쟁점양도주택의 양도가 일시적 1세대2주택의 양도로서 양도소득세 비과세 대상이라는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2018.12.31. OOO(이하 “쟁점양도주택”)를 양도하고 2019.3.12. 쟁점양도주택 양도에 대한 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 기한후신고한 후 2019.5.15. 납부하였다.
• 나. 청구인은 쟁점양도주택 양도 당시 청구인이 보유하고 있던 OOO 상가겸용주택(1층 소매점 103.72㎡, 2층 단독주택 103.72㎡, 3층 단독주택 103.72㎡, 이하 “쟁점겸용주택”)의 지분 1/3(이하 “쟁점겸용주택지분”)은 청구인의 부친 OOO(2004.7.26. 사망, 이하 “故 OOO”)가 청구인이 인지하지 못한 상태에서 청구인 명의로 등기한 것으로서, 사실상 청구인의 주택이 아니라 명의신탁된 주택이므로 대체주택 취득에 의한 1세대1주택 비과세 요건을 충족한다고 하면서 당초 납부한 양도소득세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 2020.9.16. 처분청에 제기하였고, 처분청은 2020.10.15. 경정청구를 거부하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2020.11.16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 故 OOO는 1964.5.13. OOO지상 주택을 취득하여 보유하고 있다가 이를 철거하고 1994.7.16. 쟁점겸용주택을 신축하였는바, 쟁점겸용주택 신축시 건축주로 청구인, 故 OOO, 청구인의 형 OOO 이상 3인의 공동명의로 되어 있었으나 실제로는 故 OOO의 자금으로 신축하였고 청구인과 OOO은 명의만 등재하였다(당시 청구인의 나이는 23세이고 군대를 전역한 후 8개월이 지난 시점으로, 청구인 명의로 등재되는 사실을 전혀 인지하지 못하였다).

(2) 청구인은 쟁점겸용주택에 대하여 재산권을 행사할 수 없었고, 경제적으로 임대료가 청구인에게 귀속된 내역이 없다. (가) 1998.6.17. 쟁점겸용주택에 대한 소유권보존등기시부터 2004.7.26. 故 OOO의 사망시까지 쟁점겸용주택의 1층 상가 및 3층 주택의 임대료는 故 OOO 명의로 귀속되었고, 2층 주택은 청구인의 부모님이 거주하였다. (나) 故 OOO 사망 이후인 2004.7.26.부터 2016년 1월까지의 임대료는 청구인의 모친 OOO(이하 “OOO”)의 명의로 귀속되었고, 1층 상가에 대한 부가가치세 신고와 종합소득세 신고 역시 OOO 명의로 이루어졌다. (다) 다만, 1층 상가의 임대차계약시 임대인란에 청구인 이름이 기재되어 있는 것은 OOO의 노환으로 청구인이 계약서만 대신하여 작성한 것이고 임대료는 OOO에게 귀속되었다. (라) 청구인은 故 OOO 사망 이전인 2002.2.21.부터 현재까지 OOO에 계속 거주하고 있었고, 2016.3.31. 쟁점겸용주택의 부담부증여와 관련한 대출승계와 쟁점양도주택의 매매계약으로 잠시 공부상으로만 쟁점겸용주택에 전입하였다.

(3) 이와 같이 청구인은 OOO의 노환으로 OOO를 봉양하였을 뿐 실제로 쟁점겸용주택에 거주한 사실이 없고, 쟁점겸용주택 임대차계약은 관리인의 지위에서 이루어진 것일 뿐 쟁점겸용주택지분에 대한 재산권을 행사할 수 없었으며, 2016년 부담부증여로 청구인에게 귀속되기 전까지 쟁점겸용주택의 실제 소유권은 모친에게 있었던 것으로 보아야 하는바, 쟁점양도주택의 양도에 대하여 처분청이 1세대1주택 비과세를 배제하고 경정청구를 거부한 처분은 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 부동산실권리자 명의등기에 관한 법률 제3조 제1항 은 부동산에 관한 물건을 명의신탁약정에 의하여 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니된다고 규정하고 있고, 같은 법 제4조 제1항은 명의신탁약정은 무효로 한다고 규정하고 있다. 청구인은 쟁점겸용주택의 소유권 등기시 故 OOO가 청구인이 인지하지 못한 상태에서 결과적으로 청구인의 명의를 도용하여 소유권보존등기를 한 것으로 주장하나, 이는 사회통념상 인정하기 어렵고 오히려 특수관계자간 증여로 봄이 타당하다. (2) 또한, 어떠한 재산에 관하여 등기나 등록 그 밖의 공시방법을 갖춘 명의인이 있는 경우에는 특별한 사정이 없는 한 그 재산은 그 명의인의 소유로 보는 것이 합리적이고, 부동산등기는 그 자체로서 추정력을 갖는 것이므로 그 추정력을 번복할 만한 특별한 사유가 없는 이상 등기부상의 명의자는 해당 부동산의 실질 소유자로 추정되는 것이며, 명의신탁 부동산의 양도소득세 관련 실질과세의 주장 입증책임은 청구인에게 있다 할 것인 바, 청구인의 명의신탁 주장은 다음과 같이 이를 인정할 근거가 없다. (가) 먼저, 청구인은 쟁점겸용주택 신축시 청구인의 나이가 23세이고 군대 전역 후 8개월이 지난 시점으로 청구인도 쟁점겸용주택지분이 청구인 명의로 되는 것을 인지하지 못하였다고 주장하나, 청구인이 심판청구시 제출한 병적증명서상 청구인의 입대일은 1993.5.3이고, 제대일은 1993.11.2.로 6개월만 복역한 것으로 되어 있고, 쟁점겸용주택은 청구인이 제대한 후인 1994.3.17. 건축허가를 받아 허가일로부터 4개월만인 1994.7.16. 완공이 되었는바, 청구인이 제대한 후에 건축허가 및 소유권 보존등기가 되어 충분히 이를 인지할 시간이 있었을 것으로 보이므로 청구인이 쟁점겸용주택지분의 취득을 인지하지 못하였다는 주장은 설득력이 없다. 청구인은 1998.6.17. 쟁점겸용주택지분에 대하여 청구인 명의로 소유권보존등기를 하고 2016.4.8. 쟁점겸용주택의 2/3지분을 증여로 추가 취득하여 쟁점겸용주택의 100% 지분을 소유하고 있음에도, 1996.7.16. 취득한 쟁점겸용주택지분은 故 OOO가 청구인의 명의로 명의신탁한 것일 뿐이고 2016.4.8. 증여취득한 2/3지분은 실제로 취득한 것이라는 모순된 주장을 하고 있으나, 실질은 2가지 경우 모두 특수관계자로부터 증여를 원인으로 취득한 주택으로 보는 것이 합리적인 추정이다. (나) 다음으로, 청구인은 쟁점겸용주택의 임대료가 2004년 7월부터 2016년 1월까지 OOO에게 귀속되었고 1층 상가에 대한 부가가치세 신고 및 종합소득세 신고 역시 OOO 명의로 이루어져 청구인은 쟁점겸용주택에 대한 재산권행사를 할 수 없었다고 주장하나, 청구인이 제출한 임대료 입금내역 금융자료에 의하면 쟁점겸용주택의 임대료수입이 대부분 청구인의 통장으로 입금된 다음 OOO에게 다시 송금한 것이 나타나고, 청구인이 제출한 임대차 계약서상 쟁점겸용주택의 임대인이 대부분 청구인으로 기재되어 있는 점으로 보아 오히려 청구인이 임대료 등 쟁점겸용주택에 대한 모든 관리를 한 것으로 볼 수 있는바, 청구인이 쟁점겸용주택지분에 대한 재산권을 행사할 수 없었다는 주장은 설득력이 없고, 부가가치세 신고 및 종합소득세 신고를 모친 명의로 했다는 사실로 쟁점겸용주택지분이 명의신탁된 주택이라는 점을 입증할 수 없다. (다) 마지막으로, 청구인은 OOO의 노환으로 청구인이 OOO를 대신하여 임대차계약서를 작성만 했을 뿐이라고 주장하나, 청구인이 제출한 OOO의 진료기록은 2010년 이후의 병원진료기록일 뿐이므로, 당초 쟁점겸용주택지분 취득일부터 OOO의 노환을 이유로 청구인이 임대료 관리를 했다는 주장은 신빙성이 없다.

(3) 이와 같이, 당초 구건물 철거후 쟁점겸용주택 건축허가부터 사용승인까지 청구인 등 3인을 건축주 및 공사시공자로 하여 소유권보존등기까지 완료하였고, 쟁점겸용주택의 2/3 지분을 2016.4.8. 증여로 취득하여 단독소유자가 되었음에도 당초 취득분만 명의신탁이라는 주장은 사회통념에 부합되지 아니하고, 오히려 당초분 또한 증여받은 것으로 추정되며, 부동산 등기부상 소유권 명의자는 특별한 사정이 없는 한 그 소유로 보는 것이 합리적이고, 등기부상 소유자인 청구인이 쟁점겸용주택지분의 소유자가 아니라는 것을 입증할 만한 특별한 사정(취득당시 실제 소유자가 신용불량 등 부득이한 사유)이 존재하지 아니하는 이상 청구인이 쟁점겸용주택의 2/3 지분을 2016.4.8. 증여로 취득할 당시 청구인을 2주택자로 보아 1세대1주택 비과세를 배제하고 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점겸용주택지분은 청구인의 부친이 청구인 명의로 명의신탁한 주택이고 청구인이 실지 소유한 주택이 아니므로 쟁점양도주택의 양도가 일시적 1세대2주택의 양도로서 양도소득세 비과세 대상이라는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정 전) 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 (3) 소득세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29523호로 일부개정 전) 제154조의2(공동소유주택의 주택 수 계산) 1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다. 제155조(1세대1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 “신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 그 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내[종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득{조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위하여 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우는 제외한다}하는 경우에는 2년 이내]에 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 아니하며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

(4) 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률(2002.3.30. 법률 제6683호로 일부개정 전) 제3조(실권리자명의등기의무등) ① 누구든지 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 의하여 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니된다. 제4조(명의신탁약정의 효력) ① 명의신탁약정은 무효로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점겸용주택의 일반건축물대장에 의하면 쟁점겸용주택의 건축주는 “ 故 OOO, 청구인, OOO”, 공사시공자(현장관리인)는 “故 OOO 외 2인”, 허가일은 1994.3.17., 착공일은 1994.3.23., 사용승인일은 1994.7.16.로 각각 기재되어 있다.

(2) 쟁점겸용주택의 등기사항전부증명서 갑구(소유권에 관한 사항)란 기재에 의하면, 쟁점겸용주택은 故 OOO(지분 3분의 1), 청구인(지분 3분의 1), OOO(지분 3분의 1) 3인을 공유자로 하여 1998.6.17. 소유권보존등기가 경료되었고, 2004.7.26.자 협의분할에 의한 상속을 등기원인으로 하여 故 OOO 지분(3분의 1)이 2004.10.26. OOO 명의로 소유권이전등기되었으며, 2004.10.20.자 증여를 등기원인으로 하여 OOO 지분(3분의1)이 2004.10.26. OOO 명의로 소유권이전등기되었고, 2016.4.7.자 증여를 등기원인으로 하여 OOO 지분(3분의 2) 전부가 2016.4.8. 청구인 명의로 소유권이전등기된 것으로 나타난다.

(3) 쟁점겸용주택 소재 토지의 등기사항전부증명서 갑구(소유권에 관한 사항)란 기재에 의하면, 쟁점겸용주택 소재 토지는 1964.5.12.자 매매를 등기원인으로 하여 1964.5.13. 故 OOO 명의로 소유권이전등기되었고, 2004.7.23.자 협의분할에 의한 상속을 등기원인으로 하여 2004.10.26. OOO 명의로 소유권이전등기되었으며, 2016.4.7.자 증여를 등기원인으로 하여 2016.4.8. 청구인 명의로 소유권이전등기된 것으로 나타난다.

(4) 쟁점양도주택의 등기사항전부증명서에 의하면, 청구인은 쟁점양도주택을 2009.6.12. 매매로 취득하였고, 2019.1.30. OOO에게 매매로 소유권이전(잔금지급일 2018.12.31.)한 것으로 나타난다.

(5) 청구인의 병적증명서에 의하면 청구인은 1993.5.3. 입영하여 1993.11.2. 전역한 것으로 되어 있다.

(6) 청구인은 쟁점겸용주택의 임대료가 모두 故 OOO(1998년부터 2004년 7월까지) 및 OOO(2004년 7월부터 2016년 1월까지)에게 귀속되어 청구인에게 귀속된 임대료는 없다고 주장하면서 임대료 입금내역, 임대차계약서, 청구인과 OOO의 통장거래내역을 제출하였고, 이에 대하여 처분청은 쟁점겸용주택의 임대료수입이 대부분 청구인의 통장에 입금된 후 다시 OOO에게 송금된 것으로 나타나고, 임대차계약서상 임대인이 대부분 청구인으로 기재되어 있는 점으로 보아 오히려 청구인이 임대료 등 쟁점겸용주택에 대한 모든 관리를 한 것으로 볼 수 있다는 입장이다.

(7) 쟁점겸용주택의 임대차계약서상 임대인이 대부분 청구인으로 기재되어 있는 점에 대하여 청구인은 OOO의 노환으로 청구인이 OOO를 대신하여 임대차계약서를 작성만 했을 뿐이라고 주장하며 OOO의 OOO 의무기록 사본, 평화연합신경외과의원 입퇴원확인서, 진료확인서를 제출하였고, 이에 대하여 처분청은 청구인이 제출한 OOO의 진료기록은 2010년 이후의 병원진료기록일 뿐이므로, 당초 쟁점겸용주택지분 취득일부터 OOO의 노환을 이유로 청구인이 임대료 관리를 했다는 주장은 신빙성이 없다는 입장이다.

(8) 청구인은 故 OOO 사망 이전인 2002.2.21.부터 현재까지 OOO에 계속 거주하였고, 2016.3.31. 잠시 공부상으로만 쟁점겸용주택에 전입하였다고 하면서 청구인의 주민등록표 초본을 제출하였는바, 청구인의 주소 변동 내역은 다음 <표>와 같다. <표> 청구인의 주소 변동 내역

(9) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 부동산에 관하여 등기상 소유자로 되어 있는 경우 그 명의인의 소유로 추정되는 것이고, 그 추정을 번복할 만한 특별한 사유가 없는 한 해당 명의자를 소유자로 보아야 할 것이므로, 부동산의 명의가 실질과 다르다는 실질과세 주장의 입증책임은 이를 주장하는 청구인에게 있다고 할 것이다. (나) 청구인은 쟁점겸용주택 신축시 청구인의 나이가 23살이고 군대 전역 후 8개월이 지난 시점으로 청구인도 쟁점겸용주택지분이 청구인 명의로 되는 것을 인지하지 못하였다고 주장하나, 청구인이 심판청구시 제출한 병적증명서에 의하면 청구인의 입대일은 1993.5.3.이고 제대일은 1993.11.2.로서 청구인은 6개월만 복역한 후 제대한 것으로 되어 있고, 쟁점겸용주택은 청구인의 제대일로부터 4개월 후인 1994.3.17. 건축허가를 받아 이로부터 4개월 후인 1994.7.16. 완공이 되었으며, 청구인 명의로 소유권보존등기가 경료된 것은 그로부터 4년 후인 1998.6.17.이므로 청구인이 이와 같은 사실을 인지하지 못하였다는 것은 설득력이 없어 보이고, 쟁점겸용주택 신축시 청구인의 나이가 23세라거나 군대 전역 후 8개월이 지난 시점이라는 점은 쟁점겸용주택지분의 명의신탁 여부와는 직접적인 관련이 없어 보인다. (다) 또한, 청구인은 쟁점겸용주택의 임대료가 OOO에게 귀속되는 등 쟁점겸용주택에 대한 재산권행사를 할 수 없었다고 주장하나, 청구인이 제출한 임대료 입금내역 금융자료에 의하면 쟁점겸용주택의 임대료수입이 청구인의 통장으로 입금된 다음 OOO에게 다시 송금되는 내용의 금융흐름이 나타나고, 청구인이 제출한 임대차 계약서상 쟁점겸용주택의 임대인이 대부분 청구인으로 기재되어 있는 점으로 보아 청구인이 쟁점겸용주택에 대한 재산권행사를 할 수 없었다고 보기는 어려운 것으로 판단된다. (다) 그 외에, 쟁점겸용주택 및 그 소재 토지의 등기사항전부증명서에 의하면 故 OOO 사망 후 쟁점겸용주택의 故 OOO 지분(1/3)은 협의분할에 의한 상속으로 2004.10.26. OOO에게 이전되었고, OOO 지분(1/3) 역시 2004.10.26. 증여로 OOO에게 이전되었으며, 그 소재 토지도 협의분할에 의한 상속으로 2004.10.26. OOO 명의로 소유권이전등기된 것으로 나타나는바, 만일 쟁점겸용주택지분이 명의신탁된 것이었다면 당시 쟁점겸용주택지분 역시 OOO에게 이전되었을 것으로 보이나 청구인이 이를 그대로 보유하였고, 오히려 이후 OOO 지분(2/3) 및 토지까지 모두 청구인이 이전받은 점, 故 OOO가 쟁점겸용주택지분을 청구인 명의로 명의신탁해야 할 특별한 사유가 나타나지 아니하고, 그 외 명의신탁 사실을 입증할 객관적인 증빙이 제시되지 아니한 점 등을 종합하여 보면, 쟁점겸용주택지분이 명의신탁된 주택이라는 청구인의 주장은 받아들이기 어려워 보인다. (라) 따라서 쟁점양도주택의 양도에 대하여 처분청에서 대체주택 취득에 의한 일시적 1세대2주택 양도소득세 비과세를 배제하고 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.