계약해제를 이유로 부가가치세 환급을 구하는 경정청구를 거부한 처분의 당부

[주 문] OOO세무서장이 2020.8.26. 청구인에게 한 2017년 제2기 부가가치세 OOO의 경정청구 거부처분은 이를 취소한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2017.4.28. OOO(이하 “매수인들”이라 한다)에게 OOO 소재 상가건물 4·5층(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 각 매매대금 OOO에 공급하는 분양계약(이하 “쟁점계약”이라 한다)을 체결한 뒤, 잔금이 청산되지 않은 상태에서 2017.8.7. 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 해주었고, 건물 공급분 매출세금계산서(각 공급가액 OOO)를 발행한 후 그에 따라 2017년 제2기 부가가치세를 신고·납부하였다.
• 나. 이후 청구인은 2017.12.28. 매수인들의 계약위반을 이유로 매수인들과 쟁점계약을 해제한 후, 약 2년 5개월이 지난 2020.5.15. 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 말소하였으며, 그에 따라 2020.6.26. 당초 공급가액 전액을 감액하는 수정세금계산서를 발행한 뒤, 2020.6.30. 2017년 제2기 부가가치세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2020.8.26. 계약해제를 부인하고 당초 재화의 공급이 완료되었다는 이유에서 위 경정청구를 거부하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.11.13. 이의신청을 거쳐, 2021.1.31. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 상가활성화를 통한 미분양상가 해소 목적으로 매수인들에게 쟁점부동산의 계약금조로 대출금을 승계시키면서 매매가의 41.7%인 잔금을 수령하지 않은 상태에서 2017.8.7. 선등기를 해주며, 2017년 11월말 영업장을 오픈하는 매매특약을 맺었으나, 매수인들은 영업장 오픈특약을 위반하고 쟁점부동산에 OOO의 후순위설정을 요구하는 등 매수인들의 매매특약사항 위반으로 인하여 불가피하게 2017.12.28. 계약해제를 하게 되었다.

(2) 또한 매수인들은 쟁점부동산을 매입하는 과정에서 자금이 부족하여 청구인에게 매출부가가치세를 지급하지 못하였고, 이에 청구인은 매출부가가치세의 지급기한을 매수인들의 부가가치세 환급금 수령시까지 연기해 주고 이를 지급받게 된 것이나, 처분청은 계약해제로 인하여 매수인들이 납부할 부가가치세를 청구인이 돌려받은 것처럼 잘못된 주장을 하고 있다.

(3) 아울러 쟁점부동산의 소유권 반환등기 지연은 2016년 9월 OOO지진으로 인한 상가의 대출금한도 축소로 인한 청구인의 대출한도초과와 이후 경주시의 매수인들의 재산세 체납에 대한 쟁점부동산의 2번의 압류와 채권자 가압류에 대한 매수인들의 압류해제 지연 등의 불가항력적인 사유로 인하여 2020.5.15.에야 쟁점부동산의 소유권반환등기가 이루어진 것이다.

(4) 서울행정법원 2012.4.20. 선고 2011구합34900 판결은 “ 해제권의 행사 또는 부득이한 사유로 인한 해제로 인한 수정세금계산서를 발급한 경우에 한하여, 이미 신고·납부한 부가가치세의 경정을 청구할 수 있다고 해석함이 타당하다”고 판시하였고, 이 건은 매수인들의 계약위반행위로 인한 불가피한 해제권이 행사가 입증되고, 부득이한 사유로 수정세금계산서를 발급한 경우에도 해당되므로 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견 (1) 통상적으로 수정세금계산서는 부동산 매매계약을 체결하고 부동산을 인도하기 전에 계약불이행 등의 사유로 계약이 취소된 때 교부하는 것이나, 이 건은 쟁점부동산의 소유권을 매수인들에게 이전한 후 세금계산서를 발행한 경우로 쟁점부동산의 모든 권리가 매수인들에게 이전되는 등 이미 재화의 공급이 완료되었고, 쟁점부동산의 공급일로부터 2년이 경과한 후 협의해제를 원인으로 청구인이 쟁점부동산의 소유권을 매수인들로부터 재취득하였는바, 이는 각각 별개의 거래이다. 따라서부가가치세법제16조에 의하여 당초 쟁점부동산을 분양받은 매수인들이 청구인을 공급받는 자로 하여 세금계산서를 교부하는 것이 타당하다. (2) 조세채권관계는 그 성립요건, 실현절차 등에 관하여 모두 법률에 의하여 정해지므로 각 세법이 정한 과세요건이 충족되면 조세채무는 성립하고 일단 성립한 조세채무는 원칙적으로 변경할 수 없는 것이며, 조세채무 성립 후의 사정변경은 원칙적으로 조세채권, 채무관계에 소급적으로 효력을 미치지 않으므로, 사인간의 계약에 의하여 조세채권관계를 변경시키는 일은 원칙적으로 인정되지 않는다. (가) 부가가치세 신고·납부의 효력이 협의해제에 의하여 소급적으로 소멸한다고 본다면, 이미 과세요건이 충족되어 유효하게 성립한 조세법률체계를 당사자의 사후 약정에 의해 자의적으로 변경하게 하는 것으로 이는 조세회피 행위를 용인하는 것으로 부당하다. (나)부가가치세법과국세기본법등 관련 규정의 내용과 입법 취지 등을 종합하면, 해제권의 행사 또는 부득이한 사유로 인한 해제로 수정세금계산서를 발급한 경우에 한하여 이미 신고·납부한 부가가치세의 경정을 청구할 수 있다고 해석함이 타당하다. (3) 청구인은 이 사건 협의해제계약서 작성일인 2017.12.28.로부터 2년 5개월이 지난 2020.5.15.에 이르러서야 청구인 명의로 소유권이전등기를 되돌린 점, 쟁점부동산은 당초계약일인 2017.8.7.부터 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료한 2020.5.15.까지 매수인들을 채무자로 하는 근저당채무의 담보로 제공되었을 뿐만 아니라, 지방세 체납으로 압류등기가 되었던 점, 쟁점부동산의 매수를 원인으로 매수인들이 환급받은 부가가치세는 계약이 해제되는 경우 조세채권자에게 다시 반환하여야 함에도, 청구인은 합리적 이유 없이 분양계약 해제를 이유로 매수인들의 부가가치세 환급금을 돌려받은 점 등을 살펴보면 이 사건 협의해제는 일반적인 상거래관행에 반할 뿐 아니라, 당사자 간의 자의적인 협의를 원인으로 이미 확정된 조세법률관계를 왜곡하고 있는 것으로 봄이 타당하다. (4) 청구인이 쟁점부동산의 각 분양대금 총액인 OOO 중 41.7%인 OOO을 미수령하였다는 사정만으로 이 건 분양계약을 해제할만한 부득이한 사유가 있다고 보기가 어려우며, 2017.8.7. 매매를 원인으로 소유권이전등기가 완료되었고, 같은 날 가야농업협동조합에서 매수인들이 쟁점부동산을 담보로 OOO의 근저당권을 설정한 사실을 볼 때 달리 이 건 협의해제에 위와 같은 사유가 있었다고 볼만한 자료도 없다.

• 가. 쟁점 계약해제를 이유로 부가가치세 환급을 구하는 경정청구를 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 부가가치세법 제15조(재화의 공급시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때 제32조(세금계산서 등) ⑦ 세금계산서 또는 전자세금계산서의 기재사항을 착오로 잘못 적거나 세금계산서 또는 전자세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 대통령령으로 정하는 사유가 발생하면 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 세금계산서(이하 "수정세금계산서"라 한다) 또는 수정한 전자세금계산서(이하 "수정전자세금계산서"라 한다)를 발급할 수 있다. (2) 부가가치세법 시행령 제70조(수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서의 발급사유 및 발급절차) ① 법 제32조 제7항에 따른 수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서는 다음 각 호의 구분에 따른 사유 및 절차에 따라 발급할 수 있다.

1. 처음 공급한 재화가 환입(還入)된 경우: 재화가 환입된 날을 작성일로 적고 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

2. 계약의 해제로 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우: 계약이 해제된 때에 그 작성일은 계약해제일로 적고 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

(3) 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제45조의3 제1항에 따른 기한후과세표준신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서 또는 기한후과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때 (4) 국세기본법 시행령 제25조의2(후발적 사유) 법 제45조의2 제2항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에 따르면, 다음의 사실관계 등이 나타난다. (가) 청구인과 매수인들은 2017.4.28. 아래와 같이 쟁점부동산의 분양 관련 쟁점계약 및 특약사항을 체결하였고, 그에 따라 청구인은 소유권이전등기일인 2017.8.7. 매수인들에게 공급가액 OOO의 각 세금계산서를 발행해 주었다. OOO (나) 청구인과 매수인들은 2017.12.28. 쟁점계약을 협의해제 하였고, 소유권이전등기가 말소(2020.5.15.)된 이후인 2020.6.26.(작성일자 2017.8.7.) 각 공급가액을 –OOO, 수정사유를 “계약의 해제”로 하여 수정세금계산서를 발행하였다. (다) 쟁점부동산의 소유권 변동내역 등은 아래와 같은바, 매수인들이 쟁점부동산의 이전등기 직후 이를 담보로 OOO농업협동조합으로부터 대출을 받은 사실이 나타나고, 또한 OOO시 등으로부터 압류(2018.11.27., 2019.12.12., 2020.3.24.)와 압류해제(2019.6.11., 2020.4.9.)를 받은 사실이 있으며, 2020.5.15. 기존 소유권이전등기가 말소된 후, 수탁자인 OOO으로 소유권이 이전된 것으로 나타난다. OOO (라) 거래내역 확인증 및 이체확인증 등에 따르면 청구인은 협의해제 이후 등기를 회복하지 못한 상황에서 아래와 같이 매수인들을 대신하여 대출금 이자를 상환하였고, OOO농업협동조합으로부터 독촉장을 3회(2019.4.24., 2019.5.17., 2019.8.5.) 수령한 후, 2020.5.15. 대출금 원금과 이자를 전액 상환한 것으로 나타난다. OOO (마) 처분청은 2020.5.15.자 소유권이전을 별개의 거래로 보아 청구인의 계약해제를 이유로 한 경정청구를 거부하였으며, 같은 취지에서 2021.1.5. 매수인들에게 과세표준(기타매출)을 각 OOO으로 하여 2020년 제1기 부가가치세 OOO을 각 경정·고지하였다. (바) 한편, 매수인들의 사업자현황은 아래와 같고, 매수인들이 쟁점사업장에서 영위한 부동산임대업의 매출은 폐업시점까지 없는 것으로 나타난다. OOO

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구인이 쟁점부동산의 소유권을 매수인들에게 이전한 후 협의해제를 원인으로 재취득한 것이 각각 별개의 거래이므로 이 건 경정청구 거부처분은 정당하다는 의견이나, 이 건의 경우 쟁점부동산에 대한 매매대금의 정산이 이루어지지 않은 상태에서 소유권이전등기가 먼저 이루어졌다가, 잔금 미청산 등과 같은 쟁점계약의 특약사항이 지켜지지 않자 당초 계약이 해제된 것으로 보이는 점, 비록 해제에 따른 소유권이전등기의 말소가 뒤늦게 이루어지기는 하였지만, 이는 쟁점부동산과 관련한 압류 문제 등에 기인한 것으로 보이고 또한 계약해제 이후 쟁점부동산에 대한 대출금 이자도 매수인들이 아닌 청구인이 부담한 것으로 나타나는 점, 별도 매출이 확인되지 않으므로 매수인들이 쟁점부동산을 이용하여 실제 사업을 영위하였는지 여부도 불분명한바, 부동산등기부등본상 소유권 환원에 비교적 장시간이 소요되었다 하여 이를 각각 별개의 거래로 단정하기는 어려운 측면이 있는 점 등에 비추어, 이 건은 계약해제에 따라 당초 체결된 계약의 효력도 소급하여 상실되고, 그에 따라 이를 기초로 한 재화의 공급도 처음부터 없었던 것으로 볼 수 있으므로 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.