쟁점이자(2019사업연도 가지급금 인정이자)는 적용이자율의 차이(당좌대출이자율을 적용하여야 함에도 가중평균차입이자율을 적용함)로 인하여 가지급금인정이자를 추가로 익금산입한 것으로서 청구법인은 2019사업연도에 별도의 회계처리를 하지 않았으나 2019사업연도 종료일부터 1년 이내에 이를 회수하고 이러한 내용을 모두 반영하여 회계처리를 한 것으로 나타나는 점, 이 건은 가지급금 인정이자율 적용 시 이자율 적용의 착오(오류)로 인하여 발생된 것이므로 법인세법 시행령제106조 제4항에 따라 매출누락이나 가공경비 등과 동일하게 부당하게 사외유출된 경우에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점이자를 2019사업연도에 익금산입하여 유보로 소득처분하는 것이 타당함
[주 문] OOO서장이 2020.10.8. 청구법인에게 한 2019년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지처분은 소득처분을 대표자 상여에서 유보로 하여 경정한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점이자는 부당하게 사외에 유출된 바 없다. 처분청은 청구법인이 단순히 이자계산을 잘못했다는 사실만으로 상여로 소득처분 하고 있으나, 청구법인은 2018·2019사업연도의 대여금에 대한 이자계산시 당시 약정이자율인 법인세법 시행령 제89조 에서 규정하는 이자율에 대한 규정을 잘못 이해하고 ‘당좌대출이자율’이 아닌 ‘가중평균차입이자율’로 이자를 계산한 결과 약정이자 보다 적은 이자를 받게 된 것이므로 결국 이자차액은 미수이자로 남아 있었을 뿐 이러한 내용을 모르고 있다가 처분청으로부터 “2019사업연도 법인세 신고관련 해명자료 제출안내”를 받으면서 알게 되었고, 부당하게 낮은 이자율로 대여하였던 것은 아니다. 즉, 이자계산 착오로 장부상 미수이자가 누락되었을 뿐 시가보다 낮은 이자율로 대여함으로써 이익을 분여하거나 회수를 포기한 사실이 없으며 계산착오에 의한 미수이자는 청구법인이 받아야 할 채권으로 여전히 존재하고 있었고, 이를 확인하고 바로잡아 수정신고 하면서 누락된 미수이자를 회수하였으므로 미수이자 누락금액은 사내유보로 소득처분하여야 한다.
(2) 쟁점이자는 매출누락, 가공경비 계상 등과 같이 부당하게 사외유출된 금액을 회수한 경우가 아니므로 법인세법 시행령 제106조 제4항 단서인 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 회수하는 경우라는 규정을 적용할 수 없다. 또한, 처분청은 법인세법 시행령 제106조 제4항 의 단서규정에 따라 청구법인이 “2019사업연도 법인세 신고관련 해명자료 제출안내”를 받은 이후에 수정신고를 하였으므로 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에 해당한다 하여 사내유보로 소득처분 할 수 없다고 하나, 법인세법 시행령제106조 제4항 단서 규정은 ① 매출누락, 가공경비 계상 등과 같은 부정한 행위로 사외에 유출되고, ② 동시에 단서규정에서 열거한 6가지 사유로 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입 하는 경우에 사내유보로 처분할 수 없다는 규정이므로 청구법인의 경우는 다음과 같이 위 두 가지 요건 중 어떠한 것도 해당되지 않으므로 이러한 단서규정을 적용할 수 없다. (가) 쟁점이자는 매출누락, 가공경비 계상 등과 같은 부정한 행위로 사외에 유출된 경우에 해당하지 않는다. 청구법인은 부정한 방법으로 약정이자를 적게 받은 것이 아니라 법인세법 시행령 제89조 에서 규정하는 이자율에 대한 이해 부족으로 이자계산을 잘못한 것으로 이러한 행위가 법인세법 시행령제106조 제4항에 따른 매출누락, 가공경비 등과 같은 부정한 경우에 해당하지도 않을 뿐만 아니라, 계산 착오로 장부상 미수이자 금액을 적게 계상하고 그 사실을 모르고 있었을 뿐 당해 약정이자는 미수채권으로 존재하고 있었던 것인바, 사외에 유출된 금액을 회수하는 경우도 아니므로 법인세법 시행령 제106조 제4항 의 단서규정을 적용할 수 없다. (나) 이 건은 아래의 법인세법 시행령단서 규정에서 열거한 6가지 사유에 해당하지 않는다.
① 세무조사의 통지를 받은 경우
② 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
③ 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
④ 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우
⑤ 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
⑥ 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우 법인세법 기본통칙에서도 “경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우”라 함은 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우와, 세무공무원이 과세자료ㆍ민원 등의 처리를 위해 현지 출장ㆍ확인업무에 착수한 경우로 규정하고 있다. 법인세법 기본통칙 67-106…14【 수정신고에 따른 소득처분 】
① 법인세 과세표준을 수정신고하는 경우 익금에 산입한 금액은 그 실질내용에 따라 영 제106조의 규정에 의하여 처분한다.
② 영 제106조 제4항 단서에서 “경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 사외유출금액에 대한 경정이 있을 것을 인지한 경우를 포함한다.
1. 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우
2. 세무공무원이 과세자료ㆍ민원 등의 처리를 위해 현지 출장ㆍ확인업무에 착수한 경우 그러나, 처분청의 ‘2019사업연도 법인세 신고관련 해명자료 제출안내’는 법인세법 시행령 제106조 제4항 단서 규정 제1호 내지 제6호 가운데 어느 하나에 해당되지 않으므로 청구법인이 쟁점이자와 관련하여 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하였다는 처분청의 의견은 납득하기 어렵다.
(3) 청구법인의 쟁점이자의 회수는 해당 이자의 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 경과하지 않았다. 법인세법 시행령 제11조 제9호 나목에서 “가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우” 그 이자는 수익으로 규정하고 있으므로 만일, 청구법인이 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년 이내에 미수이자를 회수하지 않았다면 그 미수이자를 익금에 산입하고 법인세법 시행령 제106조 제1항 또는 제2항에 따라 소득처분을 하여야 한다. 또한, 같은 취지로 심판 및 심사청구 사례에서도 “인정이자 과소계상분을 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 않아 사내유보로 처분할 수 없다”고 결정(조심 2014서1338, 2014.6.23. 같은 뜻임)하였다. 청구법인은 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년 이내인 2020.7.31. 쟁점이자를 전부 회수하였으므로 사내유보로 소득처분하여야 한다.
(1) 청구법인은 처분청으로부터 ‘법인세 신고관련 해명자료 제출 안내’를 받은 이후에 쟁점이자를 대표자로부터 회수하여 수정신고를 한 것인바, 이는 법인세법 시행령제106조 제4항에 따른 ‘매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우’에 해당하고, 단서조항으로 ‘경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우’에도 해당하므로 사내유보로 처분할 수 없다고 봄이 타당하다. 청구법인은 가지급금 인정이자를 과소하게 산정하였다가 처분청의 ‘법인세 신고관련 해명자료 제출 안내’에 따라 이러한 과소산정사실을 알게 되었으므로 쟁점이자가 부당행위에 기인하지 않았다고 주장하나, 특수관계인에게 금전을 시가보다 낮은 이율·요율로 대부한 이 건의 경우 법인세법 시행령 제88조 제1항 에 따른 ‘조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’이므로 처분청의 ‘법인세 신고관련 해명자료 제출안내’를 받은 이후에 쟁점이자를 대표자로부터 회수하였다고 하더라도 법인세법 시행령제106조 제4항의 단서조항, ‘경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우’에 해당하므로 쟁점이자를 상여로 소득처분한 당초 소득금액변동통지는 정당하다.
(2) 청구법인은 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년 이내에 쟁점이자를 전부 회수하였으므로 사내유보로 처분하여야 한다고 주장하나, 법인세법 시행령 제11조 제9호 나목에서 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자를 수익으로 보며, 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등을 손금불산입한다는 내용으로 이 건 가지급금 인정이자와는 관련이 없다. 또한, 유사사례(심사법인 2018-21, 2018.10.18.)에 따르면 쟁점이자를 과소계상한 행위는 부당행위에 해당하고, 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우에 해당하며, 동시에 단서조항에 따른 ‘경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금에 산입하는 경우’에도 해당하므로 사내유보로 처분할 수 없다. 그리고, 위의 사례에서는 쟁점이자 과소계상분을 사업연도종료일로부터 1년이 되는 날까지 대표자로부터 회수하지 아니한 사실이 있다는 내용을 언급한 것이고, 청구법인이 쟁점이자 과소계상분을 사업연도종료일로부터 1년이 되는 날까지 대표자로부터 회수하였으므로 유보처분하여야 한다는 주장과는 관련이 없다.
(1) 법인세법 제15조【익금의 범위】① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]의 금액으로 한다. 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제11조【수익의 범위】법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
9. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 “가지급금 등”이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권ㆍ채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.
6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ 요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우 제89조【시가의 범위 등】③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 “가중평균차입이자율”이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율”이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다. 제106조【소득처분】① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주 등이 아닌 주주 등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것(중략)
④ 내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우
5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우
(1) 청구법인이 쟁점이자를 그 이자발생일이 속하는 사업연도종료일부터 1년 이내에 회수한 것에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 청구법인이 제출한 증빙과 처분청의 심리자료는 다음과 같다. (가) 청구법인이 제출한 금전거래약정서에 따르면 청구법인은 2018.9.28. 청구법인 대표 AAA과 일금 OOO원에 대하여 차입기간 2018.9.28.부터 2019.9.27.까지로, 이율은 법인세법 시행령 제89조 에 따른 이자율로 하는 금전거래약정을 체결하였다. (나) 법인세 신고 관련 해명자료 제출안내(2020.6.25.)에 따르면 처분청은 법인세법 시행령 제89조 제3항 에 따라 법인세 신고 시 가지급금 인정이자 조정명세서를 작성?제출하면서 당좌대출이자율을 선택하는 경우 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 적용하여야 함에도, 가중평균차입이자율 등으로 임의변경하여 법인세를 과소신고한 혐의가 있으므로 2020.6.25. 청구법인에게 신고내용의 오류가 있는 경우에 법인세 수정신고 및 납부를 요청하였다. (다) 청구법인은 2020.7.10. 2019사업연도 대표자 대여금에 대한 인정이자(쟁점이자)를 익금산입하고 유보로 소득처분하여 법인세를 수정신고하였다. (라) 처분청의 법인세 신고내용확인 종결보고서(2020.8.24.)에 따르면, 처분청은 청구법인의 수정신고를 검토한 결과 처분청 안내에 따른 수정신고 미이행으로 총추징세액 OOO원(법인세 OOO원, 인정상여 OOO원)을 경정하고자 한 것으로 나타난다. (마) 처분청은 2020.10.8. 청구법인에게 쟁점이자에 대해 2019년 귀속 대표자 상여로 소득금액변동통지를 하였다. (바) 청구법인이 제출한 2020사업연도의 계정별 원장에 따르면 청구법인은 2020.7.10. 2019년 ‘주주?임원단기대여금 수정이자계상액’ 명목으로 ‘미수수익’ 계정에 OOO원을 계상하였고, 2020.7.31. 해당 이자계상액이 입금됨에 따라 이를 상계한 것으로 나타난다. (사) 위의 회계처리와 관련하여 청구법인이 제출한 전표처리 내용은 아래 ＜표＞와 같다. (아) 청구법인이 제출한 예금계좌 거래내역(OOO 예금주 청구법인)에 따르면 청구법인 대표 AAA은 2020.7.31. 해당 예금계좌로 일금 OOO원을 입금한 것으로 나타난다. (자) 이 건 소득금액변동통지서를 살펴보면, 처분청은 2020.10.5. 청구법인에게 2019년 귀속 대표자 상여처분(처분금액 OOO원)에 대해 소득금액변동통지를 한 것으로 기재되어 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 부당행위계산부인규정을 적용하여 쟁점이자를 익금산입하고 대표자 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동을 통지하였으나, 쟁점이자(2019사업연도 가지급금 인정이자)는 적용이자율의 차이(당좌대출이자율을 적용하여야 함에도 가중평균차입이자율을 적용함)로 인하여 가지급금인정이자를 추가로 익금산입한 것으로서 청구법인은 2019사업연도에 별도의 회계처리를 하지 않았으나 2019사업연도 종료일부터 1년 이내에 이를 회수하고 이러한 내용을 모두 반영하여 회계처리를 한 것으로 나타나는 점, 이 건은 가지급금 인정이자율 적용 시 이자율 적용의 착오(오류)로 인하여 발생된 것이므로 법인세법 시행령제106조 제4항에 따라 매출누락이나 가공경비 등과 동일하게 부당하게 사외유출된 경우에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점이자를 2019사업연도에 익금산입하여 유보로 소득처분하는 것이 타당하다고 하겠다. 따라서, 처분청이 쟁점이자를 익금산입하여 대표자 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.