상속한정승인을 한 후 상속재산이 경매되어 상속인이 배당을 받지 못한 경우 양도소득세를 과세할 수 있는지 여부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2018.8.16. 어머니 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로, 공동상속인인 OOO과 함께 2018.11.9. 상속한정승인을 신청하였고, OOO법원 OOO은 2018.11.22. 상속 한정승인을 수리(2018느단1677)하였으며, 2019.3.7. 상속재산 목록OOO을 경정하였다.
• 나. 상속재산인 OOO 외 3필지 토지 2,007㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)는 상속인들 명의로 대위등기된 후(청구인 지분 1/3) 2020.2.27. 임의경매절차에 의하여 매각되었고, 그 매각대금은 전액 피상속인의 채권자들에게 배당되었으며, 청구인은 쟁점토지가 비사업용토지로서 양도소득세 과세대상에 해당하는 것으로 보아 2020.5.31. 양도가액 OOO원, 과세표준 OOO원, 가산세 OOO원, 자진납부세액 OOO원을 기재하여 양도소득세 기한후신고를 하였으나 납부하지 아니하였다.
• 다. 처분청은 쟁점토지의 양도가 상속재산 강제경매로 인한 것으로서 청구인의 양도소득세 기한후신고를 적정한 것으로 보아 신고내용과 동일하게 결정하고, 2020.9.9. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.
• 라. 청구인은 이에 불복하여 2020.9.17. 이의신청을 거쳐 2020.12.1. 심판청구를 제기하였고, 처분청은 2021.2.26. 청구인의 주장을 일부 받아들여 쟁점토지가 사업용토지(상속에 의하여 취득한 농지로서 그 상속개시일부터 3년이 경과하지 않은 토지)에 해당하는 것으로 보아 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 감액경정하였다고 우리원에 통보하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 2018.11.22. 법원으로부터 상속한정승인을 득하였고, 쟁점토지는 2020.2.27. 임의경매에 의하여 채권자들에게 모두 배당되어 청구인에게 귀속된 매각대금이 전혀 없으며, 상속채무의 소멸이라는 경제적인 효과도 얻은 사실이 없고, 상속재산의 매각으로 인하여 발생하는 조세채무의 성격을 ‘상속에 관한 비용’으로 해석하지 아니할 경우 상속인이 한정승인을 하였음에도 불구하고 상속으로 받은 재산의 범위를 초과하여 상속으로 인한 채무를 부담하게 되는 결과가 발생하게 되어 한정승인의 취지에 반하게 되는 것인바, 청구인이 상속으로 인하여 얻은 재산이 전무한 상태에서 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 위법하다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 상속재산의 경락대금을 배당받지 못하였다 하더라도 상속받은 쟁점토지에 대하여 양도차익이 발생하였고, 청구인은 상속채무의 소멸이라는 경제적인 효과를 얻었다는 사실에 대하여는 변함이 없으므로, 경락대금이 청구인에게 귀속되었다가 채무변제에 사용된 것으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다(조심 2018구838, 2018.4.23., 대법원 2012.9.13. 선고 2010두13630 판결, 같은 뜻임).

• 가. 쟁점 상속한정승인을 한 후 상속재산이 경매되어 상속인이 배당을 받지 못한 경우 양도소득세를 과세할 수 있는지 여부
• 나. 관련 법률: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다. (가) 청구인은 피상속인의 자녀로 2018.11.22. OOO법원 OOO으로부터 상속한정승인을 받았고, 2019.3.7. OOO은 적극재산을 OOO으로, 소극재산을 OOO으로 하여 상속재산목록을 경정한 것으로 나타난다. (나) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 의하면, 상속재산은 피상속인의 채권자인 OOO에 의하여 신청인을 포함한 상속인들 명의로 이전등기(등기원인 2018.8.16. 상속)된 후 임의경매개시결정에 따라 임의경매로 매각되었고, 그 경락대금은 피상속인의 채권자들에게 배당된 사실이 확인된다. <표1> 쟁점토지 임의경매 관련 등기부등본 주요기재 내역 <표2> 부동산임의경매 주요 내용 <표3> 배당표의 주요 내용 (다) 청구인은 쟁점토지 양도와 관련하여 아래 <표4>와 같이 양도소득세를 기한후신고 하였고, 처분청은 신고내용 대로 과세표준과 세액을 결정하였다가, 2021.2.26. 쟁점토지를 사업용토지로 보아 과세표준과 세액을 감액경정하였다. <표4> 양도소득세 기한후신고(당초결정) 및 감액경정 내역 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 상속한정승인을 한 후 상속재산이 경매되어 상속인이 배당을 받지 못하였으므로 양도소득세 부과처분이 부당하다고 주장하나, 소득세법제88조 제1항에서 ‘양도’라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있고,민법제1028조에서 한정승인은 상속인이 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도에서 피상속인의 채무와 유증을 변제할 것을 조건으로 상속을 승인하는 것을 의미하는 바, 유상이전에는 소유권이전의 대가로 현금 또는 현물을 받거나 대응되는 다른 자산을 대체취득하거나 법률상 변제의무가 있는 채무를 소멸시키는 경우를 포함하고, 이 때 자산의 처분이 소유자의 자의에 의한 것인지 경매 등과 같이 자의에 의한 것이 아닌지 여부는 양도에 해당되는지 여부를 판단하는 데 아무런 영향을 미치지 아니하며(대법원 1986.9.9. 선고 85누657 판결, 같은 뜻임), 양도소득세의 부과는 양도소득이 있었는지에 따라 결정되는 것으로서 채무초과인 상속인도 상속재산의 양도로 인하여 부채의 변제가 이루어지며 이러한 점은 상속이 단순상속인지 한정승인 상속인지에 따라 다르게 적용되지 아니한다 할 것(조심 2018구838, 2018.4.23. 같은 뜻임)인바, 이 건 양도소득세 채무가 상속채무의 변제를 위한 상속재산의 처분과정에서 부담하게 된 채무로서민법제998조의2에서 규정한 상속에 관한 비용에 해당하고, 상속인의 보호를 위한 한정승인 제도의 취지상 이러한 상속비용에 해당하는 조세채무에 대하여는 상속재산의 한도 내에서 책임질 뿐(OOO법원 2017.3.31. 선고 2016구합25063 판결, 같은 뜻임)이라고 볼 여지가 있음은 별론으로 하고, 청구인이 한정승인에 의하여 이 건 양도소득세 채무 자체가 청구인이 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도로 제한된다거나 위 재산의 한도를 초과하여 한 양도소득세 부과처분이 위법하게 된다고 볼 수는 없다고 판단된다(대법원 2012.9.13. 선고 2010두13630 판결, 같은 뜻임).

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률 (1) 소득세법 제88조【정의】이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상(有償)으로 사실상 이전하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다.

• 가. 도시개발법이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경 되거나 보류지(保留地)로 충당되는 경우
• 나. 토지의 경계를 변경하기 위하여 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제79조 에 따른 토지의 분할 등 대통령령으로 정하는 방법과 절차로 하는 토지 교환의 경우 (2) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. 제24조【상속으로 인한 납세의무의 승계】① 상속이 개시된 때에 그 상속인[ 민법 제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하고, 상속세 및 증여세법 제2조제5호 에 따른 수유자(受遺者)를 포함한다. 이하 이 조에서 같다] 또는 민법 제1053조에 규정된 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세 및 강제징수비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 진다. (3) 민법 제997조【상속개시의 원인】상속은 사망으로 인하여 개시된다. 제998조의2【상속비용】상속에 관한 비용은 상속재산 중에서 지급한다. 제1022조【상속재산의 관리】상속인은 그 고유재산에 대하는 것과 동일한 주의로 상속재산을 관리하여야 한다. 그러나 단순승인 또는 포기한 때에는 그러하지 아니하다. 제1028조【한정승인의 효과】상속인은 상속으로 인하여 취득할 재산의 한도에서 피상속인의 채무와 유증을 변제할 것을 조건으로 상속을 승인할 수 있다. 제1031조【한정승인과 재산상 권리의무의 불소멸】상속인이 한정승인을 한 때에는 피상속인에 대한 상속인의 재산상 권리의무는 소멸하지 아니한다. 제1032조【채권자에 대한 공고, 최고】① 한정승인자는 한정승인을 한 날로부터 5일내에 일반상속채권자와 유증받은 자에 대하여 한정승인의 사실과 일정한 기간 내에 그 채권 또는 수증을 신고할 것을 공고하여야 한다. 그 기간은 2월 이상이어야 한다.

② 제88조 제2항, 제3항과 제89조의 규정은 전항의 경우에 준용한다. 제1033조【최고기간 중의 변제거절】한정승인자는 전 조 제1항의 기간만료전에는 상속채권의 변제를 거절할 수 있다. 제1034조【배당변제】① 한정승인자는 제1032조 제1항의 기간만료후에 상속재산으로서 그 기간 내에 신고한 채권자와 한정승인자가 알고 있는 채권자에 대하여 각 채권액의 비율로 변제하여야 한다. 그러나 우선권있는 채권자의 권리를 해하지 못한다.

② 제1019조 제3항의 규정에 의하여 한정승인을 한 경우에는 그 상속인은 상속재산 중에서 남아있는 상속재산과 함께 이미 처분한 재산의 가액을 합하여 제1항의 변제를 하여야 한다. 다만, 한정승인을 하기 전에 상속채권자나 유증받은 자에 대하여 변제한 가액은 이미 처분한 재산의 가액에서 제외한다. 제1035조【변제기전의 채무 등의 변제】① 한정승인자는 변제기에 이르지 아니한 채권에 대하여도 전조의 규정에 의하여 변제하여야 한다.

② 조건있는 채권이나 존속기간의 불확정한 채권은 법원의 선임한 감정인의 평가에 의하여 변제하여야 한다. 제1037조【상속재산의 경매】전3조의 규정에 의한 변제를 하기 위하여 상속재산의 전부나 일부를 매각할 필요가 있는 때에는 민사집행법에 의하여 경매하여야 한다. 제1038조【부당변제 등으로 인한 책임】① 한정승인자가 제1032조의 규정에 의한 공고나 최고를 해태하거나 제1033조 내지 제1036조의 규정에 위반하여 어느 상속채권자나 유증받은 자에게 변제함으로 인하여 다른 상속채권자나 유증받은 자에 대하여 변제할 수 없게 된 때에는 한정승인자는 그 손해를 배상하여야 한다. 제1019조 제3항의 규정에 의하여 한정승인을 한 경우 그 이전에 상속채무가 상속재산을 초과함을 알지 못한 데 과실이 있는 상속인이 상속채권자나 유증받은 자에게 변제한 때에도 또한 같다.

② 제1항 전단의 경우에 변제를 받지 못한 상속채권자나 유증받은 자는 그 사정을 알고 변제를 받은 상속채권자나 유증받은 자에 대하여 구상권을 행사할 수 있다. 제1019조 제3항의 규정에 의하여 한정승인을 한 경우 그 이전에 상속채무가 상속재산을 초과함을 알고 변제받은 상속채권자나 유증받은 자가 있는 때에도 또한 같다.

③ 제766조의 규정은 제1항 및 제2항의 경우에 준용한다. 제1039조【신고하지 않은 채권자 등】제1032조 제1항의 기간내에 신고하지 아니한 상속채권자 및 유증받은 자로서 한정승인자가 알지 못한 자는 상속재산의 잔여가 있는 경우에 한하여 그 변제를 받을 수 있다. 그러나 상속재산에 대하여 특별담보권있는 때에는 그러하지 아니하다.