[요지] 쟁점재처분은 특례제척기간인 선행판결 확정일부터 1년 이내에 위와 같이 선행판결에서 지적한 과세가격 결정상의 오류를 시정하여 다시 처분된 것인 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[요지] 쟁점재처분은 특례제척기간인 선행판결 확정일부터 1년 이내에 위와 같이 선행판결에서 지적한 과세가격 결정상의 오류를 시정하여 다시 처분된 것인 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
[참조결정] 조심2015관0130 / 조심2020관0076
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점재처분은 관세법상 특례제척기간에서의 재처분의 허용범위를 넘은 것으로, 부과제척기간이 도과한 위법한 처분이다. 선행판결은 처분청이 과세요건에 대한 입증책임을 다하지 못하여 선행처분이 위법하다는 것을 확인한 것이다. 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에 있어서 과세요건의 존재에 대한 입증책임은 처분청에게 있다는 것이 확립된 판례(대법원 1995.10.13. 선고 95누3398 판결 등)의 태도이고, 이러한 원칙은 국세뿐만 아니라 관세부과처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에 있어서도 마찬가지로 적용이 되며, 대법원은 이미 여러 사건에서 관세부과처분의 과세요건에 대한 입증책임이 처분청에 있다는 원칙을 확인(대법원 2009.5.28. 선고 2007두9303 판결 등)한 바 있다. 선행처분은 관세법 제33조에서 정하고 있는 제4방법에 따른 과세처분으로, 그 과세방식은 제1항 제1호의 국내판매가격에서 제1항 제2호 내지 제4호까지의 금액을 뺀 가격을 과세가격으로 결정하도록 하고 있으므로 제1항 제1호 내지 제4호에 정하여진 과세가격 산정 요소들에 대하여 입증책임이 있다. 선행판결에서 문제를 삼고 있는 과세요건은 “국내판매가격(해당 물품, 동종·동질물품 또는 유사물품이 수입된 것과 동일한 상태로 해당 물품의 수입신고일 또는 수입신고일과 거의 동시에 특수관계가 없는 자에게 가장 많은 수량으로 국내에서 판매되는 단위가격)” 및 국내판매가격에서 공제하도록 되어 있는 “동종·동류의 수입물품이 국내에서 판매되는 때에 통상적으로 부가되는 이윤 및 일반경비에 해당하는 금액”에 관한 것이다. 선행판결은 구체적으로, “국내판매가격”은 “수입신고일의 가격과 가격변동이 거의 없다고 인정되고 수입신고일로부터 90일이 경과되기 전의 기간 중에 특수관계 없는 자에게 가장 많은 수량으로 판매된 해당 물품, 동종·동질물품 또는 유사물품의 단위가격을 기초로 산출한 금액으로 정하되”, 해당 가격이 없는 경우에는 “해당 물품의 수입신고 후 90일이 경과되기 전의 기간 중 가장 빠른 날에 판매된 해당 물품, 동종ㆍ동질물품 또는 유사물품의 단위가격을 기초로 산출한 금액”으로 정하여야 하는 바, 처분청이 수입신고일로부터 90일 이후의 판매가격을 적용하였기 때문에 선행처분이 위법하다고 판단하였다. 또한 선행판결은, “동종·동류의 수입물품이 국내에서 판매되는 때에 통상적으로 부가되는 이윤 및 일반경비에 해당하는 금액”은 “수입신고 당시 국내 시장에서 과세대상 수입물품과 경쟁하는 동종·동류 물품의 수입업체들을 비교대상업체로 추출”하여야 하는데, 처분청이 그 동종ㆍ동류비율 산정의 기초가 되는 비교대상업체의 추출, 선정을 부정확하게 하였다는 점에서도 선행처분이 위법하다고 보았다. 쟁점물품은 2009.11.30.부터 2012.12.18.까지의 수입신고물품이고 쟁점재처분이 2021.3.30. 이루어졌으므로 역수상 관세법 제21조 제1항의 부과제척기간을 경과하였음은 명백하다. 따라서 처분청은 관세법 제21조 제2항의 특례제척기간인 선행판결 확정 후 1년 내에 “판결에 따른 필요한 처분”으로서 쟁점재처분을 한 것으로 보아야 할 것이다. 결국 쟁점재처분의 적법여부는 쟁점재처분이 관세법 제21조 제2항의 “판결에 따른 경정이나 그 밖에 필요한 처분”에 해당되는지에 따라 결정될 것이다. 그러나 위 특례제척기간은 해당 처분이 판결에 의해 취소된 경우에 어느 경우에나 판결 확정 후 1년 내에 처분청이 다시 처분을 할 수 있도록 제척기간을 연장하여 주는 것이 결코 아니다. 만약 그렇게 본다면, 처분청이 애초에 안일하게 하자 있는 처분을 한 경우에도 쟁송이 제기되기만 하면 처분청은 판결 확정 후 1년 내에는 다시 제대로 된 처분을 할 수 있는 기회를 얻는 것이고, 또한 처분 취소소송 과정에서 처분청이 처분의 적법성에 대한 입증책임을 해태함으로써 결국 그 처분이 취소된 경우에도, 처분청은 판결 확정 후 1년 내에 다시 처분을 하여 그에 대한 쟁송절차에서 기존에 못다한 증명을 다시 할 수 있는 기회를 가질 수 있게 된다. 이는 사실상 부과제척기간을 해석에 의하여 불명확하게 연장시켜 주는 것이며, 나아가 제척기간 제도를 사문화하여 납세자의 권익을 침해하는 것이고 또한 처분에 대한 취소 판결을 무용화시켜 분쟁의 1회 종식을 불가능하게 하는 결과가 되는데, 특례제척기간을 둔 입법취지가 이러한 결과를 위한 것이 아님은 상식적으로도 명백하다. 헌법재판소는 2002.12.18. 특례제척기간의 취지에 관하여, “납세의무자의 청구를 인용하는 판결 또는 결정내용에 따라 새로운 과세처분을 위한 것”이라고 하였고(2002헌바27 결정), 대법원도 2005.2.25. “특례제척기간 규정의 ‘판결’이란 그 판결에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 행하지 않으면 안 되는 판결”이라고 판시(2004두11459 판결)한바 있으며, 서울고등법원 또한 2016.12.16. 특례제척기간 규정이 신설된 당초의 입법취지는 국세에 관한 부과처분이 있은 후에 그 처분에 대한 행정심판 또는 행정소송 등의 쟁송절차가 장기간 경과되고 그 결정 또는 판결이 부과제척기간이 지난 후에 확정된 경우에 과세관청이 쟁송절차에서 유리한 결과를 이끌어 낸 납세자에 대하여 그 결정이나 판결에 따른 처분조차도 할 수 없게 되는 불합리한 사태가 발생하는 것을 방지하려는 데에 있었던 점, 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하고 그 중에서도 예외규정 내지 특례규정은 더욱 엄격한 해석이 요구되는 점을 들어, 처분청의 해당 재처분은 특례제척기간에서의 재처분의 허용범위를 넘은 것으로 부과제척기간이 도과한 위법한 처분이라고 판시(2016누55225 판결)하였고, 이는 대법원 2020.8.20. 선고 2017두30757 판결로 확정되었다. 위와 같이 특례제척기간은 판결 또는 결정 내용에 따라 새로운 과세처분이 불가피한 경우를 위한 것으로서, 특례제척기간에 따른 재처분의 허용 범위는 엄격하게 해석되어야 한다. 이 건에서와 같이 처분의 근거법령 및 과세방식이 달라지거나 비교대상업체의 선정방식이 달라진 경우에는 특례제척기간이 적용되는 새로운 과세처분이 불가피하고 명확한 경우에 해당하지 않는다. 앞서 살펴본 바와 같이 관세법 제21조 제2항의 “판결에 따른 경정이나 그 밖에 필요한 처분”이란, 판결 내용 자체에 의할 때 재처분이 필요불가결하고 재처분의 내용이 명확한 경우를 말하는바, 그 대표적인 예로 피고가 동일한 사실관계에 대한 법적 평가만을 그르친 경우로서 판결을 통해 그 올바른 법적 평가가 밝혀진 경우이다. 이 건의 선행처분은 쟁점물품 중 2012.7.1. 이전 수입 건에 대하여 당시 적용되는 기준비율에 따른 과세 방식이 아니라 개정 고시에 따른 비교대상업체 선정을 통한 동종ㆍ동류비율 산정에 따른 과세 방식을 택하였고, 이에 대하여 선행판결은 선행처분이 법령 적용이 잘못되어 위법하다는 판단을 하였다. 이에 처분청은 적용 법령을 선행처분과는 달리 기준비율에 따른 과세 방식에 따라 재처분을 하였는데 쟁점재처분은 선행처분과는 처분의 근거법령이 다를 뿐 아니라 선행처분과는 과세방식이 다르다. 이처럼 과세방식이 달라지면 과세근거가 되는 자료 역시 달라질 수밖에 없고 그 과정에서 과세당국은 과세자료를 새로이 수집하여야 하는데 이는 특례제척기간을 둔 취지에 부합하지 않는다. 따라서 이와 같이 근거법령과 그에 따른 과세방식이 선행처분과 전혀 다른 경우는 선행처분에 대한 취소 판결 자체에 의하여 재처분의 내용이 명확하고 또한 재처분이 필요불가결한 경우에 해당하지 않는다. 판례는 통상 조세소송에 있어서는 분쟁의 일회적 해결을 위해 처분 사유 변경을 폭넓게 인정하고 있는데 선행판결은 2012.7.1. 이전 수입신고물품에 관한 적용법령 변경은 처분 사유 변경의 한계를 벗어난 것이라고 판단하였다. 쟁점물품 중 2012.7.1. 이후 수입신고물품에 관하여는 선행처분 및 쟁점재처분의 적용법령이 동일한 비교대상업체의 선정방식 자체가 다르다. 처분청은 선행처분 당시 수입액 순위기준으로 납세의무자와 업종부호와 수입물품의 품목번호가 모두 일치하는 비교대상업체 100개를 선정하는 방식으로 비교대상업체를 선정하였는데, 재처분시에는 업종부호를 고려하지 않고 수입물품의 품목번호만 일치하는 수입액 순위기준으로 비교대상업체 100개를 선정하는 방식으로 비교대상업체를 선정하였다. 그 결과, 선행처분 당시와 비교하였을 때 쟁점재처분시에는 비교대상업체와 동종ㆍ동류비율이 모두 변경되었다. 이러한 과정에서 처분청이 재선정한 비교대상업체들이 과연 쟁점물품의 수입시점 당시의 적법한 동종·동류물품의 수입업체에 해당하는지, 또한 선행판결이 지적한 비교대상업체 선정의 위법이 없는지에 대하여 다시 동일한 쟁송절차를 거쳐 쟁점재처분의 적법성을 따져보아야 하는 상황인 것이다. 결국 이 건의 경우 선행판결의 취지에 따른 필요한 처분이 무엇인지 명확한 경우가 아니다. 만약 과세관청이 과세요건에 대한 입증책임을 다하지 못하였기 때문에 과세처분이 위법하다고 판단되어 과세처분을 취소하는 판결이 확정된 경우에도 재처분을 허용하게 되면, 과세관청은 당초 처분의 세액 한도 내에서 과세가격 산정방법을 계속 변경하거나 추가 자료를 확보하였다는 이유로 무한정 처분을 할 수 있게 되므로 처분과 소송을 무한히 반복할 수 있다는 매우 불합리한 결론에 이르게 된다. 만약 그렇게 되면 과세관청은 특수관계가 수입가격에 영향을 미쳤다는 이유로 과세처분을 하였고, 그에 대한 입증책임을 다하지 못하였다는 이유로 과세처분을 취소한 경우에도 과세관청이 특례제척기간 내에 기존에 입증이 부족하였던 과세요건을 추가로 입증하였다고 하면서 다시 재처분을 할 수 있다는 것인데, 이는 과세관청에게 무한정한 입증의 기회를 주는 상식에 반하는 결과가 발생한다. 이는 또한 대법원 2007두9303 판결에 반하여, 과세관청에게 재처분을 위해 또다시 납세자에 대한 자료제출 요구와 조사를 할 수 있도록 허용함으로써 합리적인 과세가격 산정방법을 마련하여야 하는 입증책임을 과세관청이 아닌 납세자에게 사실상 전가하는 것이다. 결국 과세관청은 합리적인 과세가격 산정방법 및 소송수행의 해태에 대하여 아무런 책임도 부담하지 않는 결과에 이르게 된다. 따라서 이러한 상황이 발생하게 되는 경우까지 특례제척기간의 적용대상이라고 보는 것은 명백히 법의 취지에 반한다. 납세의무자가 과세처분에 대하여 불복하여 법원에 의하여 그 과세처분의 위법성이 인정되었고 제척기간이 모두 경과한 경우에도, 과세관청이 특례제척기간 규정에 근거하여 계속하여 과세방법을 달리 해보는 방식으로 재차 과세를 할 수 있다면 납세의무자도 또다시 그 재처분에 대하여 불복함으로써 그 위법성을 다투어야 하므로 이는 불복제도 자체를 형해화하는 것이다.
(2) 설령 재처분을 하는 것이 허용된다고 하더라도, 쟁점재처분에는 여전히 기존 제4방법 적용상의 오류 등의 위법이 존재한다. 설령 재처분이 허용된다고 가정하더라도, 처분청이 쟁점재처분 시 사용한 국내판매가격이 수입신고일로부터 90일이 경과되기 전에 판매된 단위가격을 기초로 산정된 것인지를 따져보아야 한다. 쟁점재처분은 국내판매가격을 결정함에 있어 2009년부터 2010년 사이에 수입된 물품에 대해서는 원처분자료의 국내 판매가격을 사용하고, 2011년부터 2012년 수입물품에 대해서는 법원의 증거자료로 보관된 “참고서면_첨부_056004.갑 25-1_20011년 판매분 정가와 실제 판매가격 비교_조성권”의 국내판매가격을 사용하였다고 밝히고 있는데, 이는 선행처분에서 사용한 자료를 다시 사용하여 수입신고일로부터 90일이 경과되기 전의 기간 중에 판매된 단위가격을 산정하였으므로, 선행처분에서와 동일한 위법이 존재할 수밖에 없다. 설령 재처분이 허용된다고 가정하더라도, 비교대상업체의 추출·선정에 관한 관세청과 관세평가분류원의 현행 관세청 심사정보 시스템 하에서는 선행판결에서 판시한 바와 같이, 과세대상 수입물품의 수입 시점 당시의 정확한 동종·동류 물품 수입업체를 찾아낼 수 없는 한계가 있다. 이 건 선행판결 외에도 현재 운용 중인 관세청의 심사정보 시스템에 의하면 적정한 비교대상업체 선정 자체가 불가능하여 제4방법에 따른 과세처분은 그 자체로 위법하다고 보는 판결들이 다수 있는데, 최근에는 2019년 3월경 변경 완료된 관세청 심사정보 시스템에 대해서도 업종의 변동에 따라 수입 시점 또는 그 무렵을 기준으로 동종ž동류의 물품을 수입하고 있지 않던 업체가 비교대상업체후보로 추출될 수 있거나 수입시점 또는 그 무렵을 기준으로 동종ž동류의 물품을 수입하였던 업체임에도 비교대상업체 후보에서 배제될 수 있으므로, 이에 기초한 비교대상업체 추출 방법은 여전히 위법하다는 취지로 판시(서울행정법원 2020.12.11. 선고 2018구합74921 판결 등)한바 있다. 이러한 상황에서 처분청은 다시 제4방법을 적용하여 쟁점재처분을 하였으므로, 설령 재처분 자체는 허용된다 가정하더라도, 처분청이 재선정한 비교대상업체들이 과연 쟁점물품의 수입 시점 당시의 동종·동류 물품 수입업체에 해당하는지, 위 업체들을 어떻게 선정하였는지에 대하여 다시 처음부터 선행사건의 소송절차에서와 마찬가지로 따져보아야 한다. 이에 대해 처분청은 구체적인 근거를 제시함이 없이 막연하게 관세법령에 따라 적법하게 동종ㆍ동류비율을 재산출하였다는 의견이나, 관세청의 심사정보 시스템을 사용하여 비교대상업체가 선정된 이상, 선행판결이 지적한 위법이 쟁점재처분에도 그대로 존재할 것임은 명백하다 할 것이다.
(3) 처분청이 쟁점물품에 대해 거래가격을 부인하고 다시 제4방법으로 재처분을 한 것이 정당하다 하더라도, 쟁점재처분 중 가산세 부과처분은 위법하다. 대법원은 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 이와 같은 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다”고 판시(대법원 2003.9.5. 선고 2001두403판결, 대법원 2005.1.27. 선고 2003두13632 판결 등)한바 있다. 선행판결은 제4방법으로 과세한 선행처분이 국내판매가격 및 동종ㆍ동류비율 산정에 오류가 있어서 위법하다고 판단하였다. 그러므로 처분청이 쟁점물품에 대하여 거래가격을 부인하고 다시 제4방법으로 재처분을 할 수 있다고 하더라도 선행처분의 위법성은 이미 확인되었으므로, 청구법인이 제4방법에 따라 산출되는 과세가격과 거래가격의 차액에 대한 추가 관세 및 부가가치세를 신고·납부하지 않은 데에는 어떠한 의무 해태도 없고, 따라서 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다.
(1) 쟁점재처분은 특례제척기간 내에서 적법ㆍ타당하게 이루어진 것이다. 관세법 제21조 제1항에 관세징수권의 소멸시효와 별개로 관세부과권의 제척기간을 규정하고 있고, 같은 조 제2항에 “소송에 대한 판결이 있은 경우, 판결이 확정되거나 회신을 받은 날부터 1년이 지나기 전까지는 해당 판결에 따라 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다”고 하여 특례제척기간을 정하고 있다. 특례제척기간은 “필요한 처분을 할 수 있다”고 규정되어 있으므로 통상제척기간을 확장하는 취지로 해석하여야 하는 것이지, 청구법인의 주장과 같이 “부과할 수 없다”는 내용의 통상제척기간과 같이 관세부과권을 제한하는 취지로 해석하는 것은 타당하지 않다. 특히 특례제척기간의 근본적인 입법 취지는 어떤 선행처분에 관한 쟁송절차에서 선행처분의 취소가 확정된 후 관세관청이 선행처분과 일정한 관련이 있는 과세처분을 새로이 하는 경우 재처분에 이르기까지는 상당히 오랜 시간이 걸릴 수 있으므로, 재처분이 필요한 경우임에도 불구하고 통상제척기간에 의하여 재처분의 가능성이 차단되는 것을 방지하여 올바른 세법의 적용을 통하여 납세의무를 부담하게끔 보장하는 역할에 있다고 보아야 한다. 즉 납세자가 과세처분의 위법성을 다투기 위하여 제기한 쟁송 중 심리가 지연되어 과세관청이 재결이나 판결에 따른 처분을 하려고 하는데 통상제척기간이 도과한 경우, 과세관청이 후발적 경정청구에 따른 처분을 하려고 할 때 이미 통상제척기간이 도과한 경우 등에는 통상제척기간을 그대로 적용하면 재결, 판결, 후발적 경정청구가 무의미하게 되어 현저히 불합리하게 되므로, 이를 시정하기 위하여 특례제척기간은 통상제척기간이 지난 후 일정 기간을 설정하여 과세관청으로 하여금 특별히 처분의 기회를 부여하는 것이다. 요컨대, 관세법 제21조 제2항의 특례제척기간은 “모든 국민이 정당하고 공평한 세액을 부담한다는 조세정의, 조세공평주의의 이념”을 구현하고자 하는 입법자의 결단인 것이지, 단순히 납세의무자의 권리보호만을 위한 규정이 아니다. 또한 “특례제척기간은 기속력의 실효성을 확보하기 위한 특별규정으로서, 납세의무자에게 불리한 경우에도 적용된다”는 것이 통설ㆍ판례의 입장이다. 구체적으로 특례제척기간의 적용범위에 관하여 “납세자에게 유리한 경우에만 적용되어야 한다”는 강학상 소수견해도 있으나, 절차 또는 실체상 하자를 보완한 후속처분을 고려할 때, 납세자에게 불리한 경우에도 재처분을 허용하는 것이 타당한 점, 행정소송법 제30조에 규정한 기속력의 실효성을 확보하기 위한 특별규정이라고 할 수 있는데, 통상제척기간 만료를 이유로 과세처분을 못한다고 하면 결국 판결 또는 결정의 취지가 실현되지 않게 되는 것이어서 현저히 부당한 점, 부과제척기간은 중단이나 정지가 인정되지 않으므로, 우연한 사정에 의한 쟁송절차의 지연으로 재처분 여부가 좌우되는 것은 심히 부당한 점, 조세정의 ･ 공평과세의 원칙은 세법의 영역에서도 존중되어야 할 헌법적 가치인 점 등을 고려할 때 “납세자에게 불리한 경우에도 적용되어야 한다”는 견해가 통설적 견해이고, 판례 및 헌법재판소도 같은 입장(대법원 1996.5.10. 선고 93누4885 판결, 헌법재판소 2012.12.18. 선고 2002헌바27 결정 등 참조)이다. 통설ㆍ판례인 양면적용설의 입장에서 특례제척기간은 납세자뿐만 아니라 과세처분의 유지를 위해서도 적용될 수 있어야 하는데, 주로 실무적으로는 이른바 강학상 ‘과세단위’ 개념이 일응의 기준으로 논의되어 왔다. 즉 선행판결의 효력은 잠재적 심리범위, 즉 소송물 범위 내에서만 미치고, 소송물은 소위 과세단위보다 원칙적으로 클 수 없다고 보는 것이 일반적이므로, 특례제척기간에서 말하는 선행판결의 효력 역시 선행처분의 과세단위에 구속되는 것이 원칙이다. 이처럼 과세단위의 동일성은 특례제척기간 적용의 1차적 기준이 되는데, 여기서 선행처분의 과세단위에 포함되는지 여부는 과세기간(시간적 과세단위), 납세자(인적 과세단위), 세목(물적 과세단위)을 기준으로 판단하게 되고, 판례는 기초적 사실관계가 동일하거나, 과세단위가 동일할 경우에 특례제척기간 적용을 허용하여 왔다. 판례는 ‘과세단위 내이면 판결의 효력이 미치기 때문에 재처분은 이루어지지 않는지 여부’에 관하여 “기초적 사실관계 동일성이 기준이 된다”는 입장을 취하면서, 과세단위를 1차적 기준으로 삼아 왔다(대법원 1997.11.14. 선고 96누8307 판결, 대법원 2002.7.23. 선고 2000두6237 판결 참조). 동일 과세단위 내이지만 기초적 사실관계가 다른 경우라면 이른바 탈루소득의 과세문제가 생기고, 이에 관한 판례는 없지만 법해석상 “새로운 사실관계에 대한 재처분이 선행소송에서의 ‘결정ㆍ판결에 따라’ 하는 것일 수 없다”는 점에서 특례제척기간의 적용대상이 되기는 어렵다. 선행판결에서 문제된 위법사유의 요지는 수입신고일과 거의 동시에 판매되는 단위가격 선정의 위법, 비교대상업체 선정의 위법, 2012.7.1. 이전 수입신고된 물품에 대한 이윤 및 일반경비율 적용 위법으로 크게 나누어 볼 수 있다. 쟁점재처분은 위와 같은 선행판결에 따라 원처분 중 수입신고일로부터 90일 이내의 판매가격을 확인할 수 없는 부분은 재처분 대상에서 제외하고, 수입 당시를 기준으로 동종ㆍ동류비율을 재산정하였다. 즉 처분청은 2012.7.1. 이전 수입 건에 관하여는 기준비율을 적용함과 동시에 청구법인에게 인정신청기회를 부여하였고, 2012.7.1. 이후 수입건은 수입 당시를 기준으로 비교대상업체를 선정하고 동종ㆍ동류비율을 산출하였다. 따라서 쟁점재처분이 선행판결의 취지, 특히 선행판결에서 지적한 재처분의 방법에 따르고, 적시된 하자를 보완하여 이루어진 이상, 이를 특례제척기간 규정에 위반된다고 볼 수 없다. 특히 앞서 설명한 바와 같이 특례제척기간에 의한 재처분의 허용범위는 1차적으로는 과세단위의 동일성을 기준으로 판단하게 되고, 판례는 기초적 사실관계의 동일성으로 판단하여 왔으므로, 이에 따라 판단해보면, 쟁점재처분은 선행처분과 과세기간(시간적 과세단위)가 동일하고, 납세자(인적 과세단위)가 동일하며, 세목(물적 과세단위) 역시 동일하므로, 특례제척기간 위반의 문제가 발생할 여지가 전혀 없다. 나아가 판례가 고려하는 기초적 사실관계의 동일성도 완전히 갖추고 있으므로, 어느 모로 보나 특례제척기간이 적용될 수밖에 없는 사안이다. 반면 청구법인의 주장은 특례제척기간과 무관한 피상적ㆍ감상적 주장에 불과하거나, 특례제척기간에 관한 법리를 오해한 것이다. 청구법인은 “처분청이 애초에 안일하게 하자있는 처분을 한 경우에도 쟁송이 제기되기만 하면 처분청은 판결 확정 후 1년 내에는 다시 제대로 된 처분을 할 수 있는 기회를 얻는 것이고, 또한 처분 취소소송 과정에서 처분청이 처분의 적법성에 대한 증명책임을 해태함으로써, 결국 그 처분이 취소된 경우에도, 처분청은 판결 확정 후 1년 내에 다시 처분을 하여 그에 대한 쟁송절차에서 기존에 못 다한 증명을 다시 할 수 있는 기회를 얻는다는 것이 된다. 이는 사실상 처분 부과권의 제척기간을 해석에 의하여 불명확하게 연장시켜 주는 것이며, 나아가 제척기간 제도를 사문화하여 납세자의 권익을 침해하는 것이고, 또한 처분에 대한 취소 판결을 무용화시켜 분쟁의 1회 종식을 불가능하게 하는 결과가 되는데, 특례제척기간을 둔 입법취지가 이러한 결과를 위함이 아님은 상식적으로도 명백하다”고 주장한다. 그러나, 선행처분은 애초에 안일하게 하자있게 이루어진 것이 아니므로 청구주장의 전제 사실 자체가 틀렸고, 또한 처분청은 “처분을 한 경우에도 쟁송이 제기되기만 하면 무조건 제척기간을 추가로 얻는다”고 주장한 적이 없으며, 앞서 설명한 특례제척기간의 허용범위에 관한 법리에 따라 처분하자는 것이어서, 청구주장은 쟁점재처분이나 처분청의 입장에 관한 적절한 반박도 아니다. 처분청은 특례제척기간의 요건을 사전에 법률적으로 충분히 검토하여 쟁점재처분을 하였다. 특히 청구법인은 스스로 “처분청이 다시 제대로 처분을 할 수 있는 기회를 얻는 것은 부당하다”고 주장하는데, “처분청이 다시 제대로 된 처분을 하라”는 것이 특례제척기간의 취지이므로 청구법인의 주장은 특례제척기간의 존재 의의를 부인하는 것에 불과한 것이어서, 전혀 타당하지 않다. 또한 특례제척기간은 선행사건에서의 적법성에 대한 증명책임과 전혀 무관하다. 소송상 증명책임의 유무와 특례제척기간제도는 전혀 상이한 별개의 제도이다. 청구법인은 ‘종전의 입증 부족’ 등을 언급하나, 이는 법리에 근거한 주장이 아니라, 피상적이고 감상적인 주장에 불과하다. 청구법인은 헌법재판소 2002.12.18. 선고 2002헌바27 결정, 대법원 2005.2.25. 선고 2004두11459 판결, 서울고등법원 2016.12.16. 선고 2016누55225 판결 등을 마치 자신의 주장에 부합하는 판례인 양 소개하고 있으나, 위 판결들은 “특례제척기간 규정의 ‘판결이란 그 판결에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 행하지 않으면 안 되는 판결을 의미한다”는 원론적인 내용을 선언하고 있는 판결이다. 위 판결 중 어디에 청구주장의 근거가 드러나는지 알 수 없다. 그리고, 청구법인은 “판결 내용 자체에 의할 때 재처분이 필요불가결하고 재처분의 내용이 명확한 경우의 대표적인 예는, 처분청이 동일한 사실관계에 대한 법적 평가만을 그르친 경우로서 판결을 통해 그 올바른 법적 평가가 밝혀진 경우에만 적용된다”고 주장한다. 쟁점재처분은 선행처분과 동일한 사실관계에 기초하고 있으므로, “특례제척기간이 동일한 사실관계에 미친다”는 점에 있어서는 청구법인의 주장에 의하더라도 쟁점재처분은 적법하다. 다만 청구법인은 “올바른 법적 평가가 밝혀진 경우에만 적용된다”고 덧붙이고 있는데, ‘올바른 법적 평가가 밝혀진 경우’가 무엇인지 구체적으로 알기 어려울 뿐더러, 그러한 주장 자체에 아무런 법적 근거가 없다. 특히 청구법인 스스로 주장하는 선행사건에서의 위법사유는 “통상의 이윤 및 일반경비를 추출하는 과정에 오류가 있다”는 것인데, 이는 청구법인 스스로의 회계장부와 전혀 무관한, 다른 업체들의 회계장부에서 이윤 등을 추출하는 ‘법적 평가의 측면에서 과세가격 산정산식의 정당성’에 관한 문제이다. 쟁점재처분이 선행처분과 동일한 사실관계를 전제로, 법적 평가의 측면에서 과세가격 산정산식을 교정한 이상, “올바른 법적 평가가 밝혀진 경우에만 적용된다”는 청구주장에 의하더라도, 쟁점재처분은 ‘법적 평가’의 영역 내에 있으므로 적법하다. 우리 헌법은 제11조 제１항에서 “모든 국민은 법 앞에 평등하다. 누구든지 성별ㆍ종교 또는 사회적 신분에 의하여 정치적ㆍ경제적ㆍ사회적ㆍ문화적 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다”고 하여 평등원칙을 선언하고 있고, 조세평등주의는 평등원칙의 조세법적 표현(헌법재판소 2005.3.31. 선고 2003헌바55 결정 참조)이다. 국가는 조세입법을 할 때 조세 부담이 국민들에게 골고루 배분되도록 법을 제정하여야 하고, 조세법의 해석에 있어서도 모든 국민을 평등하게 취급하여야 한다(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 결정 참조). 위와 같이 쟁점재처분은 선행판결에서 제시한 방법에 따라 이루어졌고, 특례제척기간의 적용범위에 포함되는 적법ㆍ타당한 처분이다.
(2) 쟁점재처분은 선행판결이 제시한 ‘적법한 과세방법’에 따라, 선행판결이 제시한 위법사유를 보완한 것으로서 적법하다. 비교대상업체선정 및 동종·동류비율 산출은 관세법 시행령 제27조 제5항에 따라 이루어진다. 수입물품 과세가격 결정에 관한 고시(이하 “과세가격 고시”라 한다)에서는 관세평가분류원장이 비교대상업체를 선정하여 세관장에게 통보하고, 세관장은 통보받은 업체의 매출액 총합계액에서 매출총이익 총합계액이 차지하는 비율을 기초로 동종ㆍ동류비율을 산출하도록 규정하고 있다. 구체적으로 보면, 관세평가분류원장은 품목번호를 기준으로 한 연도별 수입실적 상위 100개 업체 중 ① 외부감사 의견이 ‘적정’이고, ② 해당업종과 연계업종 범위 내의 업체이면서 손익계산서상 매출액이 매출원가보다 많으며, ③ 국내판매형태(도매)가 동일하거나 유사한 30개 업체를 비교대상업체 후보로 선정한다. 선정된 비교대상업체 후보 중 ① 동종ㆍ동류물품의 수입액 비중이 미달되는 업체(상품매출원가의 30% 미만), ② 매출총이익 비율이 비교대상업체 전체 매출총이익 비율과 비교하여 현저한 차이(편차 50% 초과)가 있는 업체, ③ 특수관계가 거래가격의 결정에 영향을 주었다고 결정한 업체 및 ④ 수입 후 최초 상업적 단계에서 주로 특수관계자에게 판매한 업체를 제외하여 최종적으로 비교대상업체를 선정한다. 선행판결에서 문제된 위법사유의 요지는, “적정한 비교대상업체의 추출·선정은 과세대상 수입물품의 수입 시점 또는 그 무렵 시장에서 경쟁하고 있는 동종‧동류 물품의 수입업체들을 찾아내는 데에 달려있다고 할 것인데, 피고가 운용하는 관세청 심사정보 시스템에 의하면 업종의 변동 등 사정에 따라 수입 시점 또는 그 무렵을 기준으로 동종ㆍ동류의 물품을 수입하고 있지 않던 업체가 비교대상업체후보로 추출될 수 있거나 수입 시점 또는 그 무렵을 기준으로 동종‧동류의 물품을 수입하였던 업체임에도 비교대상업체후보에서 배제될 수 있으므로, 관련 법령과 고시에 위배하여 그 자체로 위법하다고 할 것이다”는 것이고 선행판결은 위와 같은 위법사유에 기초하여 ‘적법한 재처분의 방법’에 관하여 “처분청은 각 수입업체의 수입통관데이터 등 수입가격 정보와 수입물품에 대한 정보를 가지고 있으므로, 수입 당시를 기준으로 상위업체를 선별한 다음, 대한민국 내에서 판매한 형태를 고려하고 이들 기업이 공시한 회계보고서 등으로 통상적인 이윤 및 일반경비를 산출할 수 있을 것이다. 그러므로 OOO 시스템에 의한 비교대상업체 선정 방식이 앞서 본 바와 같은 한계에도 불구하고 최선의 방법으로서 적법하다는 취지의 처분청 주장도 받아들이기 어렵다”고 판시하였다. 관세청은 2016.4.23. 3년여 간의 시스템 개선 작업 끝에, ‘4세대 국가관세종합정보망(이하 “국종망”이라 한다) 시스템’을 전면 개통하여 더 정확한 수치의 과세자료를 조회할 수 있게 되었는데, 제4방법 적용을 위한 심사시 4세대 국종망 시스템의 하위시스템인 ‘심사시스템’에 적재된 OOO(BBB에서 운영하는 기업정보시스템으로 공시된 기업정보를 확인할 때 사용하는 인터넷 사이트)으로부터 매월 제공받은 기업정보 중 가장 최신자 정보를 조회하여 처분의 근거로 삼았다. 이후 4세대 국종망은 2018년 12월말경 ‘CDW 테이블 구축 및 심사정보시스템 개선’이 추가로 이루어져 ‘조회시점’의 업종뿐만 아니라, ‘수입당시’의 업종까지 조회할 수 있게 되었다. 구체적으로 관세청은 ‘심사시스템’ 뿐만 아니라 ‘통관시스템’, ‘징수시스템’, ‘조사시스템’ 등 다른 업무시스템의 데이터베이스(DB)에 기업 업종정보가 존재하는지 여부를 확인한 결과 징수시스템 DB에 기업의 ‘업종’이 과거부터 누적되어 기록되어 있다는 것을 알고, 이 DB를 추가함과 동시에, 종전의 심사시스템 DB를 개선하여, 가장 최신자의 업종 정보뿐만 아니라 과거시점에서부터의 업종 변동 이력도 확인할 수 있도록 개선하였다. 이와 같이 새롭게 도입된 ‘수입당시’의 업종조회 기능은 4세대 국종망의 ‘이윤 및 일반경비 산정’ 화면에서 ‘개선 이전 결과 여부’라는 항목으로 반영되어 있는데, ‘Y’를 체크할 경우 종전의 OOO에서 제공한 가장 최신의 정보에 따른 조회시점의 자료로, ‘N’을 체크할 경우 징수시스템 DB와 심사시스템 DB에 적재된 과거 수입당시의 자료로 각 달리 조회되게 되었다. 이에 따라 현재 제4방법 과세에서 이윤 및 일반경비(동종·동류비율) 산출을 위한 비교대상업체를 선정할 경우 조회조건에 ‘업종’을 입력하지 않고, 해당 물품의 수입실적 기준 100개 업체를 추출한 후, 심사시스템 DB 및 징수시스템 DB에서 가져온 수입당시의 업종정보를 기초로 비교대상업체 선정 조건의 업종부호를 가진 모든 업체를 추출한 후, 이와 동시에 ‘외감 여부’, ‘감사의견 적정’ 등 다른 조건을 충족하는 업체를 선별하여 비교대상업체를 추출하고 있다. 따라서 쟁점재처분은 ‘조회시점’에 따라 과세한 선행판결과 달리, ‘수입시점’에 따라 과세한 것이고, 선행판결에 따른 적법한 과세이다. 즉 처분청은 개선된 4세대 국종망에 따른 ‘N’ 기준 조회방식을 통해서 수입당시의 업종 등을 기준으로 비교대상업체를 선정하여 동종ㆍ동류비율을 산출하였고, 과세가격 고시에서 정한 절차에 따라 11개의 비교대상업체를 최종 추출하였다. 따라서 선행처분에 따른 제4방법 적용에 따른 하자가 치유되지 아니하였음을 전제로 한 청구법인의 주장은 모두 이유 없다. 또한 청구법인은 처분청이 선행처분에서 사용한 자료를 다시 사용하여 수입신고일로부터 90일이 경과되기 전의 기간 중에 판매된 단위가격을 산정하였으므로, 선행처분에서와 동일한 위법이 존재한다고 주장한다. 그러나 앞서 살펴본 바와 같이 선행판결은 “처분청은 이 사건 물품 OOO건 중 OOO건에 대하여는 해당 물품 수입신고일로부터 90일 이후의 판매가격을 적용한 사실을 인정할 수 있고, 이는 수입신고일로부터 90일이 경과되기 전의 기간 중에 판매된 단위가격을 기초로 국내판매가격을 산청하도록 한 위 각 규정에 위반된다”고 하였고, “한편, 처분청은 당심에 이르러 제1심판결의 취지에 따라 이 사건 처분에 적용되어야 할 국내판매가격을 다시 산정함으로써 세액계산에 관한 처분사유를 적법하게 보완하였다고 주장하나, 처분청이 주장하는 바에 따르더라도 처분청은 이 사건 물품 중 OOO개 품목에 대하여는 수입신고일 당시 판매가격이 없고, 가격변동이 없는 기간 동안의 판매가격도 없으며, 수입신고일로부터 90일 이내의 판매가격이 없음을 이유로 해당 물품의 수입일 이후 확인되는 최초 국내판매가격을 적용하였는바, 이러한 방법 역시 수입신고일부터 90일이 경과되기 전의 기간 중에 판매된 단위가격을 기초로 국내판매가격을 산정하도록 한 규정에 어긋난다”고 하였다. 즉, 선행판결에서는 ‘수입신고일로부터 90일 이후의 판매가격을 단위가격으로 적용한 것’에 위법이 있다 하였을 뿐이며, 처분청은 선행판결 취지에 따라 수입신고일로부터 90일 이내 판매가격을 확인할 수 없는 부분을 제외하고, 수입신고일로부터 90일 이내 판매된 단위가격을 기초로 국내판매가격을 산정하여 쟁점재처분을 한 것이다. 구 관세법 시행령 제27조 제4항은 “관세법 제33조 제1항 제2호의 규정에 의한 이윤 및 일반경비는 납세의무자가 제출하는 회계보고서를 근거로 하여 계산하되, 납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 계산한 이윤 및 일반경비가 관세청장이 정하는 바에 따라 산출한 이윤 및 일반경비의 범위에 해당하지 아니하는 경우 혹은 납세의무자가 이윤 및 일반경비를 제시하지 아니하는 경우에는 기획재정부령이 정하는 바에 따라 조정한 이윤 및 일반경비를 적용한다”고 규정하고 있었다. 이에 따라 구 관세법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제273호로 개정되기 전의 것) 제6조 제1항은 위 시행령 제27조 제4항 제1호의 규정에 의하여 납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 하여 계산한 이윤 및 일반경비의 비율이 관세청장이 정하는 바에 따라 산출한 통상적인 이윤 및 일반경비의 비율(이하 “기준비율”이라 한다)의 100분의 120을 초과하는 때에는 당해 기준비율의 100분의 120에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정하며, 같은 영 제2호에 의하여 납세의무자가 이윤 및 일반경비를 제시하지 아니하는 때에는 당해 기준비율에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정하는 것으로 규정하고 있었다. 나아가 구 과세가격 고시(2012.7.2. 관세청고시 제2012-19호로 개정되기 전의 것) 제1-2조 제7호는 “규칙 제6조 제1항의 ‘기준비율’이라 함은 수입물품이 속하는 업종에서 통상적으로 부가되는 이윤 및 일반경비 비율로써 매 연도별로 관세평가분류원장이 공시하는 비율을 말한다”고 정하고 있었다. 처분청은 위 규정 및 선행판결 취지에 따라 쟁점물품 중 2012.7.1. 이전 수입신고된 수입물품에 대하여는 ‘기준비율’을 기준으로 이윤 및 일반경비를 산정하여 재처분하였고, 쟁점재처분을 하면서 추가적으로 청구법인에게 인정신청권을 부여하는 등 적법한 절차를 거쳤다.
(3) 청구법인의 애당초 수입신고가격 자체가 잘못되어 과세처분이 불가피하였던 이상, 청구법인에게 가산세 면제사유인 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다. 청구법인은 “선행판결은 제4방법으로 과세한 선행처분이 비교대상업체의 선정 및 동종ㆍ동류비율산정 자료의 신뢰성을 담보할 수 없어서 위법하다고 판단하였다. 그러므로 백 보를 양보하여, 처분청이 쟁점물품에 대하여 거래가격을 부인하고 다시 제4방법으로 재처분을 할 수 있다고 하더라도 선행처분의 위법성은 이미 확인되었으므로, 청구법인이 제4방법에 따라 산출되는 과세가격과 거래가격의 차액에 대한 추가 관세 및 부가가치세를 신고·납부하지 않은 데에는 어떠한 의무해태도 없고 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다”고 주장한다. 판례는 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 사유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납세 등 각종 의무를 위반한 경우 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지ㆍ착오 등은 그 의무의 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다”고 판시(대법원 2011.5.13. 선고 2008두12986 판결, 대법원 1994.8.26. 선고 93누20467 판결 등 참조)하여, 납세자가 주장하는 고의ㆍ과실, 법령의 부지ㆍ착오 등이 정당한 사유가 될 수 없음을 분명히 하고 있다. 쟁점물품은 청구법인과 판매자인 AAA 간 특수관계가 거래가격에 영향을 미쳐 수입가격을 임의조정한 결과에 따라 처분청이 정당한 세액을 산정하여 부족세액에 대한 가산세를 부과한 것이다. 청구법인의 애당초 수입신고가격 자체가 잘못되어 과세처분이 불가피하였던 이상, 청구법인이 수입신고시 성실신고의무를 다하였다고 볼 수 없고, 그러한 사정은 선행판결에 의하여 명백히 인정된 바 있다. 따라서 가산세 면제사유인 정당한 사유가 있다고 볼 수 없으므로, 가산세 부과 처분은 적법ㆍ타당하다. 한편 과세관청이 당초 과세처분에 대한 소송에서 패소한 후 판결 취지에 따라 재처분을 하였고, 이에 납세자가 불복하여 제기한 심판청구(조심 2020관76, 2021.3.4.)에서, 조세심판원은 2021.3.4. “청구법인은 특례제척기간을 적용하여 다시 쟁점처분을 하는 것은 위법하다는 취지로 주장하나, 절차하자 등으로 처분이 취소되는 등 납세자에게 불리한 경우라 하더라도 특례제척기간에 그 하자를 치유하여 재처분할 수 있다 할 것인바, 관세법 제21조 제2항 제3호에서 행정소송법에 따른 소송에 대한 판결이 확정된 경우 그 날부터 1년이 지나기 전까지는 판결에 따라 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있도록 규정하고 있는데, 쟁점처분은 선행판결 확정일부터 1년 이내에 선행판결의 하자를 치유하여 재처분된 것인 점에 비추어, 위 청구주장은 받아들이기 어렵다”고 하면서 “청구법인은 쟁점물품의 거래가격이 특수관계에 의해 영향을 받지 아니하였다는 등의 취지로 주장하나, 선행판결에서 이미 선행판결에서 이미 선행수입물품의 거래가격이 특수관계에 의해 영향을 받았다고 판결하였고, 그대로 확정된 점 등에 비추어, 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단된다”고 하였고 또한, “청구법인은 선행판결에서 선행처분의 위법성이 확인되었으므로 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다는 취지로 주장하나, 청구법인이 애당초 선행 수입물품의 수입신고시 특수관계에 의해 그 거래가격을 낮게 신고하여 선행처분이 이루어졌고, 쟁점처분은 선행판결에서 지적한 제4방법 적용시 오류사항 및 절차적 위법사항만을 시정하여 당초 처분세액의 범위 내에서 재처분이 이루어진 것이므로 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다”고 판단하였다. 위 심판청구와 관련된 사건의 선행판결은 이 건과 마찬가지로 “특수관계가 거래가격에 영향을 미쳤으므로 거래가격 부인은 적법하나, 비교대상업체 추출에 위법이 있고, 2012.7.1. 이전 수입물품에 대한 동종·동류비율 적용은 납세의무자의 인정신청권을 박탈하는 것으로 위법하다”는 취지였다.
3. 심리 및 판단
① 쟁점재처분이 관세법 제21조 제2항의 해당 판결에 따라 할 수 있는 필요한 처분에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부
② 쟁점재처분이 관세법 제33조에 따른 적법한 과세가격 결정방법에 의한 것인지 여부
③ 가산세 부과처분의 당부
(1) 청구법인은 처분청이 2009.11.30.∼2012.12.18. 기간 동안의 수입물품에 대하여 특수관계가 거래가격에 영향을 미쳤다고 보아 수입신고가격을 부인하고 관세법 제33조에 따른 국내판매가격을 기초로 과세가격을 재산정하여 관세 등 합계 OOO원을 경정ㆍ고지한 선행처분에 불복하여 심판청구를 거쳐 소송을 제기하였다 이에 대하여 법원은 처분청이 특수관계가 거래가격에 영향을 미친 것으로 보아 관세법 제33조에 따라 과세가격을 결정한 것은 적법하다고 인정하였으나, 과세가격을 결정함에 있어 수입신고일 또는 수입신고일과 거의 동시에 판매되는 단위가격인지와 관련하여 이 사건 물품 OOO건 중 OOO건에 대하여 해당 물품 수입신고일로부터 90일 이후의 판매가격을 적용하였으므로 위법하고, 최종 비교대상업체를 선정함에 있어 수입시점이 아닌 조회시점의 업종을 적용한 것은 위법하며, 이윤 및 일반경비를 적용함에 있어 2012.7.1 이전 수입신고건은 기준비율을 적용하여야 함에도 동종ㆍ동류비율을 적용하였으므로 위법하고, 부과처분 취소의 범위와 관련하여 정당한 세액이 산출되는 때에는 정당한 세액을 초과하는 부분만을 취소하여야 하나 정당한 세액을 산출할 수 없으므로 부과처분 전부를 취소한다고 판결하였다.
(2) 처분청은 위 판결에 따라 ① 2012.7.1. 이전 수입신고된 물품에 대하여는 기준비율을 기준으로 이윤 및 일반경비를 산출하면서 청구법인에게 이에 대한 이의를 제기(인정신청)할 기회를 부여하였고, ② 2012.7.1. 이후 수입신고된 물품에 대하여는 수입 당시의 업종을 적용하여 비교대상업체를 선정하여 동종·동류비율을 산출하였으며, ③ 수입신고일로부터 90일 이내의 판매가격을 확인하여 쟁점물품의 과세가격을 재산정한 후 그 결과에 따라 2021.3.30., 2021.4.2. 및 2021.4.9. 수입신고 OOO건에 대하여 청구법인에게 관세 합계 OOO원, 부가가치세 합계 OOO원, 교육세 합계 OOO원, 개별소비세 합계 OOO원, 농어촌특별세 합계 OOO원 및 가산세 합계 OOO원 총 합계 OOO원을 경정·고지하였다. 쟁점재처분 금액은 선행처분 금액에 비하여 약 OOO여원이 감액되었는데, 감액의 주된 요인은 아래 ＜표1＞과 같이 2012.6.30. 이전에 수입신고된 물품에 대하여 적용된 인정비율이 선행처분에서 적용되었던 동종·동류비율보다 높았기 때문인 것으로 보인다. ＜표1＞ 선행처분과 쟁점재처분에 적용된 인정비율 및 동종ㆍ동류비율 OOO
(3) 관세청은 2018년 12월말경 4세대 국종망을 개선하여 징수시스템 DB를 추가하였고, 심사시스템 DB에 업종 변경 이력 데이터를 추가하여 조회당시 뿐만 아니라 수입당시의 업종도 조회가능하도록 개선한 것으로 보인다.
(4) 2012.7.1. 이전 수입신고 물품에 대하여는 구 관세법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제273호로 개정되기 전의 것) 제6조 제1항에 따라 “납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 하여 계산한 이윤 및 일반경비의 비율이 관세청장이 정하는 바에 따라 산출한 통상적인 이윤 및 일반경비의 비율(이하 “기준비율”이라 한다)의 100분의 120을 초과하는 때에는 당해 기준비율의 100분의 120에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정하며, 납세의무자가 이윤 및 일반경비를 제시하지 아니하는 때에는 당해 기준비율에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정한다”고 규정하고 있다.
(5) 처분청은 2012.7.1. 이후 수입한 물품에 적용할 동종ㆍ동류비율을 산출하기 위하여 비교대상업체를 선정함에 있어, HS 제6110.12호 등 10개 품목번호에 해당하는 물품을 수입하는 업체로서 수입당시 청구법인의 업종인 기타 가정용 섬유 및 직물제조 도매업과 동종업체가 포함되는 기타섬유, 직물 및 의복 액세서리 소매업, 남녀용 겉옷 및 셔츠 도매업, 신발도매업, 가방 및 보호용 케이스 도매업, 가방 및 가죽제품 소매업 등 6개 업종을 영위하는 업체를 대상으로 아래 ＜표2＞와 같이 최종적으로 11개 업체를 선정하였고, 비교대상업체의 매출총이익 총합계액을 매출액 총합계액으로 나눈 동종ㆍ동류비율은 OOO%로 재산출되었다. ＜표2＞ 비교대상업체 선정 및 동종ㆍ동류비율 산출 내역 OOO
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점재처분은 관세법상 특례제척기간에서의 재처분의 허용범위를 넘은 것으로 부과제척기간이 도과한 위법한 처분이라고 주장하나, 관세법 제21조 제2항에 행정소송법에 따른 소송에 대한 판결이 있는 경우 그 판결이 확정된 날부터 1년까지는 그 판결에 따라 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다고 규정하고 있는바, 이 규정을 오로지 납세자를 위한 것이라고 보아 납세자에게 유리한 결정이나 판결을 이행하기 위한 경우에만 적용된다고 보기 어려운 점, 선행판결은 선행처분에 필요한 과세가격을 결정함에 있어 일부 수입물품에 대하여 수입신고일로부터 90일 이후의 판매가격을 적용하였다거나, 비교대상업체를 선정함에 있어 수입시점이 아닌 조회시점의 업종을 적용하였다거나, 이윤 및 일반경비의 산출과 관련하여 2012.7.1. 이전 수입물품에 대하여 기준비율이 아닌 동종ㆍ동류비율을 적용하였다는 것들이 위법하다고 하면서 이러한 위법사유로 인하여 정당한 세액을 산출하기 어려우므로 선행처분 전부를 취소한다고 하였을 뿐 관세법 제33조에 따른 과세가격 결정방법 자체가 위법하다고 하지 아니한 점, 쟁점재처분은 특례제척기간인 선행판결 확정일부터 1년 이내에 위와 같이 선행판결에서 지적한 과세가격 결정상의 오류를 시정하여 다시 처분된 것인 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점재처분과 관련하여 여전히 관세법 제33조에 규정된 방법으로 과세가격을 결정함에 있어 선행판결에서 지적한 오류가 존재하므로 쟁점재처분은 위법하다고 주장하나, 처분청은 선행판결에서 지적한 관세법 제33조 적용시의 오류사항을 모두 시정하여 다시 처분한 것으로 보이는 점 등에 비추어 위 청구주장 또한 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 선행판결에서 선행처분의 위법성이 확인되었으므로 부족세액의 발생에 어떠한 의무 해태도 없고 따라서 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다는 취지로 주장하나, 선행처분은 특수관계가 쟁점물품의 거래가격에 영향을 미쳤음에도 청구법인이 거래가격을 과세가격으로 신고하였기 때문에 처분청이 이를 부인한 것에서 기인된 것이고, 선행판결에서도 거래가격을 부인하고 관세법 제33조에 규정한 방법으로 과세가격을 결정한 것이 적법하다는 것을 인정한 점, 쟁점재처분은 선행판결에서 지적한 관세법 제33조 적용시의 오류사항을 시정하여 이루어진 점 등에 비추어 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 보기 어려워 쟁점재처분을 하면서 가산세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 관세법제131조, 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 등
(1) 관세법 제21조[관세부과의 제척기간] ① 관세는 해당 관세를 부과할 수 있는 날부터 5년이 지나면 부과할 수 없다. 다만, 부정한 방법으로 관세를 포탈하였거나 환급 또는 감면받은 경우에는 관세를 부과할 수 있는 날부터 10년이 지나면 부과할 수 없다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에도 불구하고 제1호부터 제5호까지의 결정ㆍ판결이 확정되거나 회신을 받은 날부터 1년, 제6호에 따른 경정청구일 및 제7호에 따른 결정통지일로부터 2개월이 지나기 전까지는 해당 결정ㆍ판결ㆍ회신 또는 경정청구에 따라 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.
1. 제5장 제2절(제119조부터 제132조까지)에 따른 이의신청, 심사청구 또는 심판청구에 대한 결정이 있은 경우
2. 감사원법에 따른 심사청구에 대한 결정이 있은 경우
3. 행정소송법에 따른 소송에 대한 판결이 있은 경우
4. 제313조에 따른 압수물품의 반환결정이 있은 경우
5. 이 법과 자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률 및 조약ㆍ협정 등이 정하는 바에 따라 양허세율의 적용여부 및 세액 등을 확정하기 위하여 원산지증명서를 발급한 국가의 세관이나 그 밖에 발급권한이 있는 기관에게 원산지증명서 및 원산지증명서확인자료의 진위 여부, 정확성 등의 확인을 요청하여 회신을 받은 경우
6. 제38조의3 제2항ㆍ제3항 또는 제38조의4 제1항에 따른 경정청구가 있는 경우
7. 제38조의4 제4항에 따른 조정 신청에 대한 결정통지가 있는 경우 제30조[과세가격 결정의 원칙] ① 수입물품의 과세가격은 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 대하여 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 다음 각 호의 금액을 더하여 조정한 거래가격으로 한다.
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 거래가격을 해당 물품의 과세가격으로 하지 아니하고 제31조부터 제35조까지에 규정된 방법으로 과세가격을 결정한다.
4. 구매자와 판매자 간에 대통령령으로 정하는 특수관계(이하 “특수관계”라 한다)가 있어 그 특수관계가 해당 물품의 가격에 영향을 미친 경우. 제33조[국내판매가격을 기초로 한 과세가격의 결정] ① 제30조부터 제32조까지에 규정된 방법으로 과세가격을 결정할 수 없을 때에는 제1호의 금액에서 제2호부터 제4호까지의 금액을 뺀 가격을 과세가격으로 한다. 다만, 납세의무자가 요청하면 제34조에 따라 과세가격을 결정하되 제34조에 따라 결정할 수 없는 경우에는 이 조, 제35조의 순서에 따라 과세가격을 결정한다.
1. 해당 물품, 동종ㆍ동질물품 또는 유사물품이 수입된 것과 동일한 상태로 해당 물품의 수입신고일 또는 수입신고일과 거의 동시에 특수관계가 없는 자에게 가장 많은 수량으로 국내에서 판매되는 단위가격을 기초로 하여 산출한 금액
2. 국내판매와 관련하여 통상적으로 지급하였거나 지급하여야 할 것으로 합의된 수수료 또는 동종ㆍ동류의 수입물품이 국내에서 판매되는 때에 통상적으로 부가되는 이윤 및 일반경비에 해당하는 금액
3. 수입항에 도착한 후 국내에서 발생한 통상의 운임ㆍ보험료와 그 밖의 관련 비용
4. 해당 물품의 수입 및 국내판매와 관련하여 납부하였거나 납부하여야 하는 조세와 그 밖의 공과금
(2) 관세법 시행령 제27조[수입물품의 국내판매가격 등] ④ 법 제33조 제1항 제2호에 따른 이윤 및 일반경비는 일체로서 취급하며, 일반적으로 인정된 회계원칙에 따라 작성된 회계보고서를 근거로 하여 다음 각 호의 구분에 따라 계산한다.
1. 납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 계산한 이윤 및 일반경비의 비율이 제5항 또는 제7항에 따라 산출한 이윤 및 일반경비의 비율(이하 이 조에서 "동종·동류비율"이라 한다)의 100분의 110 이하인 경우: 납세의무자가 제출한 이윤 및 일반경비
2. 제1호 외의 경우: 동종·동류비율을 적용하여 산출한 이윤 및 일반경비
⑤ 세관장은 관세청장이 정하는 바에 따라 해당 수입물품의 특성, 거래 규모 등을 고려하여 동종ㆍ동류의 수입물품을 선정하고 이 물품이 국내에서 판매되는 때에 부가되는 이윤 및 일반경비의 평균값을 기준으로 동종ㆍ동류비율을 산출하여야 한다.
(3) 구 관세법 시행령(2012.2.2 개정[2012.7.1 시행]되기 전의 것) 제27조[수입물품의 국내판매가격 등] ④ 법 제33조 제1항 제2호의 규정에 의한 이윤 및 일반경비는 일체로서 취급하며, 일반적으로 인정된 회계원칙에 따라 작성된 회계보고서로서 납세의무자가 제출하는 회계보고서를 근거로 하여 계산한다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 기획재정부령이 정하는 바에 따라 조정한 이윤 및 일반경비를 적용한다.
1. 납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 계산한 이윤 및 일반경비가 당해 물품이 속하는 업종에 통상적으로 발생하는 이윤 및 일반경비로서 관세청장이 정하는 바에 따라 산출한 이윤 및 일반경비의 범위에 해당하지 아니하는 경우
2. 납세의무자가 이윤 및 일반경비를 제시하지 아니하는 경우
(4) 구 관세법 시행규칙(2012.2.28. 개정되기 전의 것) 제6조[납세의무자가 제시한 이윤 및 일반경비의 인정기준] ① 영 제27조 제4항 제1호의 규정에 의하여 납세의무자가 제출한 회계보고서를 근거로 하여 계산한 이윤 및 일반경비의 비율이 관세청장이 정하는 바에 따라 산출한 통상적인 이윤 및 일반경비의 비율(이하 “기준비율”이라 한다)의 100분의 120을 초과하는 때에는 당해 기준비율의 100분의 120에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정하며, 영 제27조 제4항 제2호의 규정에 의하여 납세의무자가 이윤 및 일반경비를 제시하지 아니하는 때에는 당해 기준비율에 해당하는 금액을 이윤 및 일반경비로 인정한다.
② 납세의무자는 당해 사업의 특성, 업종구분의 부적정 등으로 기준비율의 적용이 불합리하다고 판단되는 때에는 당해 수입물품을 통관하였거나 통관할 세관장을 거쳐 관세청장에게 당해 납세의무자의 수입물품에 적용하고자 하는 이윤 및 일반경비의 인정을 신청할 수 있다. 이 경우 관세청장은 당해 납세의무자가 제출하는 자료와 관련업계 또는 단체의 자료를 검토하여 당해 납세의무자의 수입물품에만 적용될 이윤 및 일반경비를 산출한 후 이를 적용할 수 있다.
(5) 수입물품 과세가격 결정에 관한 고시 제26조[동종ㆍ동류비율 산출] ① 세관장은 영 제27조 제5항에 따라 동종·동류비율을 산출하는 경우 관세평가분류원장에게 비교대상업체의 선정을 요청할 수 있다.
② 관세평가분류원장은 제1항에 따른 요청을 받은 경우 제4항부터 제7항까지에 따라 비교대상업체를 선정하고 자체 산출한 동종·동류비율과 함께 세관장에게 통보한다. 다만, 제4항부터 제7항까지에 따른 방법으로 비교대상업체가 선정되지 아니한 경우에는 동종·동류비율을 산출할 수 없음을 통보한다.
③ 세관장은 제2항에 따라 통보받은 내용을 참고하여 비교대상업체의 매출액 총합계액에서 매출총이익 총합계액이 차지하는 비율을 기초로 동종·동류비율을 산출하고 별지 제1호 서식의 동종ㆍ동류비율 산출내역서를 작성하여 납세의무자와 관세평가분류원장에게 통보하여야 한다.
④ 동종ㆍ동류비율을 산출하기 위한 비교대상업체 선정은 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다.
1. 동종ㆍ동류의 수입물품에 대한 품목번호의 범위는 납세의무자의 수입신고 실적을 고려하여 결정한다.
2. 비교대상업체의 업종범위는 해당업종(신용평가기관에서 조회되는 납세의무자의 업종)과 연계업종(통계청에서 정한한국표준산업분류표를 참고하여 관세평가분류원장이 선정한 업종)을 고려하여 결정한다.
⑤ 동종·동류의 수입물품에 대한 연도별 수입실적을 기준으로 상위 100개 업체 중 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 상위 30개 업체를 비교대상업체로 선정한다. 다만, 동종·동류비율 산출대상업체는 비교대상업체에서 제외하며, 비교대상업체의 수가 30개 미만인 경우에는 선정된 업체만을 비교대상업체로 한다.
1. 주식회사의 외부감사에 관한 법률에서 정하는 외부감사대상법인으로 비교대상 연도의 외부감사 의견이 “적정”인 업체. 다만, 주식회사 이외의 업체라도 외부감사결과를 확인할 수 있는 객관적 자료가 있는 경우는 비교대상 후보업체에 포함할 수 있다
2. 제2항 제2호에서 결정된 업종에 속하는 업체로 손익계산서상 매출액이 매출원가보다 많은 업체
3. 국내판매형태(제조, 도·소매)가 동일하거나 유사한 업체. 다만, 손익계산서에 판매형태별로 매출액 및 매출원가가 구분되어 있는 경우에는 여러 판매형태를 병행하고 있는 업체도 비교대상업체로 선정할 수 있다.
⑥ 제3항에 따라 선정된 업체 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 업체는 비교대상업체에서 제외한다.
1. 동종·동류물품의 수입액 비중이 도·소매업의 경우 상품매출원가의 30% 미만인 경우와 제조업의 경우 제품매출원가의 10% 미만의 경우
2. 비교대상업체로 선정된 업체의 매출액에서 매출총이익이 차지하는 비율이 비교대상업체 전체의 매출액 총 합계액에서 매출총이익 총 합계액이 차지하는 비율과 비교하여 현저한 차이(편차 50% 초과)가 있어 해당 업종의 통상적인 동종·동류비율로 인정하기 곤란한 경우
3. 구매자와 판매자가 영 제23조제1항의 특수관계에 해당하고 세관장이 동 특수관계가 거래가격의 결정에 영향을 주었다고 결정한 경우
4. 수입 후 최초 상업적 단계에서 주로 특수관계자에게 판매한 경우
⑩ 기타 동종·동류비율의 산출에 필요한 세부적인 사항은 관세평가분류원장이 정한다.