미 부과한 세액을 경정할 경우에는 다시 부과ㆍ징수할 수 있다.
(2) 종합부동산세법 시행령 제9조(결정ㆍ경정) ① 법 제17조 제1항의 규정에 의한 결정은 법 제21조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 행정안전부장관이 국세청장에게 통보한 과세자료에 의한다.
(3) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지(단서생략) 제109조(비과세) ③ 다음 각 호에 따른 재산(제13조 제5항에 따른 과세대상은 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 해당 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산(제3호 및 제5호의 재산은 제외한다) 및 해당 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 재산세를 부과한다.
1. 대통령령으로 정하는 도로ㆍ하천ㆍ제방ㆍ구거ㆍ유지 및 묘지
(4) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ③ 법 제106조 제1항 제2호 나목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
12. 장사 등에 관한 법률제14조 제3항에 따른 설치ㆍ관리허가를 받은 법인묘지용 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지 제108조(비과세) ① 법 제109조 제3항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 도로·하천·제방·구거·유지 및 묘지"란 다음 각 호에서 정하는 토지를 말한다.
6. 묘지: 무덤과 이에 접속된 부속시설물의 부지로 사용되는 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지 제119조(재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.
(5) 국세기본법 제14조[실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(1) 처분청은 쟁점토지의 공부상 지목은 ‘임야’이므로 종합합산과세대상토지에 해당한다는 의견인바, 제출된 자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 이 건 과세처분의 구체적 내역은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 처분청의 결정․고지 내역 OOO (나) 쟁점토지에 대한 공부상 지목은 “임야”임이 토지(임야)대장 및 등기부등본에 의해 확인된다. (다) OOO군청은 2021.2.24. 쟁점토지에 대한 재산세 과세당시 쟁점토지를 ‘종합합산과세대상’으로 분류하였다고 회신하였다. 청구법인들은 청구법인들에게 부과된 재산세 부과처분에 대하여 불복하여 2020.12.8. 이의신청을 거쳐 2021.5.3. 심판청구를 제기하였고, 2022.4.28. ‘기각’으로 결정되었다.
(2) 청구법인들이 제출한 자료에 따르면, AAA묘원은 쟁점①토지에 대하여 1981.10.10. OOO도지사로부터 사설묘지(화장장․납골당) 설치허가를 받고 OOO군수로부터 2009.11.18. 법인묘지설치허가를 받은 것으로 확인되고, BBB묘원은 쟁점②토지에 대하여 OOO군수로부터 2011.11.3. 법인묘지설치허가를 받은 것으로 확인된다. ＜표2＞ 사설묘지(화장장·납골당) 설치허가증 OOO ＜표3＞ 법인묘지 설치(변경)허가증(BBB묘원) OOO
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인들은 쟁점토지의 사실상 현황이 묘지임에도 지목이 임야라는 이유로 이를 종합합산과세대상토지로 분류하여 종합부동산세 및 농어촌특별세를 과세한 이 건 처분은 실질과세원칙에 반하여 위법하다고 주장하나, 지방세법제106조 제1항은 토지에 대한 재산세 과세대상을 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하면서 같은 항 제2호 나목에서 별도합산과세대상에 대하여 ‘해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지’를 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제101조 제3항 제12호는 위 대통령령으로 정하는 토지에 대하여 ‘장사 등에 관한 법률제14조 제3항에 따른 설치․관리허가를 받은 법인묘지용 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지’를 규정하고 있는바, 설령 관련 법령에 따라 설치․관리허가를 받아 현황이 묘지로 사용되고 있는 법인묘지용 토지라 하더라도 별도합산과세대상으로 분류되기 위해서는 ‘지적공부상 지목이 묘지인 토지’이어야 하므로, 지목이 임야임이 명백한 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 종합부동산세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.